审 计 学
第一章 审计概论
定义 熟练掌握
分类 熟练掌握
审计监督体系 一般了解
审计与会计 熟练掌握
产生与发展 熟练掌握
一、定义
主体,
依据,
客体,
对象,
手段,
目的,
综上所述,独立的专门机构和人员，根据授权或接受委托，对一切组织的
会计资料和其他资料及其所反映的经
济活动，进行审查核对，并发表意见。
二、分类
1.基本分类,
民间审计：独立的外部机构及人员（理
论与实务的发展最成熟）
政府审计：国家审计机关
内部审计：内部的专职审计机构及人员
按 实施主体 的不同，审计通常可以
分为以下三大分支
审计三大分支的区别,
独立审计 政府审计 内部审计
方式 受托、有偿 强制、无偿 自愿
对象 会计报表的合
法公允一贯
财政收支及公
共资金的合理
合法
内部管理制度
的执行
目的 发表审计意见 确定受托责任 改善经营管理
性质 外部经济监督 外部行政监督 内部经济监督
权责 发表意见权 处置权 报告权
独立性 双向独立 单向独立 相对独立
2.其他分类,
（ 1）按时间：事前、事中和事后
（ 2）按法律要求：法定和任意
（ 3）按与客户关系：强制和受托
（ 4）按范围：综合和专题
（ 5）按内容：会计报表、验资、清算、预测
（ 6）按是否收费：有偿和无偿
（ 7）按频率：定期和不定期
三、审计监督体系
1.构成：目前各国的审计监督体系基本一致，
均由独立审计、政府审计和内部审计三部分
组成，对于三部分的关系，我国的有关法律
文件表述如下,
地位平等、业务交叉、互为补充
2.政府审计组织结构,
中央：审计署，直属国务院
地方：在 县 及 县级 以上设专职机构，受
上级国家审计机关领导
重点地区：审计署派出（派驻）机构，
受审计署 直接 领导。
3.内部审计组织结构,
国有企业,受同级政府审计部
门和上级主管部门内审机构的 双重领导 。
民营企业：三种模式,
（ 1）受董事会领导
（ 2）受总裁领导
（ 3）受财务副总裁领导
4.独立审计组织结构,
不受各级政府部门的管辖。
不受任何企业的的管辖。
在业务上受 行业协会 的指导和检查。
各事务所均为独立法人，相互平等。
四、审计与会计
1.联系,
工作对象 均涉及会计资料
工作范围 均涉及内部控制
职能 监督
作用 提高效益
2.区别,
会计 审计
目的 提供五大信息 就报表质量
发表意见
基本方法 七大方法 六大方法
基本职能 反映、监督 鉴证、监督
责任 会计报表的真
实合法
审计报告的
真实合法
?五大信息：经济资源及其变动,
盈利能力及其变动,
其它
?七大方法：设置会计科目、填制和审核
凭证、复式记账、登记账簿、成本计算、
财产清查、编制报表
?六大方法：检查、监督盘点、计算、观
察、查询及函证、分析性复核
五、民间审计的产生及发展
萌芽阶段,16世纪的意大利,
威尼斯会计协会（ 1581年）,
形成阶段,18世纪下半叶的英国,
南海公司事件（ 1720年）,
英国《公司法》,
爱丁堡注册会计师协会（ 1853）
发展阶段,19世纪中期的美国，两种细分
标准
后安然时期,21世纪初、安然安达信事件
（反思与突破）
对于独立审计发展的具体过程，理论
界有两种不同的分类标准,
1.按审计对象,
账簿阶段,19世纪中叶－ 20世纪初
资产负债表阶段,20世纪初－ 20世纪 30年代
会计报表阶段,20世纪 30年代－今
账簿审计 资产负债表
审计
会计报表
审计
使用人 股东 债权人 外部利益
集团
目的 查错防弊 判断信用 判断报表
质量
对象 会计账目 资产负债表 全部会计
报表
方法
逐笔审计 开始抽样 抽样、计
算机辅助
各阶段特征比较
2.按审计方法
账项基础审计,19世纪中叶－ 20世纪 40
