第 六 章 无形资产及其他资产 本章考情分析 本章2002年试题的分数为2分，2003年试题的分数为1分,2004年试题的分数为1.5分。近几年考试有的综合题与本章有关。 从近三年的试题看，本章考试分数适中。试题的题型一般为单项选择题。客观题考核的是与无形资产计价有关的一些基本概念，主要包括： （1）无形资产转让的会计处理； （2）无形资产减值的会计处理； （3）无形资产摊销有关规定， （4）无形资产账面余额的计算等。 和2004年版教材相比，本章内容未发生变化。 针对2005年考试，考生应关注的主要内容有： （1）无形资产的确认和计量； （2）无形资产取得的账务处理（特别应关注自行开发无形资产和土地使用权的核算）； （3）无形资产摊销及处置的账务处理； （4）无形资产减值的账务处理； （5）无形资产转让的账务处理等。 第一节无形资产及其期末计价 一、无形资产概述（了解） 二、无形资产的内容（了解） 三、无形资产的入账价值 企业的无形资产在取得时，应按实际成本计量。取得时的实际成本应按以下方法确定： （一）购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。 （二）投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为实际成本。但是，为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应按该无形资产在投资方的账面价值作为实际成本。 （三）接受捐赠的无形资产，应按以下规定确定其实际成本： 1.捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。 2.捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本： （1）同类或类似无形资产存在活跃市场的，按同类或类似无形资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为实际成本； （2）同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值，作为实际成本。 （四）自行开发并按法律程序申请取得的无形资产 按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。 已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。 【例题1】某企业研制一项新技术，开始并无成功把握，该企业在此项研究过程中花费材料费60000元，支付人工费10000元。研究成功后申请获得专利权，在申请专利的过程中发生的专利登记费30000元，律师费8000元。该项专利权的入账价值为（ ）元。 A.48000 B.120000 C.108000 D.38000 【答案】D （五）企业购入的土地使用权 企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用项目前，作为无形资产核算，并按无形资产准则规定的期限分期摊销。房地产开发企业开发商品房时，应将土地使用权的账面价值全部转入开发成本；企业因利用土地建造自用某项目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本。 【例题2】下列各项中，企业应确认为无形资产的有（ ）。 A.吸收投资取得的土地使用权 B.因转让土地使用权补交的土地出让金 C.自行开发并按法律程序申请取得的无形资产 D.无偿划拨取得的土地使用权 E.接受投资者投入的专利技术 【答案】ABCE （六）无形资产的后续支出 应在发生当期确认为当期费用。 四、无形资产的摊销 无形资产的成本,应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销,处置无形资产的当月不再摊销。即,无形资产摊销的起始和停止日期为:当月增加的无形资产,当月开始摊销；当月减少的无形资产当月不再摊销。 企业自用的无形资产,其摊销的无形资产价值应当计入当期管理费用；出租的无形资产(即转让无形资产使用权),相关的无形资产摊销价值应当计入其他业务支出。 如预计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，该无形资产的摊销年限按如下原则确定： （一）合同规定受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的受益年限； （二）合同没有规定受益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过法律规定的有效年限； （三）合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限两者之中较短者。 （四）如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过10年。 【例题3】下列有关无形资产会计处理的表述中，错误的是（ ）。（2003年考题） A.无形资产后续支出应在发生时计入当期损益 B.购入但尚未投入使用的无形资产的价值不应进行摊销 C.不能为企业带来经济利益的无形资产的摊余价值应全部转入当期管理费用 D.只有很可能为企业带来经济利益且其成本能够可靠计量的无形资产才能予以确认 【答案】B 五、无形资产的转让 企业出售无形资产，应将所得价款与该项无形资产的账面价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入或营业外支出）。 企业出租的无形资产，应当按照有关收入确认原则确认所取得的租金收入；同时，确认出租无形资产的相关费用。 【例题4】企业出售无形资产发生的净损失，应当计入（ ）。 A.主营业务成本 B.其他业务支出 C.管理费用 D.营业外支出 【答案】D 【例题5】某股份有限公司于2001年7月1日，以50万元的价格转让一项无形资产，同时发生相关税费3万元。该无形资产系1998年7月1日购入并投入使用，其入账价值为300万元，预计使用年限为5年，法律规定的有效年限为6年。转让该无形资产发生的净损失为( )万元。 A.70 B.73 C.100 D.103 【答案】B 【解析】无形资产的摊销期按预计使用年限和有效年限中较短者，所以2001年7月1日该无形资产的账面价值为120万元(300-300/5×3)，转让净损失=120+3-50=73万元。 【例题6】甲公司以300万元的价格对外转让一项专利权。该项专利权系甲公司以480万元的价格购入，购入时该专利权预计使用年限为10年，法律规定的有效使用年限为12年。转让时该专利权已使用5年。转让该专利权应交的营业税为15万元，假定不考虑其他相关税费。该专利权未计提减值准备。甲公司转让该专利权所获得的净收益为( )万元。 A.5 B.20 C.45 D.60 【答案】C 解析：转让该专利权所获得的净收益＝300－（480－480÷10×5＋15）＝45万元。 【例题7】下列有关无形资产转让的会计处理中，正确的是( )。 A.转让无形资产使用权所取得的收入应计入营业外收入 B.转让无形资产所有权所取得的收入应计入其他业务收入 C.转让无形资产所有权所发生的支出应计入其他业务支出 D.转让无形资产使用权所发生的支出应计入其他业务支出 【答案】D 六、无形资产的期末计价 (一)无形资产减值的迹象 (二)确定无形资产可收回金额 无形资产的可收回金额是指以下两项金额中较大者： (1)无形资产的销售净价； (2)预计从无形资产的持续使用和使用年限结束时的处置中产生的预计未来现金流量的现值。 (三)计提无形资产减值准备 如果无形资产的账面价值超过其可收回金额，则应按超过部分确认无形资产减值准备。计提的无形资产减值准备计入当期的营业外支出。 【例题8】丙公司为上市公司，2001年１月１日，丙公司以银行存款6000万元购入一项无形资产。2002年和2003年末，丙公司预计该项无形资产的可收回金额分别为4000万元和3556万元。该项无形资产的预计使用年限为10年，按月摊销。丙公司于每年末对无形资产计提减值准备；计提减值准备后，原预计使用年限不变。假定不考虑其他因素，丙公司该项无形资产于2004年7月１日的账面价值为（ ）万元。 A.3302 B.3900 C.3950 D.4046 【答案】A 【解析】2002年12月31日无形资产账面余额=6000-6000÷10×2=4800元，可收回金额为4000万元，账面价值为4000万元；2003年12月31日无形资产账面余额=4800-4000÷8=4300元，可收回金额为3556万元，账面价值为3556万元；2004年7月１日无形资产账面价值=3556-3556÷7÷2=3302万元。 【例题9】丙公司为上市公司，2001年１月１日，丙公司以银行存款6000万元购入一项无形资产。2002年和2003年末，丙公司预计该项无形资产的可收回金额分别为4000万元和3556万元。该项无形资产的预计使用年限为10年，按月摊销。丙公司于每年末对无形资产计提减值准备；计提减值准备后，原预计使用年限不变。假定不考虑其他因素，丙公司该项无形资产于2004年7月１日的账面余额为（ ）万元。(2004年考题) A.3302 B.3900 C.3950 D.4046 【答案】D 【解析】2002年12月31日无形资产账面余额=6000-6000÷10×2=4800元，可收回金额为4000万元，账面价值为4000万元；2003年12月31日无形资产账面余额=4800-4000÷8=4300元，可收回金额为3556万元，账面价值为3556万元；2004年7月１日无形资产账面余额=4300-3556÷7÷2=4046万元。 【例题10】在会计期末，股份有限公司所持有的无形资产的账面价值高于其可收回金额的差额，应当计入( )。 A.管理费用 B.营业费用 C.其他业务支出 D.营业外支出 【答案】D (四)已确认减值损失的转回 无形资产计提了减值准备后，当表明无形资产发生减值的迹象全部消失或部分消失，而将以前年度已确认的减值损失予以全部或部分转回的，企业应按不考虑减值因素情况下计算确定的无形资产账面价值与其可收回金额进行比较，以两者中较低者，与价值恢复前的无形资产账面价值之间的差额，调减已计提的无形资产减值准备，并计入当期营业外支出。 即：转回无形资产减值准备时计入损益的金额= 不考虑减值因素情况下计算确定的无形资产账面价值与其可收回金额孰低-价值恢复前的无形资产账面价值 P135 例1：20×1年1月1日，甲公司外购A无形资产，实际支付的价款为120万元。根据相关法律，A无形资产的有效年限10年，已使用1年。甲公司估计A无形资产预计使用年限为6年。20×2年12月31日，由于与A无形资产相关的经济因素发生不利变化，致使A无形资产发生价值减损。甲公司估计其可收回金额为25万元。 20×4年12月31日，甲公司发现，导致A无形资产在20×2年发生减值损失的不利经济因素已经全部消失，且此时估计A无形资产的可收回金额为40万元。假定不考虑所得税及其他相关税费的影响。 分析：20×1年1月1日，甲公司预计A无形资产的预计使用年限为6年，没有超过相关法律对A无形资产规定的有效年限。会计制度规定，A无形资产的成本应自20×1年1月起于6年内摊销。 编制会计分录如下： （1）20×1年1月1日购入： 借: 无形资产 1200000 贷：银行存款 1200000 （2）20×1年摊销： 借：管理费用 200000 贷：无形资产 200000 （3）20×2年摊销：同20×1年 （4）20×2年计提减值准备： 借：营业外支出 550000 贷：无形资产减值准备 550000 （5）20×3年摊销： 借：管理费用 62500 贷：无形资产 62500 （6）20×4年摊销：同20×3年 （7）20×4年12月31日减值损失转回： 不考虑减值因素情况下计算确定的无形资产账面价值=120-120÷6×4=40万元，可收回金额=40万元，价值恢复前的无形资产账面价值=12.50万元，因此转回无形资产减值准备时计入损益的金额=40-12.50=27.50万元。 若20×4年12月31日可收回金额大于40万元，则此题的会计处理与教材仍然相同。 借：无形资产减值准备 275000 贷：营业外支出 275000 （8）20×5年摊销： 借：管理费用 200000 贷：无形资产 200000 （9）20×6年摊销：同20×5年 （10）20×6年摊销无形资产和相关减值准备的余额： 借：无形资产减值准备 275000 贷：无形资产 275000 【例题11】下列各项中，会引起无形资产账面价值发生增减变动的有( )。 A.对无形资产计提减值准备 B.发生无形资产后续支出 C. 摊销无形资产成本 D.转让无形资产所有权 【答案】ACD 【例题12】甲公司为增值税一般纳税人，适用的所得税税率为33％，所得税采用应付税款法核算。甲公司按实现净利润的10％提取法定盈余公积，按净利润的5％提取法定公益金。甲公司2004年度所得税汇算清缴于2005年3月30日完成，在此之前发生的2004年度纳税调整事项，均可进行纳税调整。甲公司2004年度财务报告于2005年3月31日经董事会批准对外报出。直至2005年3月31日，甲公司2004年度的利润尚未进行分配。甲公司2004年度的税前会计利润为1153万元，不考虑其他纳税调整事项。 2004年1月，甲公司着手研究开发一项新技术。研究开发过程中发生咨询费、材料费、工资和福利费等共计170万元。2004年6月，该技术研制成功，甲公司向国家有关部门申请专利并于2004年7月1日获得批准。甲公司在申请专利过程中发生的注册费、聘请律师费等共计30万元。法律规定该项专利的有效年限为10年，甲公司预计其使用年限为5年。 甲公司将上述研究开发过程中发生的170万元费用计入待摊费用（取得专利权前未摊销），并于2004年7月1日与申请专利过程中发生的相关费用30万元一并转作无形资产（专利权）的入账价值。 假定甲公司在研究开发上述专利技术过程中发生的咨询费、材料费、工资和福利费等支出（不含申请专利过程中发生的相关费用），以及当期摊销的无形资产（专利权）价值在计算应纳税所得额时准予抵扣。 要求: （1）说明该事项会计处理是否正确，如不正确，编制年度资产负债表日至财务会计报告批准报出日期间发现此项会计差错的会计分录。 （2）计算甲公司2004年度应交所得税并编制提取盈余公积的会计分录。 答案： （1） 甲公司的会计处理不正确，研发费不能计入无形资产成本。 分析：按制度规定，甲公司2004年7月1日应确认的无形资产为30万元，2004年应摊销无形资产计入管理费用的金额=30÷5×6/12=3万元，甲公司应将研究开发过程中发生咨询费、材料费、工资和福利费等170万元计入管理费用，因此，计入管理费用的金额=173万元；甲公司的实际做法是，确认了无形资产200万元，摊销无形资产计入管理费用的金额=200÷5×6/12=20万元。 借：以前年度损益调整―2002年管理费用 153（173-20） 贷：无形资产 153 借：利润分配—未分配利润 153 贷：以前年度损益调整—2002年管理费用 153 （2）应交所得税=（1153-153）×33%=330万元。 借：利润分配—未分配利润 100.5 [（1153-153-330）×15%] 贷：盈余公积 100.5 第二节其他资产 一、长期待摊费用 除购置和建造固定资产以外，所有筹建期间发生的费用，应先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营起一次计入开始生产经营当期的损益。 如果长期待摊的费用项目不能使以后会计期间受益的，应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。 二、其他长期资产
第 七 章 负 债 本章考情分析 本章2002年试题的分数为5分，2003年未出考题，2004年试题的分数为3.5分。 从近三年的试题看，本章试题的分数不高。试题的题型为单项选择题、多项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的是可转换公司债券转换时资本公积的计算和税金的会计处理。计算及会计处理题考核的是可转换公司债券的会计处理。 和2004年版教材相比，本章变动的主要内容是"应付股利"的核算。 针对2005年考试，考生应关注的主要内容有： （1）发行债券利息费用和溢折价的计算； （2）可转换公司债券的核算； （3）税金的会计处理等。 第一节 流动负债 一、应付账款 （一）应付账款一般按应付金额入账，而不按到期应付金额的现值入账。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现金折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金额的总值记账。在这种方法下，应按发票上记载的全部应付金额，借记有关科目，贷记"应付账款"科目，获得的现金折扣，冲减财务费用。 （二）企业将应付账款划转出去，或者确实无法支付的应付账款，直接转入资本公积。 二、应付票据的核算 开出并承兑的商业承兑汇票如果不能如期支付的，应在票据到期时，将"应付票据"账面余额转入"应付账款"科目。 三、应交税金 （一）增值税 1.一般纳税企业的账务处理 （1）科目设置 ①应交税金-应交增值税； ②应交税金-未交增值税 （2）销项税额 （3）进项税额 （4）进项税额转出 （5）已交税金 P143例3：某企业为增值税一般纳税人，本期收购农业产品，实际支付的价款为200万元，收购的农业产品已验收入库，款项已经支付。企业应做如下会计处理（该企业采用计划成本进行日常材料核算。原材料入库分录略）： 进项税额＝200×13％＝26（万元） 借：物资采购 1740000 应交税金--应交增值税（进项税额）260000 贷：银行存款 2000000 P144例5：甲公司为增值税一般纳税人，本期以原材料对乙公司投资，双方协议按成本作价。该批原材料的成本200万元，计税价格为220万元。假如该原材料的增值税税率为17％。根据上述经济业务，甲、乙（假如甲、乙公司原材料均采用实际成本进行核算）企业应分别作如下会计处理： 甲公司： 对外投资转出原材料计算的销项税额＝220×17％＝37.4（万元） 借：长期股权投资 2374000 贷：原材料 2000000 应交税金--应交增值税（销项税额）374000 乙公司： 收到投资时，视同购进处理 借：原材料 2000000 应交税金--应交增值税（进项税额）374000 贷：实收资本 2374000 P145例6：某企业为增值税一般纳税人，本期购入一批材料，增值税专用发票上注明的增值税额为20.4万元，材料价款120万元。材料已入库，货款已经支付（假如该企业材料采用实际成本进行核算）。材料入库后，该企业将该批材料全部用于工程建设项目。根据该项经济业务，企业可作如下会计处理： （1）材料入库时： 借：原材料 1200000 应交税金--应交增值税（进项税额） 204000 贷：银行存款 1404000 （2）工程领用材料时 借：在建工程 1404000 贷：应交税金--应交增值税（进项税额转出） 204000 原材料 1200000 【例题1】企业当月交纳当月增值税，应通过（ ）科目核算。 A.应交税金－－应交增值税（转出未交增值税） B.应交税金－－未交增值税 C.应交税金－－应交增值税（转出多交增值税） D.应交税金－－应交增值税（已交税金） 【答案】D （6）转出多交增值税和未交增值税的账务处理 在"应交税金"科目下设置"未交增值税"明细科目，核算月末转入的当月未交或多交的增值税，同时，在"应交税金---应交增值税"科目下设置"转出未交增值税"和"转出多交增值税"专栏。 举例说明如下（假定下列例子均是独立的，并且无期初余额）： ①若本月发生的增值税销项税额为10万元，进项税额为8万元，则月末应编制如下会计分录： 借：应交税金-应交增值税（转出未交增值税） 2 贷：应交税金-未交增值税 2 ②若本月发生的增值税销项税额为10万元，进项税额为11万元，则月末不需编制会计分录，此时"应交税金-应交增值税"账户有借方余额1万元，属于尚未抵扣的增值税。 ③若本月发生的增值税销项税额为10万元，进项税额为8万元，已交税金3万元（当月交纳当月增值税在已交税金明细科目核算），则月末应编制如下会计分录： 借：应交税金-未交增值税 1 贷：应交税金-应交增值税（转出多交增值税） 1 ④若本月发生的增值税销项税额为10万元，进项税额为12万元，已交税金3万元（当月交纳当月增值税在已交税金明细科目核算），则月末应编制如下会计分录： 借：应交税金-未交增值税 3 贷：应交税金-应交增值税（转出多交增值税） 3 注：此题转出多交的增值税只有3万元，而不是5万元。 2.小规模纳税企业的会计处理 P144 例4：某工业生产企业核定为小规模纳税人，本期购入原材料，按照增值税专用发票上记载的原材料价款为100万元，支付的增值税额为17万元，企业开出承兑的商业汇票，材料尚未到达。该企业本期销售产品，销售价格总额为90万元（含税），假定符合收入确认条件，货款尚未收到。根据上述经济业务，企业应作如下会计处理： （1） 购进货物时 借：物资采购 1170000 贷：应付票据 1170000 （2）销售货物时 不含税价格＝90÷（1＋6％）＝84.9057（万元） 应交增值税＝84.9057×6％＝5.0943（万元） 借：应收账款 900000 贷：主营业务收入 849057 应交税金--应交增值税 50943 【例题2】小规模纳税企业购入原材料取得的增值税专用发票上注明：货款10000元，增值税1700元，在购入材料的过程中另支付运杂费300元。则该企业原材料的入账价值为（ ）元。 A.12000 B.10300 C.10270 D.11700 【答案】A 【解析】该企业原材料的入账价值＝10000＋1700＋300＝12000元 【例题3】下列增值税，应计入有关成本的有（ ）。 A.以原材料对外投资应交的增值税 B.在建工程使用本企业生产的产品应交的增值税 C.小规模的纳税企业购入商品已交的增值税 D.一般纳税企业购入工程物资已交的增值税 E.一般纳税企业购入材料已交的增值税 【答案】ABCD （二）消费税 1.企业将生产的产品直接对外销售的，对外销售产品应交纳的消费税，通过"主营业务税金及附加"科目核算。 P146 例7：某企业为增值税一般纳税人（采用计划成本核算原材料），本期销售生产的应纳消费税产品，应纳消费税产品的售价为24万元（不含应向购买者收取的增值税额）,产品成本为15万元。该产品的增值税税率为17％，消费税税率为10％。产品已经发出，符合收入确认条件，款项尚未收到。根据这项经济业务，企业可作如下会计处理： （1）应向购买者收取的增值税额＝240000×17％＝40800（元） （2）应交的消费税＝240000×10％＝24000（元） 借：应收账款 280800 贷：主营业务收入 240000 应交税金--应交增值税（销项税额） 40800 借：主营业务税金及附加 24000 贷：应交税金--应交消费税 24000 借：主营业务成本 150000 贷：库存商品 150000 2.企业以生产的商品作为股权投资、用于在建工程、非生产机构等其他方面，按规定应交纳的消费税，借记"长期股权投资"、"固定资产"、"在建工程"、"营业外支出"等科目，贷记"应交税金――应交消费税"科目。 3.委托加工应税消费品的账务处理 （1）委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，受托方代扣代缴的消费税记入"应交税金-应交消费税"科目； （2）委托加工物资收回后用于对外出售，受托方代扣代缴的消费税记入"委托加工物资"科目。 P147 例8：某企业委托外单位加工材料（非金银首饰），原材料价款20万元，加工费用5万元，由受托方代收代缴的消费税0.5万元（不考虑增值税），材料已经加工完毕验收入库，加工费用尚未支付。假定该企业材料采用实际成本核算。根据这项经济业务，受托方应作如下会计处理： （1）如果委托方收回加工后的材料用于继续生产应税消费品，委托方的会计处理如下： 借：委托加工物资 200000 贷：原材料 200000 借：委托加工物资 50000 应交税金--应交消费税 5000 贷：应付账款 55000 借：原材料 250000 贷:委托加工物资 250000 （2）如果委托方收回加工后的材料直接用于销售，委托方的会计处理如下： 借：委托加工物资 200000 贷：原材料 200000 借：委托加工物资 55000 贷：应付账款 55000 借：原材料 255000 贷：委托加工物资 255000 （三）营业税 营业税是对提供劳务，转让无形资产和销售不动产的单位和个人征收的税种。 （四）其他税金 【例题4】下列税金中，应计入存货成本的有（ ）。 A.由受托方代扣代交的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税 B.由受托方代扣代交的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税 C.进口原材料交纳的进口关税 D.一般纳税企业进口原材料交纳的增值税 E.收购未税矿产品代扣代交的资源税 【答案】ACE 【例题5】下列关于税金会计处理的表述中,正确的有( )。(2004年考题) A.销售商品的商业企业收到先征后返的增值税时,计入当期的补贴收入 B.兼营房地产业务的工业企业应由当期收入负担的土地增值税,计入其他业务支出 C.房地产开发企业销售房地产收到先征后返的营业税时,冲减收到当期的主营业务税金及附加 D.委托加工应税消费品收回后直接用于销售的,委托方应将代扣代缴的消费税款冲减当期应交税金 E. 矿产品开采企业生产的矿产资源对外销售时,应将按销售数量计算的应交资源税计入当期主营业务税金及附加 【答案】ABCE 【例题6】企业购进货物发生的下列相关税金中，应计入货物取得成本的有（ ）。 A.签订购买合同缴纳的印花税 B.小规模纳税企业购进商品支付的增值税 C.进口商品支付的关税 D.一般纳税企业购进商品支付的增值税 E.小规模纳税企业购进固定资产支付的增值税 【答案】BCE 四、其他流动负债 （一）短期借款 "短期借款"账户核算的是短期借款的本金增减变动情况，计提短期借款的利息时通过预提费用或财务费用科目核算。如果短期借款属于企业为购建固定资产而专门借入的款项，那么其利息的处理应按借款费用准则的规定进行会计处理。 （二）短期债券 教材P152页例11:某企业20×1年1月1日，发行10个月期限的债券，共发行1150000元，票面价值100元，企业按高于债券票面价值的金额101元出售。债券票面利率为年利率6％。根据上述经济业务，企业应作如下会计处理（假定利息不采取预提的方法）： （1）企业收到的债券款＝1150000÷100×101＝1161500（元） 借：银行存款 1161500 贷：应付短期债券 1161500 （2）20×1年10月底计入财务费用的利息＝1150000×6％÷12×10－（1161500－1150000）＝46000（元） 借：财务费用 46000 贷：应付短期债券 46000 （3）偿还短期债券本息时 借:应付短期债券 1207500 贷：银行存款 1207500 （三）预收账款的核算 企业预收账款业务不多时，可以不设置"预收账款"科目，直接记入"应收账款"科目的贷方。 （四）应付股利的核算 应付股利是指企业经股东大会或类似机构决议确定分配的现金股利或利润。董事会或类似机构提议分派的现金股利，不作为应付股利核算。 （五）其他应付款的核算 是指应付、暂收其他单位或个人的款项，如应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金、应付统筹退休金等。 第二节 长期负债 一、长期债券 （一）债券的发行价格 债券的发行价格受同期限银行存款利率的影响较大，当债券的票面利率高于银行利率时，按超过票面价值的价格发行称为溢价发行；当债券的票面利率低于银行利率时，按低于票面价值的价格发行称为折价发行；当债券的票面利率与银行利率一致时，按票面价值的价格发行称为按面值发行。在"应付债券"科目下设置了"债券面值"、"债券溢价"、"债券折价"和"应计利息"四个明细科目。 【例题7】"应付债券"账户的贷方反映的内容有（ ）。 A.债券发行时产生的债券溢价 B.债券折价的摊销 C.期末计提应付债券利息 D.债券溢价的摊销 E.债券发行时产生的债券折价 【答案】ABC （二）应付债券的核算 1.债券辅助费用的处理 如果发行费用大于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产生的利息收入后的差额，根据发行债券所筹集资金的用途分别进行会计处理：企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前，将发生金额较大的发行费用(减去发行期间冻结资金产生的利息收入)，直接计入所购建的固定资产成本；将发生金额较小的发行费用(减去发行期间冻结资金产生的利息收入)，直接计入当期财务费用。属于其他用途的，计入当期财务费用。 如果发行费用小于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销。 2.债券发行、溢折价摊销的会计处理 无论是按面值发行，还是溢价或折价发行，均按债券面值计入"应付债券"科目的"债券面值"明细科目，实际收到的价款与面值的差额，计提"债券溢价"或"债券折价"明细科目。债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，摊销方法可采用直线法，也可以采用实际利率法。