年代。审计活动直接指向账簿和报表。
制度基础审计,20世纪 40年代－ 20世纪
70年代。通过对内部控制的评价来决定
对账簿报表的具体审计过程，从而提高
审计效率。
风险导向审计,20世纪 70年代－今。在
审计风险评估的基础上设计审计方案，
从而有效控制审计风险。
第二章 CPA管理
?资格认证 一般了解
?业务范围 熟练掌握
?会计师事务所 一般了解
?注册会计师协会 一般了解
?行业管理 熟练掌握
一、资格认证
1.方式：考试，每年 1次（ 3月,5月,9月）
2.科目：会计, 审计、财务成本管理、经
济法、税法
会计学
中级财务会计,共 10章，总论、货币及应
收项、存货、投资、固定资产、无形资产及其它资产、负债,所有者权益、收入费
用和利润、财务会计报告
高级财务会计,共 14章，中期报告、外币
业务、租赁、所得税会计、合并报表
具体会计准则,共 9章债务重组、非货币
性交易、会计政策会计估计变更和会计差
错更正、借款费用、或有事项、资产负债
表日后事项,分部报告，关联方交易及其
披露、商品期货业务
审计学
审计导论,共 5章，分别是概论,CPA管
理、执业规范体系、法律责任、审计目标
和审计范围
审计技术,共 4章,审计证据、审计计划
及审计风险、内部控制测评, 审计抽样
循环审计,共 5章,销售与收款循环、购
货与付款循环、生产循环、筹资与投资循
环, 货币资金与特殊项目
审计终结与审计报告,共 1章
其它鉴证业务,共 1章
财务成本管理
总论, 1章
中级财务管理, 6章,投资管理、证券评
价、流动资金管理、筹资管理、股利分配,
财务预测与计划
高级财务管理, 5章，资本成本和资本结
构、并购和控制, 重整和清算、业绩评价、
财务报表分析
成本会计, 3章,成本计算的一般程序、
成本计算的方法、标准成本系统
经济法
经济法基础知识, 1章
组织法, 3章，企业法, 公司法、外商投资
企业法
行为法, 5章,破产法、证券法、合同法
（总则及分则）、票据法
其它相关法律, 4章，国有资产监督管理、
外汇管理、支付结算法律制度、会计法
税法
税法概论, 1章
分税种介绍, 15章，增值税、消费税、营
业税、企业所得税、外商投资企业和外国
企业所得税、资源税、城市维护建设税、
城镇土地使用税、房产税、车船使用税、
印花税、土地增值税、契税、关税
税收程序法, 2章，征收管理法、税务行
政法制
3.成绩认定,
单科 60分为通过,连续 5年内通过 5门为
CPA考试通过
4.证书种类及权利,
资格证书,能力证明,具有从事独立审计的
能力和学识,CPA考试通过即可获得。
执业证书,资格证明,具有从事一般审计业
务的资格和权利。资格证书 +2年从业经验。
从业：协助 CPA从事审计活动，对 CPA负责
执业：组织、领导审计活动，签发审计报告，
对外承担审计责任。
CPA的确指：有执业证书
?证券相关业务证书,
高级资格证明,具有从事证券相关业务审计的
资格。执业证书 +资格考试 +其它条件。
证券相关业务审计,公开发行证券的公司的一
切审计业务
资格考试,1门，综合考试，每年 1次,11月
其它条件,所在事务所已有许可证，或已符合
申请条件并已提出申请；年龄不超过 60岁；
前 3年执业无违法违规行为且年检合格。
国外的注册会计师,
AICPA（ 美）：考试,4门（财务会计与
报告、会计核算与报告、审计、商业与
职业道德）
ACCA（ 英）：考试,14门，可申请免考，
南京审计学院
二、业务范围
1.审计业务
（ 1）会计报表审计（上市公司、国
有企业、国家控股企业）
（ 2）验证企业资本
（ 3）合并、分立、清算中的审计事