债券上的应计利息，应按照权责发生制的原则按期预提，一般可按年预提。 (1)溢价: 财务费用(或在建工程) = 按票面利率计算的利息 - 溢价摊销额 (2)折价: 财务费用(或在建工程) = 按票面利率计算的利息 + 折价摊销额 【例题8】某企业于 1998年7月 1日对外发行4年期、面值为 1000万元的公司债券，债券票面年利率为8％，一次还本付息，收到债券发行全部价款（发行费用略）976万元。该企业对债券溢折价采用直线法摊销，在中期期末和年度终了时计提债券应计利息。1999年12月31日该应付债券的账面价值为（ ）万元。（2000年考题） A.1000 B.1080 C.1105 D.1120 【答案】C 【解析】该应付债券的账面价值＝面值1000万元－尚未摊销的折价15万元（24－24÷4×1.5）＋应计利息120万元（1000×8％×1.5）＝1105万元 【例题9】某企业于 2004年9月1日发行四年期企业债券5000万元，实际收到发行价款5600万元。该债券票面年利率为12％，到期一次还本付息，债券溢价采用直线法摊销。2004年该企业对于该债券应确认的财务费用为（ ）万元。 A.450 B.600 C.150 D.200 【答案】C 【解析】2004年该企业应确认的财务费用＝[5000×12％－（5600－5000）÷4]×4/12＝150万元 二、可转换公司债券 发行可转换公司债券的企业，可转换公司债券在发行以及转换为股份之前，应按一般公司债券进行处理。当可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其账面价值结转；可转换公司债券账面价值与可转换股份面值的差额，减去支付的现金后的余额，作为资本公积处理。其账务处理如下： 借：应付债券--可转换公司债券（债券面值） 应付债券--可转换公司债券（应计利息） 应付债券--可转换公司债券（债券溢价）（溢价发行时） 贷：股本 资本公积--股本溢价 现金 （支付的不可转换股份的部分） 应付债券--债券折价（折价发行时） P157 例15：某股份有限公司经批准于20×2年1月1日发行5年期1.5亿元可转换公司债券，债券票面年利率为6％，按面值发行（不考虑发行费用）。债券发行一年后可转换为股份，每100元转普通股4股，股票面值1元，可转换公司债券的账面价值1.59亿元（面值1.5亿元，应计利息0.09亿元）。假定债券持有者全部将债券转换为股份。该股份公司应作如下会计处理： （1）收到发行收入时 借：银行存款 150000000 贷：应付债券--可转换公司债券（债券面值） 150000000 （2）计提利息时 借：在建工程（或财务费用） 9000000 贷：应付债券--可转换公司债券（应计利息） 9000000 （3）转换为股份 转换为股份数＝150000000÷100×4＝6000000（股） 借：应付债券--可转换公司债券（债券面值） 150000000 --可转换公司债券（应计利息） 9000000 贷：股本 6000000 资本公积--股本溢价 153000000 企业发行附有赎回选择权的可转换公司债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的利息，按借款费用的处理原则处理。 【例题10】甲公司为上市公司，为购建某固定资产于2003年1月1日按面值发行4年期可转换公司债券，款项已于当日收存银行。该项固定资产于2003年1月1日开始购建，预计3年后达到预定可使用状态。甲公司发行的该可转换公司债券面值总额为20000万元，票面年利率为1.5％，利息每年年末支付；发行半年后可转换为股份，每100元面值债券转普通股40股，每股面值1元。该可转换公司债券的发行费用共计80万元。2004年7月1日，某债券持有人将其持有的8000万元（面值）可转换公司债券转换为股份。假定不考虑其他因素，该债券持有人此次转股对甲公司资本公积的影响为（ ）万元。(2004年考题) A.4680 B.4740 C.4800 D.4860 【答案】D 【解析】2004年7月1日转换部分债券的账面价值=8000+8000×1.5%×1/2=8060万元，债券持有人此次转股对甲公司资本公积的影响=8060-8000/100×40=4860万元 三、长期借款 四、长期应付款 【例题11】某公司签订租赁协议，租入设备、配件及工具价款，国外运保费等共13万元，其中设备款12万元，配件及工具款1万元。该租赁设备进关时，又支付进口关税及国内运费8000元，其中设备负担7000元，配件及工具负担1000元，根据此项业务，企业"长期应付款"账户的金额应为（ ）万元。 A.13 B.14 C.14.7 D.14.8 【答案】A
第 八 章 所有者权益 本章考情分析 本章2002年和2003年试题的分数均为1分,2004年试题的分数为1.5分。 从近三年的试题看，本章内容不重要，考试分数不高，试题的题型为单项选择题和多项选择题。客观题考核的是资本公积核算。 和2004年版教材相比，本章变化的主要内容是发行股票发行费用的会计处理。 针对2005年考试，考生应关注的主要内容有： （1）资本公积形成的来源和资本公积的核算； （2）公司收购本公司股票的会计处理等。 第一节 实收资本 一、国有独资公司的投入资本 所有者投入的资本，全部作为实收资本入账。国有独资公司不发行股票，不会产生股票溢价发行收入；也不会在追加投资时，为维持一定的投资比例而产生资本公积。 二、有限责任公司的投入资本 新介入的投资者缴纳的出资额大于其按约定比例计算的其在注册资本中所占的份额部分，不记入"实收资本"科目，而作为资本公积。 【例题1】某有限责任公司是由甲、乙、丙三方各出资200万元设立的，设立时的实收资本为600万元，经营几年后，留存收益已达100万元。为扩大经营规模，三方面决定吸收丁投资人加入，同意丁投资人以现金出资400万元，投入后占该公司全部注册资本的25％。同时公司的注册资本增资至800万元。则该公司收到了投资人的出资时，"资本公积"账户应计入（ ）万元。 A.150 B.200 C.275 D.100 【答案】B 【解析】"资本公积"账户应计入金额=400-800×25%=200万元 三、股份有限公司的投入资本 应说明的是，股份有限公司发行股票支付的手续费或佣金等发行费用，减去发行股票冻结期间产生的利息收入后的余额，没有溢价或溢价金额不足以支付发行费用的部分，直接计入当期财务费用，不作为长期待摊费用处理。 【例题2】某股份制公司委托某证券公司代理发行普通股100000股，每股面值1元，每股按1.1元的价格出售，按协议，证券公司从发行收入中收取3%的手续费，从发行收入中扣除。则该公司计入资本公积的数额为（ ）元 A.6700 B.3000 C.110000 D.0 【答案】A 【解析】计入资本公积的数额＝100000×1.1×（1－3％）－100000＝6700元 四、独资企业改组为股份制企业的会计核算 在按资产评估确认价值调整原企业的账面价值时，如规定的调账日期与资产评估基准日、确认日不一致，在评估基准日到调账日期间内资产数量已发生了增减变化，调整时应当区别情况进行处理。即：原评估资产数量减少，减少部分原评估确认的差额不再调账；如资产增加，增加部分按照取得资产的实际价值，确认其账面价值。 例1：某国有企业经批准改组为股份制企业，改组前企业资产、负债以及实收资本账面余额如表8--1 表8--1 单位：元 现金 10 000 短期借款 2 700 000 银行存款 500 000 应付账款 400 000 短期投资 500 000 其他应付款 410 000 应收账款 380 000 实收资本 7 880 000 原材料 2 000 000 库存商品 1 000 000 固定资产 10 000 000 减：累计折旧 3 000 000 合计 11 390 000 合计 11 390 000 经评估确认的资产价值为：固定资产增加100万元（属固定资产原价及净值调增，累计折旧未变）；原材料增加200 000元；库存商品减少100 000元；短期有价证券增加20 000元。所得税税率为33%。经有关部门确认后，企业应作会计分录如下： 借：固定资产 1 000 000 原材料 200 000 库存商品 20 000 贷：资本公积 750 400 资本公积 100 000 递延税款 369 600 例2：假如上述国有企业为国有独资公司，经批准改组为股份公司，核定的股本总额为2 000万元，股份总额为2 000万股，每股面值1元。甲企业原有的资产和负债全部转归改组后股份公司所有，企业净资产863.04万元，换取股863.04万股。对外发行1 136.96万股，每股实收金额1.20万。 原有企业改组为股份制企业，改组后的公司仍然可继续沿用原企业账册；也可以结束旧账，另立新账。 （1） 沿用原企业账册的会计处理 无论企业原来执行哪种会计制度，改组为股份有限公司后，应执行财政部印发的《企 业会计制度》，企业原运用的会计科目与该制度一致的，可不作调整；如不一致应按该制度的要求调整，然后继续进行以原企业净资产换取股票的会计处理。 将原企业净资产换取的股票登记入账，将净资产换取的股份总额和每股票面价值的乘积作为股本入账，同时注销原企业所有者权益（或称资本）。 按上例，企业应作如下会计处理： 借：实收资本 7 88 0 000 资本公积 750 400 贷：股本 8 630 400 同时，冲减原累计折旧： 借：累计折旧 3 000 000 贷：固定资产 3 000 000 如其余对外发行1 136.96万股已全部发行完毕，收缴股款时（支付手续费、佣金略）。 借：银行存款 13 643 520 贷：股本 11 369 600 资本公积 2 273 920 （2） 结束旧账，另立新账的会计处理 账务处理见教材第168页。 【例题3】某国有企业拟于本年内整体改组为股份制企业，确定本年4月1日为资产评估基准日。其资产评估结果已经有关部门批准确认。本年7月1日该企业经批准注册登记，正式改组为股份制企业。其原材料有关数据如下： 项目 4月1日账面余额 (评估基准日) 评估确认金额 （调账日） 6月30日资产评估确认入账前账面余额 原材料 520 (10000件) 598 (10000件) 364 (7000件) 该企业原材料只有一种，采用后进先出法核算发出原材料成本。4月1日至6月30日，该企业购入原材料4000件，计240万元；领用原材料7000件，计396万元。则原材料应确认的增值额为（ ）。 A.54.6 B.23.4 C.36.58 D.78 【答案】A 【解析】原材料应确认入账的增值额＝（598－520）/10000×7000＝54.6万元（由于采用后进先出法核算，调账日结存的7000件均为评估基准日的原材料，因此，均应调整其增值额）。 五、实收资本增减变动的核算 按照《企业会计制度》规定，企业为减资等目的，在公开市场上回购本公司股票，属于所有者权益变化，回购价格与所对应股本之间的差额不计入损益。 公司回购本公司股票相关的会计处理为：企业应按回购股份的面值，借记"股本"科目，按股票发行时原记入资本公积的溢价部分，借："资本公积-股本溢价"科目，回购价格超过上述"股本"及"资本公积-股本溢价"科目的部分，应依次借记"盈余公积"、"利润分配-未分配利润"等科目，按实际支付的购买价款，贷记"银行存款"等科目；如回购价格低于回购股份所对应的股本，则应按回购股份的面值，借记"股本"科目，按实际回购价格，贷记"银行存款"科目，贷记"资本公积-其他资本公积"等科目。 【例题4】公司回购本公司股票时，回购价大于回购股份的面值时，应借记有关会计科目的依次顺序是（ ）。 A.股本、资本公积、盈余公积、未分配利润 B.未分配利润、股本、盈余公积、资本公积 C.未分配利润、盈余公积、资本公积、股本 D.股本、盈余公积、未分配利润、资本公积 【答案】A 第二节 资本公积 一、资本公积的概念与来源 二、资本(或股本)溢价 是指企业投资者投入的资金超过其在注册资本中所占份额的部分。 三、股权投资准备 是指企业对被投资单位的长期股权投资采用权益法核算时，因被投资单位资本公积变动影响其所有者权益变动，企业按其持股比例计算而增加的资本公积，以及投资时，初始投资成本小于应享有被投资单位所有者权益份额的差额。 【例题5】甲公司为上市公司，2004年年初"资本公积"科目的贷方余额为120万元。2004年1月1日，甲公司以设备向乙公司投资，取得乙公司有表决权资本的30%，采用权益法核算；甲公司投资后，乙公司所有者权益总额为1000万元。甲公司投出设备的账面原价为300万元，已计提折旧15万元，已计提减值准备5万元。2004年5月31日，甲公司接受丙公司现金捐赠100万元。甲公司适用的所得税税率为33%，2004年度应交所得税为330万元。假定不考虑其他因素，2004年12月31日甲公司"资本公积"科目的贷方余额为（ ）万元。(2004年考题) A.187 B.200.40 C.207 D.204 【答案】C 【解析】"资本公积"科目的贷方余额=120+[1000×30%-（300-15-5）]+100×67%=207万元。 四、接受捐赠资产 是指企业因接受资产捐赠而增加的资本公积。 【例题6】某公司接受捐赠一台设备，其原值为40万元，已提折旧10万元，该企业在接受捐赠过程中发生运费支出1万元，该公司适用的所得税税率为33％。则会计上记入"待转资产价值"科目的金额为（ ）万元。 A.30 B.20.1 C.28 D.40 【答案】A 五、拨款转入 是指企业收到国家拨入的专门用于技术改造，技术研究等的拨款项目完成后，按规定转入资本公积的部分，企业应按转入金额入账； 【例题7】A公司收到国家拨入的专项用于技术研究的资金500万元，该项目完成后，最终形成固定资产并按规定留给企业发生的支出300万元,形成产品并按规定将产品留归企业的支出60万元, 形成的资产按规定应上交国家的支出40万元，对未形成资产, 报经批准后核销的支出100万元。该项目完成后应计入资本公积的金额为（ ）万元。 A.360 B.400 C.500 D.300 【答案】A 【解析】形成资产并留给企业的部分形成资本公积。 六、外币资本折算差额 是指企业接受外币投资因所采用的汇率不同而产生的资本折算差额。 【例题8】接受投资者投入美元资本，合同约定汇率为＄1＝￥8.8，投入当天市场汇率为＄1＝￥8.6。则企业接受投资者投入＄100万时产生的资本公积为（ ）万元人民币。 A.借方20 B.贷方20 C.0 D.贷方880 【答案】A 【解析】产生的资本公积（借方）＝100×（8.8－8.6）＝20万元 七、关联交易差价 是上市公司与关联方之间显失公允的关联交易所形成的差价。这部分资本公积不能用于转增资本、弥补亏损，待上市公司清算时再予处理。 八、其他资本公积 是指除上述各项资本公积以外所形成的资本公积，以及从资本公积各准备项目转入的金额。债权人豁免的债务也在本科目核算。 资本公积各准备项目和关联交易差价不能转增资本(或股本)。 【例题9】上市公司下列交易或事项形成的资本公积中，可以直接用于转增股本的是( )。 A.关联交易 B.接受外币资本投资 C.接受非现金资产捐赠 D.子公司接受非现金资产捐赠 【答案】B 【例题10】下列各项中，不计入资本公积的是（ ）。 A.采用修改其他债务条件进行债务重组时，债务人应付债务账面价值大于将来应付金额的部分 B.采用债务转资本进行债务重组时，债务人应付债务账面价值大于债权人应享有股权份额的部分 C.以非现金资产进行长期股权投资时，投资方投出的非现金资产的公允价值大于其账面价值的部分 D.长期股权投资采用权益法核算时，投资方按持股比例计算的应享有被投资企业股本溢价的部分 【答案】C 【例题11】按现行企业会计制度的规定，下列资本公积项目中，不能转增资本的项目有（ ）。 A.股权投资准备 B.接受捐赠非现金资产准备 C.其他资本公积 D.关联交易差价 E.外币资本折算差额 【答案】ABD 【例题12】下列事项中，可能引起资本公积变动的有 （ ）。 A.以非现金资产对外投资评估增值 B.发放股票股利 C.权益法核算下，子公司接受捐赠资产 D.计提坏账准备 E.外币资本折算差额 【答案】BCE 第三节 留存收益 一、盈余公积的核算 盈余公积按照企业性质，分别包括以下内容： （一）一般企业和股份有限公司的盈余公积包括： 1.法定盈余公积，是指企业按照规定的比例从净利润中提取的盈余公积； 2.任意盈余公积，是指企业经股东大会或类似机构批准按照规定的比例从净利润中提取的盈余公积； 3.法定公益金，是指企业按照规定的比例从净利润中提取的用于职工集体福利设施的公益金，法定公益金用于职工集体福利时，应当将其转入任意盈余公积。 企业的盈余公积可以用于弥补亏损、转增资本(或股本)。 符合规定条件的企业，也可以用盈余公积分派现金股利。 （二） 外商投资企业的盈余公积包括： 1.储备基金，是指按照法律、行政法规规定从净利润中提取的、经批准用于弥补亏损和增加资本的储备基金； 2.企业发展基金，是指按照法律、行政法规规定从净利润中提取的、用于企业生产发展和经批准用于增加资本的企业发展基金； 3.利润归还投资，是指中外合作经营企业按照规定在合作期间以利润归还投资者的投资。 【例题13】下列项目中，能引起盈余公积发生增减变动的有（ ）。 A.用公益金购买职工住宅 B.出售用公益金购买的职工住宅 C.用任意盈余公积弥补亏损 D.用任意盈余公积派发现金股利 E.提取盈余公积 【答案】CDE 【例题14】盈余公积可用于（ ）。 A.支付股利 B. 转增资本 C. 弥补亏损 D.发放工资 E.转增资本公积 【答案】ABC 二、未分配利润的核算 会计期末时，要把本年利润转到利润分配--未分配利润，把利润分配的其他明细科目，除未分配利润之外都转到利润分配--未分配利润。 三、弥补亏损的核算 例4：某企业1991年发生亏损1 200 000元。在年终了时，企业应当结转本年发生的亏损，即编制会计分录如下： 借：利润分配--未分配利润 1 200 000 贷：本年利润 1 200 000 假设1992年至1996年，该企业每年均实现利润200 000元。按照企业会计制度规定，企业在发生亏损以后的五年内可以以税前利润弥补亏损。该企业在1992年至1996年均可在税前弥补亏损。该企业在1992年至1996年度终了时，均应编制会计分录如下： 借：本年利润 200 000 贷：利润分配--未分配利润 200 000 1992年至1996年各年度终了，按照上述会计分录的结果，1996年"利润分配--未分配利润"账户期末余额为借方余额200 000元，即1997年未弥补亏损200 000元。假设该企业1997年实现税前利润400 000元，按现行制度规定该企业只能用税后利润弥补以前年度亏损。在1997年年度终了时，该企业首先应当按照当年实现的税前利润计算交纳当年应负担的所得税，然后再将当期扣除计算交纳的所得税后的利润，转入利润分配账户。在本例中，假设该企业适用的所得税税率为30%，该企业在1997年年度计算交纳所得税时，其应纳税所得额为400 000元，当年应交纳的所得税为400 000×30%=120 000元。此时，该企业应编制会计分录如下： （1） 计算交纳所得税 借：所得税 120 000 贷：应交税金--应交所得税 120 000 借：本年利润 120 000 贷：所得税 120 000 （2） 结转本年利润，弥补以前年度未弥补亏损 借：本年利润 280 000 贷：利润分配--未分配利润 280 000 （3） 上述核算的结果，该企业1997年"利润分配--未分配利润"科目的期末贷方余额=－200 000+280 000=80 000（元） 四、以前年度损益调整 例5：某股份有限公司2001年6月发现2000年一项已达到预定可使用状态投入使用的管理用固定资产未结转在建工程，该项固定资产原始价值35万元，2000年应提折旧3万元。该公司所得税税率为33%。根据上述资料，该公司应作如下会计处理： （1） 结转在建工程 借：固定资产 350 000 贷：在建工程 350 000 （2）调整上年利润 借：以前年度损益调整 30 000 贷：累计折旧 30 000 （3）计算多交的所得税 多交所得税=3×33%=0.99（万元） 借：应交税金--应交所得税 9 900 贷：以前年度损益调整 9 900 （4） 结转未分配利润 借：利润分配--未要配利润 20 100 贷：以前年度损益调整 20 100 【例题15】下列项目中，能同时引起资产和所有者权益发生增减变化的项目有（ ）。 A.将盈余公积转增资本 B.初始投资成本小于投资时应享有被投资单位所有者权益的份额 C.宣告股票股利 D.投资者投入资本 E.将资本公积转增资本 【答案】BD
第九章 本章考情分析 本章2002年试题的分数为4分，2003年试题的分数为4分，2004年试题的分数为18分。 从近三年的试题看，本章比较重要。试题的题型为单项选择题、多项选择题和综合题。客观题考核的是与收入和利润有关的一些基本概念，主要包括： （1）代销方式委托方确认收入的时间； （2）营业外支出和营业外收入核算的内容； （3）营业利润的构成； （4）管理费用核算的内容； （5）提供劳务收入的确认等。 综合题考核的是建造合同与外币业务的结合。 和2004年版教材相比，本章内容未发生变化。 针对2005年考试，考生应关注的主要内容有： （1）销售商品收入的确认、计量及其账务处理； （2）提供劳务收入的确认、计量及其账务处理； （3）特殊销售商品业务收入和特殊劳务交易收入的确认； （4）建造合同的确认和计量； （5）营业外收入和营业外支出的核算； （6）利润分配的核算等。 第一节 收入 一、 收入的概念及分类 收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入。收入的分类主要有： （1）按照收入的性质，可分为商品销售收入、劳务收入和让渡资产使用权等而取得的收入等。 （2）按照企业经营业务的主次分类，可以分为主营业务收入和其他业务收入。 二、销售商品收入的确认与计量 企业销售商品时，如同时符合以下四个条件，即确认为收入： （一） 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方。 1.大多数情况下，所有权上的风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移。 2.大多数情况下，企业已将所有权凭证或实物交付给买方，但商品所有权上的主要风险和报酬并未转移，可能有以下几种情况： （1）企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，有未根据正当的保证条款予以弥补，因而负有责任。 （2）企业销售商品的收入是否能够取得取决于代销方或受托方销售其商品的收入是否能够取得。 （3）企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。 （4）销售合同中规定了由于特定原有买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。 3.有些情况下，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物尚未交付。这种情况下，应在所有权上的主要风险或报酬转移时确认收入，而不管实物是否交付。 （二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制。 （三）与交易相关的经济利益能够流入企业。 （四）相关的收入和成本能够可靠地计量。 P183 例2:A企业于2000年5月2日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为40000元，增值税专用发票上注明：售价60000元，增值税10200元。A企业在销售时已知B企业资金周转发生暂时困难，但A企业考虑到为了促销以免存货积压，同时B企业的资金周转困难只是暂时性的，未来仍有可能收回货款，因此，仍将商品销售给了B企业。由于此项收入目前收回的可能性不大，A企业在销售该商品时不能确认收入。应将已发出商品成本转入"发出商品"科目。假设A企业就销售该批商品的纳税义务已经发生，A企业的会计处理如下： 借：发出商品 40000 贷：库存商品 40000 同时，将增值税专用发票上注明的增值税额转入应收账款： 借：应收账款--B企业（应收销项税额） 10200 贷：应交税金--应交增值税（销项税额） 10200注 注：如果销售该商品的纳税义务尚未发生，则不作该笔分录，待纳税义务发生时再作应交增值税的分录。 假如2000年12月4日A企业得知B企业经营情况逐渐好转，B企业承诺近期付款，A企业可以确认收入： 借：应收账款--B企业 60000 贷：主营业务收入 60000 同时，结转成本： 借：主营业务成本 40000 贷：发出商品 40000 12月4日收到款项时： 借：银行存款 70200 贷：应收账款--B企业 60000 应收账款--B企业（应收销项税额） 10200 若A企业确认了收入，在日后事项期间发现此差错，如何更正？ 确认收入的分录是： 借：应收账款 70200 贷：主营业务收入 60000 应交税金-增（销项） 10200 借：主营业务成本 40000 贷：库存商品 40000 更正： 借：以前年度损益调整 --调整主营业务收入 60000 贷：应收账款 60000 借：发出商品 40000 贷：以前年度损益调整 --调整主营业务成本 40000 若增值税纳税义务发生的时点与会计制度相同： 更正： 借：以前年度损益调整 --调整主营业务收入 60000 应交税金-增（销项）10200 贷：应收账款 70200 借：发出商品 40000 贷：以前年度损益调整 --调整主营业务成本 40000 【例题1】为促进销售额的增长，某企业在2002年初设立了销售部，各分厂的产品都售给销售部，再由销售部对外出售，各分厂和销售部的销售收入均按市场价格计价。当年各分厂销售收入总额为150万元，销售部的销售收入为100万元，该企业当年利润表中的"主营业务收入"为（ ）万元。 A.150 B.100 C.250 D.50 【答案】B 在某些特殊情况下，商品销售可以按下列原则确认收入： 1.商品需要安装和检验的销售。 在这种销售方式下，销售方在购买方接受交货以及安装和检验完毕前一般不应确认收入，但如果安装程序比较简单，或检验只是为了最终确定合同价格，则可以在商品发出时，或在商品装运时确认收入。 【例题2】企业对外销售需要安装的商品时，若安装和检验属于销售合同的重要组成部分，则确认该商品销售收入的时间是（ ）。 A.发出商品时 B.收到商品销售货款时 C.商品运抵并开始安装时 D.商品安装完毕并检验合格时 【答案】D 2.附有销售退回条件的商品销售。 在这种销售方式下，如果企业能够按照以往的经验对退货的可能性作出合理估计，应在发出商品时，将估计不会发生退货的部分确认收入，估计可能发生退货的部分，不确认收入；如果企业不能合理确认退货的可能性，则在售出商品退货期满时确认收入。 【例题3】A公司对家电产品实行"包退、包换、包修"的销售政策。2004年，该公司销售家电老产品200万元（不含增值税）。根据以往经验： 包退产品占2%，包换产品占1%，包修产品占3%；销售家电新产品100万元，其中有40万元新产品的退货期已满（未退货）。则该公司2004年应确认的收入金额为（ ）万元。 A.256 B.300 C.296 D.256 【答案】A 【解析】该公司2004年应确认的收入金额＝200×（1－2%）+40＝236万元 3.代销商品 （3） 委托方于收到代销清单时确认收入的实现。 【例题4】在视同买断销售商品的委托代销方式下,委托方确认收入的时点是( )。 A. 委托方交付商品时 B.受托方销售商品时 C.委托方收到代销清单时 D.委托方收到货款时 【答案】C 【例题5】A公司本年度委托B商店代销一批零配件，代销价款200万元。本年度收到B商店交来的代销清单，代销清单列明已销售代销零配件的60%，A公司收到代销清单时向B商店开具增值税发票。B商店按代销价款的5%收取手续费。该批零配件的实际成本为120万元。则A公司本年度应确认的销售收入为（ ）万元。 A.120 B.114 C.200 D.68.4 【答案】A P185例4：A企业委托B企业销售甲商品100件，协议价为200元/件，该商品成本120元/件，增值税税率17%。A企业收到B企业开来的代销清单时开具增值税专用发票，发票上注明：售价20000元，增值税税额3400元。B企业实际销售时开具的增值税发票上注明：售价24000元，增值税为4080元。 （1）A企业的会计处理 ①A企业将甲商品交付B企业时 借：委托代销商品 12000 贷：库存商品 12000 ②A企业收到代销清单时 借：应收账款--B企业 23400 贷：主营业务收入 20000 应交税金--应交增值税（销项税额） 3400 借：主营业务成本 12000 贷：委托代销商品 12000 ③收到B企业汇来的货款23400元时 借：银行存款 23400 贷：应收账款--B企业 23400 （2）B企业的会计处理 ①收到甲商品时 借：受托代销商品 20000 贷：代销商品款 20000 ②实际销售商品时 借：银行存款 28080 贷：主营业务收入 24000 应交税金--应交增值税（销项税额） 4080 借：主营业务成本 20000 贷：受托代销商品 20000 借：代销商品款 20000 应交税金--应交增值税（进项税额） 3400 贷：应付账款--A企业 23400 ③按合同协议价将款项付给A企业时 借：应付账款 23400 贷：银行存款 23400 P186例5：假如例4中，B企业按每件200元的价格出售给顾客，A企业按售价的10%支付B企业手续费。B企业实际销售时，即向买方开出一张增值税专用发票，发票上注明甲商品售价20000元，增值税额3400元。