项
（ 4）其它特殊目的（特殊、简要、
部分、预测）
2.咨询与服务业务,
（ 1）账务代理
（ 2）税务代理
（ 3）管理咨询
（ 4）资产评估
（ 5）设计会计制度、培训会计人员
审计 服务
性质 法定业务，非
CPA不能承接
非法定业务，任
何人均可承接
责任 对审计报告的
真实合法负责
无须承担任何责
任
本质 监督、鉴证 服务，专家建议
3.两类业务的区别,
4.两类业务的比重,
传统：审计业务为主
01年以前的发展趋势,
我国：拓宽收入渠道
国外：服务性收入的比重已超过 50
％，并一直在增长。 原因？
未来,？
国外的业务分类,
保证业务（保证信息质量）,
鉴证：＝我国的审计业务
非鉴证：风险评估、绩效评价等
非保证业务（如何使用信息）,
咨询：管理、税务、投资等
非鉴证 +咨询＝我国的服务业务
三、会计师事务所
1.产生,法律规定
, CPA不能以个人名义执业”
,审计业务必须由事务所承接”
审计报告后果、质量控制、赔偿机制、赔
偿能力,
2.类型,
有限责任,投资人以投资额为限对企业的
债务承担有限责任。
合伙,合伙人以其个人财产对合伙企业的
债务承担无限责任，合伙契约只是合伙人
内部契约，对外无效。
独资,投资人个人以其个人财产对独资企
业的产物承担无限责任。
有限责任合伙,事务所以破产为限（有
限），但合伙人对由个人执业行为引发的
事务所债务承担无限责任（无限）。
3.成立条件,
有限责任,30万注册资本
10个专职人员（ 5人为 CPA）
5名发起人
合伙企业：合伙人 >2人，且为 CPA
建立风险基金（收入的 10％）
建立共同基金（利润的 30％）
目前，我国只允许成立这两类事务所。
返回
4.成立程序,
省注协：接受申请，提出专家意见
省财政：批复（基本以省注协意见为依据）
中注协：复查
财政部：备案
5.业务范围
咨询与服务业务：自动获得
审计业务,
（ 1）一般审计业务：自动获得
（ 2）证券相关业务：许可证制度
许可证的发放,
程序：省注协 中注协 财政部和证监会
条件：成立 3年以上，且前 3年无违法违规。
有 60岁以内的 CPA40名,
有 20名有证券相关业务证书且 60岁以下
的 CPA。
上年度业务收入 800万
目前实收资本 200万（净资产 100万）
连接
四、注册会计师协会
1.沿革,88年，注册会计师协会（财政部）
92年，注册审计师协会（审计署）
95年，合并，中注协（财政部）
00年，并入中国资产评估师协会
以后，将并入中国注册税务师协会
2.职责：,服务、协调、管理”
行业自律
制定执业准则和规则
年度执业情况检查
受托草拟行业法律、法规和规章
接受事务所成立申请，并出具专家意见
处罚行业内的违法违规行为
返回
3.会员
个人会员,
（ 1）执业会员,CPA,必须
（ 2）非执业会员：资格证书,自愿
（ 3）名誉会员：境内外会计界知名人士,
推荐＋批准
团体会员：事务所,必须
4.机构设置：自学
5.地方注协：省注协、市注协
?省注协：报中注协和当地财政部门 批准
?市注协：由省注协设立，报中注协 备案
国外的注册会计师协会,
美国,AICPA,州注册会计师协会
英国,ACCA,ICAEW,ICAS,ICAI、
CIMA,CIPFA
日本,JICPA
国际组织,IFAC
五、行业管理
1.管理模式,
英国模式,高度自律，政府基本不管。
美国模式,相对自律，政府负责发放执业证
书，并进行业务质量监管。
（证券交易委员会、州会计事务委员会）
日本模式,政府监管为主。
中国模式,行业自律为主，政府监管主要表
现在对协会和证券相关业务审计的控制上。
2.我国的政府监管
财政部门,（ 1）业务监督：移交中注协