A企业在收到B企业叫来的代销清单时，向B企业开具一张相同金额的增值税专用发票，假定不考虑其他相关税费。 （1）A企业的会计处理 ①A企业将甲商品交付B企业时 借：委托代销商品 12000 贷：库存商品 12000 ②收到代销清单时 借：应收账款--B企业 23400 贷：主营业务收入 20000 应交税金--应交增值税（销项税额） 3400 借：主营业务成本 12000 贷：委托代销商品 12000 借：营业费用 2000 贷：应收账款--B企业 2000 ③收到B企业汇来的货款净额21400元(23400-2000) 借：银行存款 21400 贷：应收账款--B企业 21400 （2）B企业的会计处理 ①收到甲商品时 借：受托代销商品 20000 贷：代销商品款 20000 ②实际销售商品时 借：银行存款 23400 贷：应付账款--A企业 20000 应交税金--应交增值税（销项税额） 3400 借：应交税金--应交增值税（进项税额） 3400 贷：应付账款--A企业 3400 借：代销商品款 20000 贷：受托代销商品 20000 ③归还A企业货款并计算代销手续费时： 借：应付账款 23400 贷：银行存款 21400 主营业务收入（或其他业务收入） 2000 【例题6】下列有关收入确认的表述中，不符合现行会计制度规定的是（ ）。(2004年考题) A.受托代销商品收取的手续费，在收到委托方交付的商品时确认为收入 B.商品售价中包含的可区分售后服务费，在提供服务的期间内确认为收入 C.特许权费中包含的提供初始及后续服务费，在提供的期间内确认为收入 D.为特定客户开发软件收取的价款，在资产负债表日按开发的完成程度确认为收入 【答案】A 4.分期收款销售 企业应按合同约定的收款日期分期确认收入。 【例题7】采用分期收款结算方式销售商品时，确认收入的时间是（ ）。 A.产品发出时 B.合同约定的收款日期 C.开出销售发票时 D.全部货款收到时 【答案】B 【例题8】某工业企业采用分期收款方式销售商品，2004年1月5日发出产品100件，每件售价100元，销售成本率为75%，增值税税率为17%，合同约定分6次付款，产品发出时付款50%，以后五个月每月1日各付款10%，该企业1月份应结转的主营业务成本为（ ）元。 A.7500 B.8775 C.10000 D.3750 【答案】D 【解析】企业1月份应结转的主营业务成本为100*100*75%*50%＝3750元 【例题9】Y公司本月销售情况如下： （1）现款销售10台，售价100000元（不含增值税，下同）已入账； （2）需要安装的销售2台，售价20000元，款项尚未收取，安装任务构成销售业务的主要组成部分，安装尚未完成； （3）分期收款销售4台，售价40000元，第一期款项20000元（不含增值税）已收到入账； （4）附有退货条件的销售2台，售价23000元已入账，退货期3个月，退货的可能性难以估计。 Y公司本月应确认的销售收入是（ ）元。 A.120000 B.140000 C.163000 D.183000 【答案】A 【解析】本月应确认的销售收入=100000+20000=120000元 5.售后回购。是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回所销商品的销售方式。在售后回购交易中，通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。 销售时，售价与资产账面价值的差额通过"待转库存商品差价"科目核算，回购价与售价的差额也通过"待转库存商品差价"科目核算。 P187例7：甲公司、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税税率均为17%（不考虑其他相关税费）。甲公司因融资需要，于2001年7月1日将其生产的一批商品销售给乙公司，销售价格为500万元（不含增值税额），商品销售成本为420万元。按照双方协议，甲公司将该批商品销售给乙公司后的一年内以550万元的价格购回。乙公司根据协议于2001年7月1日支付了购货款，甲公司于2002年6月30日以550万元的价格购回了该批商品，款项于当日支付。根据上述交易，甲公司应作如下会计处理： （1）2001年7月销售商品 借：银行存款 5850000 贷：库存商品 4200000 应交税金--应交增值税（销项税额） 850000 待转库存商品差价 800000 （2）假定甲公司对销售价格于回购价格之间的差额于每半年平均计入当期损益，则在2001年12月净计提利息费用25万元。 借：财务费用 250000 贷：待转库存商品差价 250000 （3）2002年6月应计提利息费用同（2） （4）2002年6月30日回购 借：库存商品 4200000 应交税金--应交增值税（进项税额） 935000 待转库存商品差价 1300000 贷：银行存款 6435000 若甲公司销售商品时已确认了收入，日后事项期间发现此差错，如何更正？ 更正： 借：以前年度损益调整 --调整主营业务收入 5000000 贷：以前年度损益调整 --调整主营业务成本 4200000 待转库存商品差价 800000 借：以前年度损益调整 --调整财务费用 250000 贷：待转库存商品差价 250000 【问题】售后回购业务在会计核算上不确认收入，按税法规定是否需要纳税调整？ 答：需要纳税调整。具体做法是，在税前会计利润的基础上将"售价与成本的差额"和"回购价与售价之差在本期摊销的财务费?quot;两项加回。 【例题10】A公司因融资需要，2004年12月1日将一批产品销售给B公司，销售价格为100万元（不含增值税），商品销售成本为80万元。按照双方协议，A公司销售给B公司的商品于2005年3月31日购回，回购价为108万元（不含增值税）。假定A公司2004年的税前会计利润为478万元，适用的所得税税率为33%，不考虑其他纳税调整事项。 2004年A公司应交所得税=[478+（100-80）+（108-100）÷4×1]×33%=165万元。 6.售后租回：是指销售商品的同时，销售方同意日后再租回所售商品。在这种销售方式下，应分别以下情况处理： ①如果售后租回交易形成一项融资租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，在"递延收益"账户核算，并按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。 ② 如果售后租回交易形成一项经营租赁，售价与资产账面价值之间的差额应予递延，在"递延收益"账户核算，并在租赁期内按照租金支付比例分摊。 7.房地产销售。房地产销售应按销售商品确认收入的原则确认实现的销售收入。如果房地产经营商事先与买方签订合同，按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，按建造合同的处理原则处理。 在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。 对于法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况，分别按以下原则确认：（1）卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动，在这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入。 （2）合同存在重大不确定因素，企业应在这些不确定因素消失后确认收入。 （3）房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入，在这些情况下，企业应分析交易的实质，确定是作销售处理，还是作为筹资、租赁或利润分成处理，如作销售处理，卖方在继续涉入的期间内不应确认收入。 在确认收入时，还应考虑价款收回的可能性，估计价款不能收回的，不确认收入；已经收回部分价款的，只将收回的部分确认为收入。 8.以旧换新销售。在这种销售方式下，销售的商品按照商品销售的方法确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 【例题11】东方公司经营以旧换新业务，12月9日向丙公司销售A产品2件，单价为2340元（含税价格），东方公司适用的增值税税率为17%，单位销售成本为1000元；同时收到2件同类旧商品，每件回收价100元（不考虑增值税）；实际收入现金4480元存入银行。 东方公司销售A产品时应确认的收入为（ ）元。 A.4000 B.2000 C.3800 D.4680 【答案】A 9.现金折扣。现金折扣是一种理财费用，是企业为尽快回收资金，对顾客提前付款的行为给予一定的优惠。现金折扣发生时，计入财务费用。 【例题12】某企业2003年5月 10日销售产品一批，销售收入为 40000元，规定的现金折扣条件为2／10，1/20，n／30，适用的增值税率为17%。企业5月26日收到该笔款项时，应给予客户的现金折扣为（ ）元（假定计算现金折扣时考虑增值税）。 A.0 B.400 C.936 D.468 【答案】D 【解析】应给予客户的现金折扣为40000×（1+17%）×1%＝468元 10.销售折让。销售折让应在实际发生时冲减当期收入。 11.商品销售退回。销售退回可能发生在企业确认收入之前，这时，只需将已记入"发出商品"等科目的商品成本转回"库存商品"科目；如企业确认收入后，又发生销售退回的，不论是当年销售的，还是以前年度销售的，除特殊情况外，一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现金折扣或销售折让的，应在退回当月一并调整；企业发生销售退回时，如按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减"应交税金-应交增值税（销项税额）"科目。具体可按以下情况分别处理： 本年度销售的商品，在年度终了前 （12月31日）退回，冲减退回月份的主营业务收入，以及相关的成本、税金。 以前年度销售的商品，在本年度终了前（12月31日）退回，冲减退回月份的主营业务收入，以及相关的成本、税金。 报告年度或以前年度销售的商品，在年度财务会计报告批准报出前退回，冲减报告年度的主营业务收入，以及相关的成本、税金。 销售退回时，对已发生的现金折扣或销售折让，应同时冲减销售退回当期的折扣、折让；如该项销售在资产负债表日及之前已发生现金折扣或销售折让的，应同时冲减报告年度相关的折扣、折让。 【例题13】京华股份公司（以下简称京华公司）为增值税一般纳税工业企业，适用的增值税率为17%。该公司2002年度发生下列业务，销售价款均不含应向购买方收取的增值税额。 （1）京华公司与A企业签订一项购销合同，合同规定，京华公司为A企业建造安装两台电梯，合同价款为600万元。按合同规定，A企业在京华公司交付商品前预付价款的30%，其余价款将在京华公司将商品运抵A企业并安装检验合格后才予以支付。京华公司于2002年12月20日将完成的商品运抵A企业，至2002年12月31日估计已完成电梯安装任务的50%，预计于2003年1月31日全部安装完成。该电梯的实际成本为380万元，预计安装费用为10万元。 （2）京华公司2002年售给C企业一台设备，销售价款30万元，京华公司已开出增值税专用发票，并将提货单交与C企业，C企业已开出商业承兑汇票，商业汇票期限为三个月，到期日为2003年2月1日。由于C企业车间内放置该项新设备的场地尚未确定，经京华公司同意，机床待2003年1月20日再予提货。该机床的实际成本为16万元。 （3）京华公司2002年1月5日销售给D企业一台大型设备。销售价款200万元。按合同规定，D企业于1月5日先支付价款的20%，其余价款分四次平均支付，于每年6月30日和12月31日支付。设备已发出，D企业已验收合格。该设备实际成本为120万元。 （4）京华公司本年度委托E商店代销一批零配件，代销价款80万元。本年度收到E商店交来的代销清单，代销清单列明已销售代销零配件的80%，E商店按代销价款的10%收取手续费。该批零配件的实际成本为40万元。 （5）京华公司本年销售给F企业一台机床，销售价款为35万元，F企业已支付全部价款。该机床本年12月31日尚未完工，已发生的实际成本为15万元。 （6）京华公司于2002年1月1日将一座桥梁的使用权出租给G公司，一次取得租金收入20万元，租赁期为3年。租赁期间，桥梁的维护由G公司承担。 要求：根据上述所给资料，计算京华公司2002年度实现的营业收入、营业成本（要求列出计算过程，答案中的金额单位用万元表示）。 【答案】 (1)京华公司2002年确认的营业收入有： ①对C公司销售收入30万元 ②对D公司销售收入＝(200×20%)+200×(1－20%)÷4×2=120万元 ③E商店代销收入＝80×80%＝64万元（注：京华公司负担的代销手续费应作为营业费用处理，不能冲减收入） ④对G公司的出租收入＝20万元 京华公司2002年实现的营业收入＝30+120+64+20＝234万元 (2)京华公司2002年度营业成本=16+120÷200×120+40×80%＝120万元 三、提供劳务收入的确认计量方法 （一）在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认方法可参照商品销售收入的确认原则。 （二）如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。 提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断，如同时满足以下条件，则交易的结果能够可靠地估计： （1）合同总收入和总成本能够可靠地计量。合同总成本包括至资产负债表日止已经发生的成本和完成劳务将要发生的成本。 （2）与交易相关的经济利益能够流入企业。企业可以从接受劳务方的信誉、以往的经验以及双方就结算方式和期限达成的协议等方面进行判断。 （3）劳务的完成程度能够可靠地确定。 【例题14】某企业于2004年9月接受一项产品安装任务，安装期6个月，合同总收入20万元，年度预收款项4万元，余款在安装完成时收回，当年实际发生成本6万元，预计还将发生成本4万元。则该企业2004年度确认收入为（ ）万元。 A.8 B.12 C.20 D.0 【答案】B 【解析】该企业2004年度确认收入＝20×6÷（6+4）＝12万元 企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能满足前面讲的三条中的任何一条，则不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，并按以下办法处理： 第一，如果已经发生的劳务成本预计能够得到补偿，应按已经发生的劳务成本金额确认收入，同时，按相同的金额结转成本，不确认利润； 第二，如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的劳务金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转成本。