（ 2）违纪处理：移交中注协
（ 3）制定收费标准：省财政 和
省物价
工商税务,视同一般企业
证监会,证券相关业务审计（资格确认和
执业情况检查）
3.我国的行业自律,
中注协：准则和执业规范
省注协：日常管理（考试、注册、后续教
育、执业检查、事务所成立申请等）
在同级 财政部门 的 领导 下
连接
本章思考题
审计人员提供咨询服务有什么优势？
你认为会计师事务所的收入来源应当如
何？
罗列你认为有用的审计质量控制手段和
方法，并探讨其可行性。
第二章思考题
审计人员提供咨询服务有什么优势？
你认为会计师事务所的收入来源应当如
何？
罗列你认为有用的审计质量控制手段和
方法，并探讨其可行性。
第三章 职业规范体
系
审计准则 熟练掌握
质量控制准则 一般了解
职业道德准则 熟练掌握
后续教育准则 一般掌握
一、审计准则
1.定义：规范注册会计师执行业务，获取证据，
形成结论，出具报告的 专业标准 。（必须
遵守的 行为准则 ；评判工作质量的 权威性
标准 。）
2.作用, （ 1）提高 CPA的工作质量
（ 2）促进审计经验的交流
（ 3）赢得社会公众的信任
（ 4）维护事务所和 CPA的合法权益
3.国际审计准则体系
由国际会计师联合会发布，已发布近 50项
准则，以协调各国准则差异为出发点，无
强制性，各国或地区可自愿接受或拒绝。
一般准则：围绕 CPA的素质（技术）
工作准则（外勤准则）：围绕审计工作的
展开（证据、计划、范围、方法）
报告准则：针对审计意见的选择和审计报
告的内容。
均为系列文件，视情况或修订或增加。
4.公认审计准则体系
由美国注册会计师协会发布，约 100项准则，
在美国国内具有强制性。
,公认审计准则,, 10条，分一般准则、
工作准则和报告准则三部分。
审计准则说明书：系列文件，每项说明书
通常只解决一个审计实务问题。
服务准则说明书：系列文件，针对非会计
报表审计或咨询服务业务,
两类说明书均视情况变化或增加或修订。
5.独立审计准则体系
由中国注册会计师协会发布，在中国范围内具
有强制性。
（ 1）, 基本准则,, 纲,共 5章 25条,
? 总则：制定目的、适用范围
? 一般准则：目标、素质、道德、责任,
? 工作准则：接受委托、计划、人员配备、证据、
程序
? 报告准则：内容、意见选择、编制、出具。
? 附则：生效日、解释权 遵照执行
（ 2）具体准则与实务公告,
系列文件,目,
? 具体准则：针对一般会计报表审计,20项
? 实务公告：针对特殊行业、特殊目的、特殊性
质,17项,
遵照执行
（ 3）执业规范指南,
系列文件,解释和补充说明,
与具体准则及实务公告一一配套,
参照执行
国际审计准则、公认审计准则、独立审计
准则的比较：内容基本一致，结构差异
较大
二、质量控制准则
1.定义：规范会计师事务所建立质量控制
政策和措施的 管理标准 。
2.作用 （ 1）有助于落实审计准则
（ 2）规范质量控制
（ 3）提高公众信任
3.国际审计质量控制准则
以国际审计准则的名称出现（第 220号）
（ 1）全面质量控制,
? 人员质量（正直、独立,客观、保密）
? 经验和能力（培训）
? 委派工作
? 指导和监督
? 业务承接
? 检查
（ 2）单项审计质量控制
? 工作委派
? 业务指导
? 监督
? 复核
返回
4.美国审计质量控制准则,
? 独立性
? 工作委派
? 业务咨询
? 指导和监督
? 人员聘用（正直、
能力、进取精神）
专业发展（业务培训）
职务晋升
业务承接（委托人的证
书诚实）
核查
单独的准则体系,9要素,
5.中国审计质量控制准则
（ 1）审计项目质量控制