确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的差额确认为损失； 第三，如果预计已经发生的劳务成本全部不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。 （三）特殊劳务收入的确认标准： 1.安装费收入。如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。 2.广告费收入。宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在年度终了时根据项目的完成程度确认。 3.入场费收入。因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认。如果是一笔预收几项活动的费用，则这笔预收款应合理分配给每项活动。 4.申请入会费和会员费收入。这方面的收入确认应以所提供服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入。如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或接受劳务，则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。 5.特许权费收入。特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的所有权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分；在提供服务时确认为收入。 6.订制软件收入。不包开发的商品化软件。订制软件收入应在资产负债表日根据开发的完成程度确认收入。 7.定期收费。有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。在这种情况下，企业应在合同约定的收款日期确认收入。 8.高尔夫球场果岭券收入。消费时购买的果岭券，于会员购买果岭券时确认收入；会员一次性购入若干果岭券，在收到款项时作为递延收益处理，待提供服务收回果岭券时，再确认收入，合同期满，未消费的果岭券全部确认收入。 9.包括在商品售价内的服务费。如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认为商品销售收入。服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。在这种情况下，企业可设置"递延收益"科目，核算所售商品的售价中包含的可区分的售后服务费。 【例题15】下列有关股份有限公司收入确认的表述中，正确的有（ ）。（2003年考题） A.广告制作佣金应在相关广告或商业行为开始出现于公众面前时，确认为劳务收入 B.与商品销售收入分开的安装费，应在资产负债表日根据安装的完工程度确认为收入 C.对附有销售退回条件的商品销售，如不能合理地确定退货的可能性，则应在售出商品退货期满时确认收入 D.劳务开始和完成分属于不同的会计年度时，在劳务结果能够可靠估计的情况下，应在资产负债表日按完工百分比法确认收入 E.劳务开始和完成分属于不同的会计年度且劳务结果不能可靠估计的情况下，如已发生的劳务成本预计能够补偿，则应在资产负债表日按已发生的劳务成本确认收入 【答案】BCDE 四、让渡资产使用权产生的收入的确认与计量 让渡资产使用权产生的收入主要有：因他人使用本企业现金而取得的利息收入；因他人使用本企业的无形资产等而形成的使用费收入。 利息收入和使用费收入应遵循以下确认原则： （1）与交易相关的经济利益能够流入企业。 （2）收入的金额能够可靠地计量。利息收入根据合同或协议规定的存、贷款利率确定。使用费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。当收入的金额能够可靠地计量时，才能确认收入。 利息收入应在每个会计期末，按未收回的存款或贷款的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入。使用费收入应按有关合同协议的收费时间和方法确认：如果合同、协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；如提供后续服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入；如合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。 【例题16】A公司于2002年年初将其所拥有的一座桥梁的收费权出租给B公司10年，10年后由A公司收回收费权，一次性取得收入50万元，款项已收存银行。售出10年期间，桥梁的维护由A公司负责。则A公司2002年该项业务应确认的收入为（ ）万元。 A.50 B.10 C.0 D.5 【答案】D 五、建造合同收入的确认与计量 建造合同核算流程图 （1）登记发生的合同成本； （2）登记已结算的合同价款； （3）登记实际收到的合同价款； （4）确认收入和费用； （5）确认合同预计损失； （6）工程完工。 P198 例13：某建筑公司与客户签订了一项总金额为1520万元的建造合同，工程已于2001年7月3日开工，2003年7月完工。该项合同在2001年末预计总成本为1200万元。2002年，客户提出变更部分设计，经双方协商，客户同意追加投资80万元。2002年末，预计工程总成本为1280万元。该建造合同的其他有关资料如表9－1所示。 假定该项建造合同的结果能够可靠地估计；该公司采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定该项合同的完工进度。该公司有关合同收入、成本等确认和计量及有关会计处理如下： （1）计算各年完工程度 2001年完工程度＝240÷1200×100%＝20% 2002年完工程度＝960÷1280×100%＝75% 表9－1 单位：万元 2001年度 2002年度 2003年度 累计实际发生成本 240 960 1280 已结算工程价款 192 800 608 实际收到价款 160 640 800 （2）2001年度 ①实际发生合同成本 借：工程施工 2400000 贷：应付工资、原材料等 2400000 ②记录已结算的工程价款 借：应收账款 1920000 贷：工程结算 1920000 ③记录已收的工程价款 借：银行存款 1600000 贷：应收账款 1600000 ④计算2001年确认的合同收入＝1520×20%＝304（万元） 2001年应确认的合同毛利＝（1520－1200）×20%＝64（万元） 借：主营业务成本 2400000 工程施工--毛利 640000 贷：主营业务收入 3040000 （3）2002年度 ①实际发生合同成本 借：工程施工 7200000 贷：应付工资、原材料等 7200000 ②记录已结算的工程价款 借：应收账款 8000000 贷：工程结算 8000000 ③记录已收的工程价款 借：银行存款 6400000 贷：应收账款 6400000 ④计算2002年确认的合同收入＝（1520+80）×75%－304＝896（万元） 2002年应确认的合同毛利＝（1600－1280）×75%－64＝176（万元） 借：主营业务成本 7200000 工程施工--毛利 1760000 贷：主营业务收入 8960000 （4）2003年度 ①实际发生合同成本 借：工程施工 3200000 贷：应付工资、原材料等 3200000 ②记录已结算的工程价款 借：应收账款 6080000 贷：工程结算 6080000 ③记录已收的工程价款 借：银行存款 8000000 贷：应收账款 8000000 ④计算2003年确认的合同收入＝1600－304-896＝400（万元） 2003年应确认的合同毛利＝1600－1280－64－176＝80（万元） 借：主营业务成本 3200000 工程施工--毛利 800000 贷：主营业务收入 4000000 （5）工程完工时将"工程施工"科目的余额与"工程结算"科目的余额对冲 借：工程结算 16000000 贷：工程施工--毛利 3200000 工程施工 12800000 [问题]对建造合同，"如果预计总成本将超过预计总收入，应将预计损失立即确认为当期费用"，这句话如何理解？请举例说明。 答：在资产负债表日，若合同预计总成本将超过预计总收入，其差额即为合同损失，对已完工部分的合同损失已经在资产负债表日确认为损失，不属于预计损失。预计损失是指尚未完工部分的合同损失。 【例题17】某项建造合同，合同总收入为500万元，至2002年12月31日，已发生合同成本468万元，预计完成合同还将发生合同成本52万元。计算2002年12月31日的合同预计损失。 合同总成本=468+52=520万元 完工百分比=468/（468+52）=90% 合同预计损失=（520-500）×（1-90%）=2万元。 【例题18】按照建造合同的规定，下列哪些属于合同收入的内容（ ） A.合同中规定的初始收入 B.因合同变更形成的收入 C.因奖励形成的收入 D.因客户违约产生的罚款收入 E.客户预付的定金 【答案】ABC 【例题19】甲股份有限公司(下称甲公司)系境内上市公司,2004年至2006年,甲公司发生的有关交易或事项如下: （1）2004年10月1日,甲公司与A公司签订一项合同,为A公司安装某大型成套设备。 合同约定:①该成套设备的安装任务包括场地勘察、设计、地基平整、相关设施建造、设备安装和调试等。其中,地基平整和相关设施建造须由甲公司委托A公司所在地由特定资质的建筑承包商完成；②合同总金额为5000万元,由A公司于2004年12月31日和2005年12月31日分别支付合同总金额的40%,其余部分于该成套设备调试运转正常后4个月内支付；③合同期为16个月。 2004年10月1日,甲公司为A公司安装该成套设备的工程开工,预计工程总成本为4600万元人民币。 （2）2004年11月1日,甲公司与B公司(系A公司所在地有特定资质的建筑承包商)签订合同,由B公司负责地基平整及相关设施建造。 合同约定:①B公司应按甲公司提供的勘察设计方案施工；②合同总金额为1000万元,由甲公司于2004年12月31日向B公司支付合同进度款及预付下一年度备料款50万元,余款在合同完成时支付；③合同期为3个月。 （3）至2004年12月31日,B公司已完成合同的80%；甲公司于2004年12月31日向B公司支付了合同进度款及下一年度备料款50万元。2004年10月1日到12月31日,除支付B公司合同进度款外,甲公司另发生合同费用475万元人民币（材料成本占50%，人工成本占30%，用银行存款支付其他费用占20%）,12月31日,因工程材料价格上涨等因素，预计为完成该成套设备的安装尚需发生费用3825万元,其中包括应向B公司支付的合同余款及备料款。假定甲公司按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定该安装工程完工进度；合同收入和合同费用按年确认。 2004年12月31日,甲公司收到A公司按合同支付的款项。 （4）2005年1月25日,B公司完成所承担的地基平整和相关设施建造任务,经甲公司验收合格。当日,甲公司按合同向B公司支付了工程尾款。 2005年,甲公司除于1月25日支付B公司工程尾款外,另发生合同费用3070万元（材料成本占50%，人工成本占30%，用银行存款支付其他费用占20%）；12月31日,预计为完成该成套设备的安装尚需发生费用505万元。2005年10月10日A公司同意增加合同变更收入300万元并于合同完工时支付。 2005年12月31日,甲公司收到A公司按原合同支付的款项。 （5）该成套设备于2006年1月31日调试运转正常，并办理了工程结算。甲公司收到合同变更收入300万元存入银行。当年发生合同费用505万元（材料成本占50%，人工成本占30%，用银行存款支付其他费用占20%），该成套设备完工时合同总成本为5050万元。 （6）2006年5月31日，甲公司收到该成套设备的余款存入银行。 （7）不考虑相关税费及其他因素。 要求: （1）分别计算甲公司2004年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用和合同预计损失。 （2）编制甲公司2004年上述与建造合同有关业务的会计分录（不需编制将损益类科目结转到"本年利润"科目的会计分录）。 （3）计算上述交易或事项对甲公司2004年度利润总额的影响。 （4）分别计算甲公司2005年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用。 （5）编制甲公司2005年上述与建造合同有关业务的会计分录（不需编制将损益类科目结转到"本年利润"科目的会计分录）。 （6）计算上述交易或事项对甲公司2005年度利润总额的影响。 （7）分别计算甲公司2006年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用。 （8）编制甲公司2006年上述与建造合同有关业务的会计分录（不需编制将损益类科目结转到"本年利润"科目的会计分录）。 【答案】 （1）分别计算甲公司2004年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用和合同预计损失。 2004年完工进度=（1000×80%+475）÷[（1000×80%+475）+3825]=25% ①2004年应确认的合同收入=5000×25%=1250（万元） ②2004年应确认的合同毛利={5000- [（1000×80%+475）+3825]}×25%=-25（万元） ③2004年应确认的合同费用=1250-（-25）=1275（万元） ④ 2004年应确认的合同预计损失={[（1000×80%+475）+3825]-5000}×（1-25%）=75（万元）。 （2）编制甲公司2004年上述与建造合同有关业务的会计分录。 借：工程施工 800 贷：银行存款 800 借：预付账款 50 贷：银行存款 50 借：工程施工 475 贷：原材料 237.5 应付工资 142.5 银行存款 95 借：主营业务成本 1275 贷：主营业务收入 1250 工程施工-毛利 25 借：银行存款 2000 贷：工程结算 2000 借：管理费用 75 贷：存货跌价准备 75 （3）计算上述交易或事项对甲公司2004年度利润总额的影响。 