? 工作委派（经验、能力、独立性）
? 业务指导
? 业务监督
? 检查和复核
,中国注册会计师审计质量控制基本准则,
连接
（ 2） 事务所全面质量控制
? 职业道德原则
? 专业胜任能力
? 工作委派（经验、助理人员）
? 指导和监督
? 专业咨询（专家）
? 业务承接（自身能力、委托人的正直诚实程
度）
? 监控
三者对比
国际 美国 中国
人员质量 独立性 职业道德原则
经验和能力 工作委派 专业胜任能力
委派工作 业务咨询 工作委派
指导和监督 指导和监督 指导和监督
业务承接 人员聘用 专业咨询
检查 专业发展 业务承接
工作委派 职务晋升 监控
业务指导 业务承接 工作委派
监督 核查 业务指导
复核 业务监督
检查和复核
6.质量控制准则与审计准则
质量控制准则 审计准则
对象 质量控制工作的进
行
审计业务的执
行
性质 管理标准 技术标准
三、职业道德准则
1.总则：制定目的、适用范围
2.一般原则：独立、客观、公正
,中国注册会计师职业道德基本准则,
1997.01.01 共 7章 32条
（ 1） 独立
内涵：实质上的独立：确无利益关系
形式上的独立：从他人看来是独立的
独立于委托单位,
独立于其它机构和组织,
回避制度：离职未满 2年
有经济利益关系（亲属？）
与有关人士（高管）有近亲关系
代账或任会计顾问
重要性,灵魂
（ 2）客观,以事实为依据，实事求实，不
掺杂个人的主观意愿和好恶，也不为委
托人或第三者的意见所左右，应当一切
从实际出发,
（ 3）公正：公正诚实，不偏不倚的对待有
关利益各方，不以牺牲一方利益为代价
而使另一方受益。
独立是客观公正的基础
3.专业 胜任能力和技术规范
（ 1）专业胜任能力
不得从事不能胜任的业务：能力,时间
对助理和其它专业人员的工作结果负责
接受后续教育
（ 2）技术规范
遵守, 独立审计准则, 等职业规范。
合计运用会计准则和国家其它相关技术规范。
此外,
不对前景（预测）财务资料的可实现程度做出
保证（不是能否实现，而是假设是否合理，是
否依据假设，会计方法是否一致）。
不得代行委托单位管理决策的职能（是专业服
务，不是委托单位的管理人员）。
4.对客户的责任
按时按质完成审计业务
保密：委托人允许、法律法规要求的例
外
也不能用于私人目的
不影响按专业标准要求揭示有关
信息
不影响出庭作证,
不影响协会和财政部门的执业检
查
不能按服务成果的大小决定收费的高低
收费方式
按工作量（计时）：服务性质、时间长短、
参加人员层次（水平、身份）
时间预算
按规模（计件）,审计前的 总资产、
总收入,
5.对同行的责任
公平竞争
禁止地区封锁和行业垄断
委托人变更委托后，前任对后任应予以支持
和合作（介绍基本情况、提供以前的审计档
资料等）
保持良好的合作关系，不诋毁，不“挖墙
角”，不得以不正当手段争揽业务
CPA不得以个人名义同时在两家或两家以上
的事务所执业
6.其它责任：主要针对 业务承接 过程
? 事务所统一接受委托,
? 双向自愿选择，不得以强迫、欺诈、利诱或降低
收费、支付手续费、佣金、介绍费、回扣等方式
招揽业务。
不得对其能力进行广告宣传以招揽业务。
不得允许他人、他单位以本人或本所的名义承接
业务，如有上述情况，视为本人或本所承接。
对法定审计业务，不得与其它机构进行受益分成
式的业务合作。
7.附则：生效日、解释权
四、后续教育准则
,中国注册会计师后续教育基本准则,
1997.01.01 共 6章
1.总则：制定目的、适用范围
2.一般原则：后续教育应贯穿 CPA的执业生涯
3.内容与形式,
（ 1）内容：会计准则及财务会计法规
审计准则及其它职业规范
相关法规、法规、部门规章