2004年度利润总额减少=25+75=100（万元） （4）分别计算甲公司2005年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用 2005年完工进度=（1000×80%+475+1000×20%+3070）÷[（1000×80%+475+1000×20%+3070）+505]=90% ①2005年应确认的合同收入=5300×90%-1250=3520（万元） ②2005年应确认的合同毛利={5300-[（1000×80%+475+1000×20%+3070）+505]}×90%-（-25）=250（万元） ③2005年应确认的合同费用=3520-250-75（以前年度预计损失的转回）=3195（万元） （5）编制甲公司2005年上述与建造合同有关业务的会计分录。 借：工程施工 200 贷：银行存款 150 预付账款 50 借：工程施工 3070 贷：库存材料 1535 应付工资 921 银行存款 614 借：主营业务成本 3195 存货跌价准备 75 工程施工-毛利 250 贷：主营业务收入 3520 借：银行存款 2000 贷：工程结算 2000 （6）计算上述交易或事项对甲公司2005年度利润总额的影响。 2005年度利润总额增加=3520-3195=325（万元）。 （7）分别计算甲公司2006年应确认的合同收入、合同毛利、合同费用。 ①2006年应确认的合同收入=5300-1250-3520=530（万元） ②2006年应确认的合同毛利=（5300-5050）-（-25）-250=25（万元） ③2006年应确认的合同费用=530-25=505（万元） （8）编制甲公司2006年上述与建造合同有关业务的会计分录。 借：工程施工 505 贷：原材料 252.5 应付工资 151.5 银行存款 101 借：银行存款 300 贷：工程结算 300 借：应收账款 1000 贷：工程结算 1000 借：主营业务成本 505 工程施工-毛利 25 贷：主营业务收入 530 借：工程结算 5300 贷：工程施工 5300 借：银行存款 1000 贷：应收账款 1000 第二节 费用 一、费用的确认 二、期间费用 【例题20】下列项目中，按照现行会计制度的规定，销售企业应当作为财务费用处理的是（ ）。 A.购货方获得的现金折扣 B.购货方获得的商业折扣 C.购货方获得的销售折让 D.购货方放弃的现金折扣 【答案】A 【例题21】下列费用中, 应当作为管理费用核算的有( )。 A.技术转让费 B.扩大商品销售相关的业务招待费 C.职工劳动保险费 D.公司广告费用 E. 待业保险费 【答案】ABCE 【例题22】下列项目中,应作为管理费用核算的有( )。(2004年考题) A. 工程物资盘亏净损失 B. 转回已计提的固定资产减值准备 C. 已达到预定可使用状态尚未投入使用的职工宿舍计提的折旧 D. 采矿权人按矿产品销售收入一定比例计算确认的矿产资源补偿费 E. 签订融资租赁合同过程中承租人发生的可直接归属于租赁项目的谈判费 【答案】CDE 第三节 利润 利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。 一、营业利润，是指主营业务收入减去主营业务成本和主营业务税金及附加，加上其他业务利润，减去营业费用、管理费用和财务费用后的金额。 二、营业外收支，是指企业发生的与其生产经营活动无直接关系的各项收入和各项支出。营业外收入包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益、处置无形资产净收益、罚款净收入等。营业外支出包括固定资产盘亏、处置固定资产净损失、出售无形资产净损失、非货币性交易损失、非常损失、罚款支出、债务重组损失、捐赠支出、计提的无形资产减值准备、计提的固定资产减值准备、计提的在建工程减值准备。 三、利润总额，是指营业利润加上投资收益、补贴收入、营业外收入，减去营业外支出后的金额。 【例题23】甲股份有限公司2002年度正常生产经营过程中发生的下列事项中，不影响其2002年度利润表中营业利润的是（ ） A.无法查明原因的现金短缺 B.期末计提带息应收票据利息 C.外币应收账款发生汇兑损失 D.有确凿证据表明存在某金融机构的款项无法收回 【答案】D 【例题24】下列各项中，应计入其他业务支出的有( )。 A.随同商品出售不单独计价的包装物成本 B.随同商品出售单独计价的包装物成本 C.领用的用于出借的新包装物成本 D.对外销售的原材料成本 【答案】BD 【例题25】下列交易或事项中，不应确认为营业外支出的是( )。 A.对外捐赠支出 B.债务重组损失 C.计提的存货跌价准备 D.计提的在建工程减值准备 【答案】C 【例题26】下列项目中，应当作为营业外收入核算的有( )。 A.非货币性交易过程中发生的收益 B.出售无形资产净收益 C.出租无形资产净收益 D.以固定资产对外投资发生的评估增值 E.收到退回的增值税 【答案】AB 【例题27】在不考虑相关税费的情况下，甲上市公司发生的下列交易或事项中，会影响其当期损益的是（ ）。 A.接受货币性资产捐赠 B.向关联方收取资金占用费 C.以低于应付债务账面价值的现金清偿债务 D.权益法下按持股比例确认应享有被投资企业接受非现金资产捐赠的份额 【答案】B
第十章 本章考情分析 本章2002年试题的分数为3分，2003年试题的分数为4分，2004年试题的分数为12分。 从近三年的试题看，本章分数适中。试题的题型为单项选择题、多项选择题和计算及会计处理题。客观题考核的是与财务会计报告有关的一些基本概念，主要包括：（1）存货项目的计算；（2）支付的其他与经营活动有关的现金的计算；（3）投资活动产生的现金流量包括的内容；（4）经营活动产生的现金流量包括的内容；（5）将净利润调节为经营活动产生的现金流量时，调增和调减项目的确定等。计算及会计处理题考核的是现金流量表部分项目的计算。 和2004年版教材相比，本章内容未发生变化。 针对2005年考试，考生应关注的主要内容有：（1）资产负债表中主要项目的确定；（2）现金流量表具体项目的计算；（3）现金流量表的具体分类等。 第一节 资产负债表 一、资产负债表的概念 是反映企业某一特定日期财务状况的会计报表。 二、资产负债表的编制方法 我国企业资产负债表各项目数据的来源，主要通过以下几种方式取得： （1）根据总账科目余额直接填列。 （2）根据总账科目余额计算填列。 （3）根据明细科目余额计算填列。 （4）根据总账科目和明细科目余额分析计算填列。 （5）根据报表各项目数字抵销计算填列，以反映其净额。 应注意：（1）资产负债表中各项目的数字反映的是项目的余额，而不是发生额；（2）资产负债表中"应收账款"项目、"预收账款"项目、"应付账款"项目、"预付账款"项目和"存货"项目应重点掌握。 1.应收账款项目应根据以下三个项目计算填列：（1）应收账款所属明细账借方余额合计；（2）预收账款所属明细账借方余额合计；（3）与应收账款有关的坏账准备明细账贷方余额。 2.预收账款项目应根据以下两个项目计算填列：（1）应收账款所属明细账贷方余额合计；（2）预收账款所属明细账贷方余额合计。 3.应付账款项目应根据以下两个项目计算填列：（1）应付账款所属明细账贷方余额合计；（2）预付账款所属明细账贷方余额合计。 4.预付账款项目应根据以下两个项目计算填列：（1）应付账款所属明细账借方余额合计；（2）预付账款所属明细账借方余额合计。 5.存货项目填列时应考虑与存货有关的全部项目。如：物资采购、原材料、材料成本差异、生产成本、制造费用、库存商品、发出商品、委托代销商品、分期收款发出商品等。 【例题1】某股份有限公司从20×1年1月1日起对期末存货采用成本与可变现净值孰低计价，成本与可变现净值的比较采用单项比较法。该公司20×1年6月30日A、B、C三种存货的成本分别为：30万元、21万元、36万元；A、B、C三种存货的可变现净值分别为：28万元、25万元、36万元。该公司当年6月30日资产负债表中反映的存货净额为（ ）万元。（2001年考题） A.85 B.87 C.88 D.91 【答案】A 【例题2】下列各账户余额中，包括在资产负债表"存货"项目中的有（ ）。 A.工程物资 B.委托代销商品 C.分期收款发出商品 D.发出商品 E.待转库存商品差价 【答案】BCD P206，资产负债表编制举例，首先给定了20×1年1月1日的科目余额表，然后谈到20×1年发生的业务，根据业务编制了会计分录，也叫做记账凭证，之后又算了20×1年12月31日的科目余额表，根据科目余额表编制了资产负债表。（看一下） 【例题3】某企业"应付账款"科目月末贷方余额20000元，其中："应付甲公司账款"明细科目贷方余额15000元，"应付乙公司账款"明细科目贷方余额5000元，"预付账款"科目月末贷方余额30000元，其中："预付A工厂账款"明细科目贷方余额40000元，"预付B工厂账款"明细科目借方余额10000元。该企业月末资产负债表中"预付账款"项目的金额为（ ）元。 A.10000 B.30000 C.－30000 D.－10000 【答案】A 第二节 利润表和利润分配表 一、利润表的概念 利润表是反映企业一定期间生产经营成果的会计报表。 二、利润表的编制 报表各项目主要根据各损益类科目的本期发生额分析填列。 三、利润分配表的编制 报表各项目主要根据"本年利润"科目和"利润分配"科目所属有关明细科目的发生额分析填列。 一般来说，若考题与利润表、利润分配表、资产负债表有关，首先是编制相关业务的会计分录，然后编制会计报表。因此，考生应注意掌握前面章节涉及的会计要素确认、计量和记录等内容。 第三节 现金流量表 一、现金流量表的编制基础 现金流量表是以现金为基础编制的反映企业财务状况变动的报表，它反映公司或企业一定会计期间内有关现金和现金等价物的流入和流出的信息，表明企业获得现金和现金等价物的能力。 现金流量表是以现金为基础编制的，这里的现金是指企业库存现金、可以随时用于支付的存款，以及现金等价物。 二、现金流量的分类 通常按照企业经济业务的性质将企业在一定期间产生的现金流量划分为三类：经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量三类。考生应注意掌握每类现金流量的具体项目。 （1）经营活动产生的现金流量。经营活动是指企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项，包括销售商品或提供劳务、经营性租赁、购买货物、接受劳务、制造产品、广告宣传、推销产品、交纳税款等。（2）投资活动产生的现金流量。投资活动是指企业长期资产的购建和不包括在现金等价物范围内的投资及其处置活动。（3）筹资活动产生的现金流量。筹资活动是指导致企业资本及债务规模和构成发生变化的活动，包括吸收投资、发行股票、分配利润等。 三、现金流量表的基本格式和编制方法 （一）现金流量表的基本格式 分成正表和补充资料两部分。P233 包括第一块经营活动产生的现金流量，第二块投资活动产生的现金流量，第三是筹资活动产生的现金流量，第四汇率变动对现金的影响，第五现金及现金等价物净增加额。 （二）现金流量表的编制方法 资料包括：（1）资产负债表；（2）利润表；（3）其他有关资料。1."经营活动产生的现金流量"的编制方法 （1）"销售商品、提供劳务收到的现金"项目 销售商品、提供劳务产生的"收入和增值税销项税额"→应收账款（应收票据、预收账款）→销售商品、提供劳务收到的现金 销售商品、提供劳务收到的现金的计算公式为： 销售商品、提供劳务收到的现金=销售商品、提供劳务产生的"收入和增值税销项税额"+应收账款项目本期减少额-应收账款项目本期增加额+应收票据项目本期减少额-应收票据项目本期增加额+预收账款项目本期增加额-预收账款项目本期减少额±特殊调整业务 手写图示10-0201 【例题4】某企业2004年度有关资料如下： （1）应收账款项目：年初数100万元，年末数120万元； （2）应收票据项目：年初数40万元，年末数20万元； （3）预收账款项目：年初数80万元，年末数90万元； （4）主营业务收入6000万元； （5）应交税金-应交增值税（销项税额）1037万元； （6）其他有关资料如下：本期计提坏账准备5万元（该企业采用备抵法核算坏账损失），本期发生坏账回收2万元，应收票据贴现使"财务费用"账户产生借方发生额3万元，工程项目领用的本企业产品100万元产生增值税销项税额17万元，收到客户用11.7万元商品（货款10万元，增值税1.7万元）抵偿前欠账款12万元。 手写图示10-0202 要求：根据上述资料，计算销售商品、提供劳务收到的现金。 销售商品、提供劳务收到的现金=（销售商品、提供劳务产生的"收入和增值税销项税额"）-应收账款本期增加额+应收票据本期减少额+预收账款本期增加额±特殊调整业务=（6000+1020）-20+20+10-5-3-12=7010万元。 值得说明的是，若题目中的资料给定的是"应收账款"账户的余额，而不是报表中"应收账款"项目的余额，则在计算"销售商品、提供劳务收到的现金"项目金额时，应将"本期发生的坏账回收"作为加项处理，将本期实际发生的坏账作为减项处理，本期计提或冲回的"坏账准备"不需作特殊处理。 【例题5】某企业2004年度有关资料如下： （1）"应收账款"账户：年初数100万元，年末数127万元； （2）"应收票据"账户：年初数40万元，年末数20万元； （3）"预收账款"账户：年初数80万元，年末数90万元； （4）主营业务收入6000万元； （5）应交税金-应交增值税（销项税额）1037万元； （6）其他有关资料如下： 本期计提坏账准备5万元（该企业采用备抵法核算坏账损失），本期发生坏账回收2万元，应收票据贴现使"财务费用"账户产生借方发生额3万元，工程项目领用的本企业产品100万元产生增值税销项税额17万元，收到客户用11.7万元商品（货款10万元，增值税1.7万元）抵偿前欠账款12万元。 要求：根据上述资料，计算销售商品、提供劳务收到的现金。 销售商品、提供劳务收到的现金=（销售商品、提供劳务产生的"收入和增值税销项税额"）-应收账款本期增加额+应收票据本期减少额+预收账款本期增加额±特殊调整业务=（6000+1020）-27+20+10+2-3-12=7010万元。 （2）"收到的税费返还"项目 （3）"收到的其他与经营活动有关的现金"项目 （4）"购买商品、接受劳务支付的现金"项目 购买商品、接受劳务产生的"销售成本和增值税进项税额"→应付账款（应付票据预、付账款、存货）→购买商品、接受劳务支付的现金 手写图示10-0203 购买商品、接受劳务支付的现金的计算公式为： 购买商品、接受劳务支付的现金=购买商品、接受劳务产生的"销售成本和增值税进项税额"+应付账款项目本期减少额-应付账款项目本期增加额+应付票据项目本期减少额-应付票据项目本期增加额+预付账款项目本期增加额-预付账款项目本期减少额+存货项目本期增加额-存货项目本期减少额±特殊调整业务 【例题6】某企业2004年度有关资料如下： （1）应付账款项目：年初数100万元，年末数120万元； （2）应付票据项目：年初数40万元，年末数20万元； （3）预付账款项目：年初数80万元，年末数90万元； （4）存货项目的年初数为100万元，年末数为80万元； （5）主营业务成本4000万元； （6）应交税金-应交增值税（进项税额）600万元； （7）其他有关资料如下：用固定资产偿还应付账款10万元，生产成本中直接工资项目含有本期发生的生产工人工资费用100万元，本期制造费用发生额为60万元（其中消耗的物料为5万元），工程项目领用的本企业产品10万元。 要求：根据上述资料，计算购买商品、接受劳务支付的现金。 购买商品、接受劳务支付的现金=（购买商品、接受劳务产生的"销售成本和增值税进项税额"）-应付账款本期增加额+应付票据本期减少额+预付账款本期增加额-存货项目本期减少额±特殊调整项目=（4000+600）-20+20+10-20-165+10=4435万元 （5）"支付给职工以及为职工支付的现金"项目 不包括支付给离退休人员的工资和在建工程人员的工资。 【例题7】某企业2004年度有关工资和福利费有关资料如下：单位：元 项 目 年初数 本期分配或计提数 期末数 应付工资 生产工人工资 100000 1000000 80000 车间管理人员工资 40000 500000 30000 行政管理人员工资 60000 800000 45000 在建工程人员工资 20000 300000 15000 应付福利费 生产工人福利费 10000 140000 8000 车间管理人员福利费 5000 70000 4000 行政管理人员福利费 8000 112000 6500 在建工程人员福利费 3000 42000 2500 本期用银行存款支付离退休人员工资500000元。假定应付工资和应付福利费本期减少数均以银行存款支付，应付工资和应付福利费均为贷方余额。假定不考虑其他事项。 要求计算： ①支付给职工以及为职工支付的现金； ②支付的其他与经营活动有关的现金； ③购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金。 解答：①支付给职工以及为职工支付的现金 =[（100000+40000+60000）+（10000+5000+8000）] +[（1000000+500000+800000）+（140000+70000+112000）]-[（80000+30000+45000）+（8000+4000+6500）]=2671500元。 ②支付的其他与经营活动有关的现金=500000元 ③购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金=（20000+3000）+（300000+42000）-（15000+2500）=347500元 （6）"支付的各项税费"项目 不包括计入固定资产价值的实际支付的耕地占用税，也不包括本期退回的增值税、所得税。 【例题8】某企业所得税采用应付税款法核算，2004年有关资料如下： （1）2004年利润表中的所得税费用为500000元； （2）"应交税金-应交所得税"科目年初数为20000元，年末数为10000元； （3）"应交税金-应交增值税（已交税金）"科目本期发生额为600000元； （4）"应交税金--未交增值税"科目年初贷方余额为100000元，本期由"应交税金--应交增值税（转出未交增值税）"科目转入800000元，年末贷方余额为80000元。假定不考虑其他税费。 要求：根据上述资料，计算"支付的各项税费"项目的金额。 支付的各项税费=支付的所得税（20000+500000-10000）+支付的增值税[600000+（100000+800000-80000）]=1930000元 （7）"支付的其他与经营活动有关的现金"项目 【例题9】甲公司2004年度发生的管理费用为2200万元，其中：以现金支付退休职工统筹退休金350万元和管理人员工资950万元，存货盘亏损失25万元，计提固定资产折旧420万元，无形资产摊销200万元，计提坏账准备150万元，其余均以现金支付。 要求：计算"支付的其他与经营活动有关的现金"项目的金额。 "支付的其他与经营活动有关的现金"项目的金额=2200-950-25-420-200-150=455万元。 2."投资活动产生的现金流量"的编制方法 （1）"收回投资所收到的现金"项目 注意：不包括收回长期债权投资收回的利息。 （2）"取得投资收益所收到的现金"项目 【例题10】某企业2004年有关资料如下： （1）"短期投资"科目本期贷方发生额为100万元，该项短期投资已提跌价准备3万元，"投资收益-转让短期投资收益"贷方发生额为5万元； （2）"长期债权投资"科目本期贷方发生额为200万元（其中转让时"长期债权投资--债券投资（应计利息）"科目贷方发生额为10万元），该项投资未计提跌价准备，"投资收益-转让长期债权投资收益"贷方发生额为6万元。假定转让上述投资均收到现金。 要求计算：①收回投资所收到的现金；②取得投资收益所收到的现金。 ①收回投资所收到的现金=（100+5-3）+（200-10+6）=298万元 ②取得投资收益所收到的现金=10万元。 （3）"处置固定资产、无形资产和其他长期资产而收到的现金净额"项目 注意：如所收回的现金净额为负数，则在"支付的其他与经营活动有关的现金"项目反映。 （4）"收到的其他与投资活动有关的现金"项目 如收回购买股票和债券时支付的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息。 （5）"购建固定资产、无形资产和其他长期资产所支付的现金"项目 注意：不包括为购建固定资产而发生的借款利息资本化的部分，以及融资租入固定资产支付的租赁费。企业以分期付款方式购建的固定资产，其首次付款支付的现金作为投资活动的现金流出，以后各期支付的现金作为筹资活动的现金流出。 【例题11】下列交易或事项产生的现金流量中，属于投资活动产生的现金流量的有（ ）。 A. 为购建固定资产支付的耕地占用税 B. 为购建固定资产支付的已资本化的利息费用 C.因火灾造成固定资产损失而收到的保险赔款 D.最后一次支付分期付款购入固定资产的价款 【答案】AC （6）"投资所支付的现金"项目 （7）"支付的其他与投资活动有关的现金"项目 如企业购买股票和债券时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息 3."筹资活动产生的现金流量"各项目的内容和填列方法 （1）"吸收投资所收到的现金"项目 企业直接支付的审计、咨询等费用，不从本项目内扣除。 （2）"借款所收到的现金"项目 （3）"收到的其他与筹资活动有关的现金"项目 如接受现金捐赠。 （4）"偿还债务所支付的现金"项目 【例题12】某企业2004年度"短期借款"账户年初余额为120万元，年末余额为140万元；"长期借款"账户年初余额为360万元（不含利息），年末余额为840万元。2004年借入短期借款240万元，借入长期借款460万元，长期借款年末余额中包括确认的20万元长期借款利息费用。除上述资料外，债权债务的增减变动均以货币资金结算。 要求计算： （1）借款所收到的现金； （2）偿还债务所支付的现金。 答案： （1）借款所收到的现金=240+460=700万元。 （2）偿还债务所支付的现金=（120+240-140）+[360+460-（840-20）]=220万元。 （5）"分配股利、利润和偿付利息所支付的现金"项目 【例题13】某企业2004年度"财务费用"账户借方发生额为40万元，均为利息费用。财务费用包括预提的短期借款利息费用5万元，计提的长期借款利息20万元，其余财务费用均以银行存款支付。2004年度"预提费用"账户年初余额为210万元，年末余额为205万元，其年初数和年末数均为预提短期银行借款利息。"应付股利"账户年初余额为30万元，无年末余额。除上述资料外，债权债务的增减变动均以货币资金结算。 要求：计算分配股利、利润和偿付利息所支付的现金。 分配股利、利润和偿付利息所支付的现金=（40-5-20）+（210+5-205）+（30-0）=55万元。 （6）"支付的其他与筹资活动有关的现金"项目 4."汇率变动对现金的影响"项目的内容和填列方法? 【例题14】下列经济业务所产生的现金流量中，属于"经营活动产生的现金流量"的是（ ）。 A. 变卖固定资产所产生的现金流量 B. 取得债券利息收入所产生的现金流量 C.支付经营租赁费用所产生的现金流量 D. 支付融资租赁费用所产生的现金流量 【答案】C 【例题15】下列各项中，应作为现金流量表中经营活动产生的现金流量的有（ ）。（2003年考题） A.接受其他企业捐赠的现金 B.取得短期股票投资而支付的现金 C.取得长期股权投资而支付的手续费 D.为管理人员缴纳商业保险而支付的现金 E.收到供货方未履行合同而交付的违约金 【答案】DE 5.补充资料各项目的内容和填列方法 "将净利润调节为经营活动的现金流量"项目的其基本原理是：经营活动产生的现金流量净额=净利润+不影响经营活动现金流量但减少净利润的项目-不影响经营活动现金流量但增加净利润的项目+与净利润无关但增加经营活动现金流量的项目-与净利润无关但减少经营活动现金流量的项目。 对不影响经营活动现金流量但影响净利润的业务，一般应通过调整"损益类"账户的发生额确定，此类业务涉及的是"投资活动"和"筹资活动"两类业务。如无形资产摊销业务，应调整"管理费用--无形资产摊销"账户；对与净利润无关但影响经营活动现金流量的业务，应通过调整"经营性流动性项目类"账户本身的发生额确定。如收回客户前欠账款业务，应分析调整"应收账款"账户的发生额确定。 （1）"计提的资产损失准备"项目，反映企业计提的各项资产的损失准备。本项目根据"管理费用"、"投资收益"、"营业外支出"等科目的记录分析填列。 （2）"固定资产折旧"项目，反映企业本期累计提取的折旧。本项目根据"累计折旧"科目的贷方发生额分析填列。 （3）"无形资产摊销"和"长期待摊费用摊销"两个项目，分别反映企业本期累计摊入成本费用的无形资产的价值及长期待摊费用。 （4）、（5）、（11）、（12）、（13）掌握的原则是只考虑与经营活动有关部分，不是这些项目的减少、增加都按余额调，调的一定是与经营活动有关的。 （6）"处置固定资产、无形资产和其他长期资产的损失（减：收益）"，反映企业本期由于处置固定资产、无形资产和其他长期资产而发生的净损失。本项目根据"营业外收入"、"营业外支出"、"其他业务收入"、"其他业务支出"科目所属有关明细科目的记录分析填列；如为净利益，以"-"号填列。 （7）"固定资产报废损失"项目，反映企业本期固定资产盘亏（减盘盘）的净损失。 （8）"财务费用"项目，反映企业本期发生的应属于投资活动或筹资活动的财务费用。 （9）"投资损失（减：收益）"项目。 （10）"递延税款贷项（减：借项）"项目。 【例题16】在采用间接法将净利润调节为经营活动产生的现金流量时，下列各调整项目中，属于调增项目的有（ ）。（2003年考题） A.投资收益 B.递延税款贷项 C.预提费用的减少 D.固定资产报废损失 E.经营性应付项目的减少 【答案】BD 【例题17】某企业当期净利润为600万元，投资收益为100万元，与筹资活动有关的财务费用为50万元，经营性应收项目增加75万元，经营性应付项目减少25万元，固定资产折旧为40万元，无形资产摊销为10万元。假设没有其他影响经营活动现金流量的项目，该企业当期经营活动产生的现金流量净额为（ ）万元。 A.400 B.850 C.450 D.500 【答案】D 【解析】企业当期经营活动产生的现金流量净额=600-100+50-75-25+40+10=500万元 【例题18】甲股份有限公司为商品流通企业。2001年度会计报表的有关资料如下： （1）2001年12月31日资产负债表有关项目年初、年末数如下（单位：元）： 资产 年初数 年末数 负债和股东权益 年初数 年末数 应收票据 30000 20000 应付账款 40000 25000 应收账款 49500 69300 应付福利费 5000 6000 预付账款 10000 15000 应交税金 3700 4600 存 货 100000 70000 其中：应交增值税 1000 600 待摊费用 5000 0 应交其他税金 2700 4000 其他应交款 300 400 其他应付款 200 1000 （2）2001年度利润表有关项目本年累计数如下（单位：元）： 项 目 本年累计数 主营业务收入 800000 主营业务成本 450000 主营业务税金及附加 6460 营业费用 200000 所得税 40000 （3）其他有关资料如下： ①待摊费用为支付的预付保险费。 ②本期增值税销项税额为136000元，进项税额为71400元，已交增值税为65000元。 ③其他应付款为收取的出借包装物押金。 ④2001年度没有实际发生坏账；2000年和2001年两年年末均没有计提存货跌价准备。 ⑤未单独设置"管理费用"科目；营业费用中包含职工工资100000元、福利费14000元、折旧费2000元、计提应收账款坏账准备200元、水电费10000元、差旅费20000元、会议费8000元、办公费20000元、咨询费15000元、业务招待费5800元及摊销的预付保险费5000元。 ⑥上述资产负债表和利润表项目均与投资活动、筹资活动无关。 要求：计算现金流量表中下列项目的金额： （1）销售商品、提供劳务收到的现金。 （2）收到的其他与经营活动有关的现金。 （3）购买商品、接受劳务支付的现金。 （4）支付给职工以及为职工支付的现金。 （5）支付的各项税费。 （6）支付的其他与经营活动有关的现金。 【解析】 （1）销售商品、提供劳务收到的现金=800000+136000+（30000-20000）+（49500-69300）-200=926000（元） （2）收到的其他与经营活动有关的现金=1000-200=800（元） （3）购买商品、接受劳务支付的现金=450000+71400-（100000-70000）+（40000-25000）+（15000-10000）=511400（元）（4）支付给职工以及为职工支付的现金=100000+14000+（5000-6000）=113000（元） （5）支付的各项税费=40000+6460+65000+（2700-4000）+（300-400）=110060（元） （6）支付的其他与经营活动有关的现金=200000-100000-14000-2000-200-5000=78800（元） 第四节 会计报表附注 【例题19】下列项目中，上市公司应在其会计报表附注中披露的有 （ ）。 A．会计政策变更的累积影响数 B．会计估计变更的原因 C．非货币性交易的计价基础 D．向期货交易所提交的质押品的账面价值 E．与关联方交易的定价政策 【答案】ABCDE