其它知识与技能（财政、金融等）
（ 2）形式
培训：协会或认可（授权）的机构主办
研讨会、进修班、短训班
出版专著、发表专业论文
承担专业课题研究
4.组织与实施,
中注协、省注协、事务所
5.检查与考核,
（ 1）执行人：中注协、省注协、经授权的事
务所
（ 2）标准：学时，具体数字由省注协确定,
江苏为,3年累计 ≥ 180小时
每年 ≥ 40小时
（专业著作、论文、课题的折算）
6.附则：生效日、解释权 第四章
第四章 法律责任
会计责任与审计责任 熟练掌握
法律诉讼成因 一般了解
责任认定 熟练掌握
责任类型 一般了解
如何避免法律诉讼 一般掌握
一、会计责任与审计责任
1.会计责任：是指被审计单位对会计报表所
负的责任。按, 基本会计准则, 的规定：
会计责任是,对包括会计报表在内的会计
信息的真实性、完整性和合规性负责。,
上述规定又可以分解为以下五项具体内容,
会计责任的具体内容,
遵循公认会计原则
选择和运用适当的会计方法
保持真实、完整的会计记录
建立健全必要的内部控制
确保资产的安全与完整
2.审计责任,
是指注册会计师在执行独立审计业务，出具独
立审计报告所应承担的责任，按照, 基本审计
准则, 的规定，审计责任是,对审计报告的真
实性和合法性负责,。
同样审计责任也可以细化为以下四项具体要求,
审计责任的具体要求,
实施运用必要的审计程序和审计方法
收集足够的审计证据
进行独立、客观、公正的判断
将判断结果在审计报告中如实表达
审计责任内涵的演变
揭露欺诈和舞弊行为
查错揭弊
验证会计报表公允性
验证公允性为主，揭露重大欺诈和舞弊
为辅（ 20世纪 70年代以后）
会计责任和审计责任
不能相互替代、减轻或
免除
二、法律诉讼的成因
（一）被审计单位方面的原因,
1.错误、舞弊和违反法规行为,
错误：报表中存在的 非故意 的错报或漏
报。包括原始记录和会计数据的计算、
抄写错误；对事实的疏忽和误解；对会
计政策的误用。通常表现为：账不平，
表不对，会计资料之间及与会计资料与
其它资料不一致。
舞弊：导致报表产生不实反映的 故意 行
为。主要包括伪造、变造记录或凭证；
侵占资产；隐瞒或删除交易及事项；记
录虚假的交易或事项；蓄意适用不当的
会计政策。通常表现为：账平表对，会
计资料之间及会计资料与其它资料之间
保持一致。
违反法规行为：指被审计单位故意或非
故意地违反除, 企业会计准则, 及国家
其它有关财会法规之外的高教法律、行
政法规、部门规章和地方性法规、规章
对于上述错误、舞弊和违法行为,
被审计单位：直接责任和会计责任
审计人员：审计责任
两者的划分则根据
, 具体准则第 8号－错误与舞弊,
, 具体准则第 8号－错误与舞弊,
审计人员只要严格遵循专业标准，保持应有
的职业谨慎，实施恰当且必要的审计程序，
是能够 合理确信 查出报表中存在的 重大 错弊
由于一些 固有限制,不能苛求审计人员发现
并披露报表中的所有错弊。
对于那些未发现的错弊，审计人员是否负有
责任则关键在于：是否因审计人员本身的过
错而未查出该错弊。
在审计中，审计人员可能存在的错弊应当,
对可能的错弊应当
评估其 重要性,对重要的可能错弊应修改或
追加审计程序以证实或排除怀疑。
若证实该错弊存在，应提请被审计单位 调整
报表或在有关位置披露该错弊。
若被审计单位拒绝，应根据该错弊的对报表
的 影响 大小出具保留或否定意见。
若无法确定该错弊是否存在或该错弊对报表
的影响，则应当出具保留或拒绝表示意见。
2.被审计单位发生经营失败
使用者的推理,
危机有先兆 报表有记录 使用者能预测
危机发生了 报表无记录 报表不真实（未发
现错弊） 审计失败
实际上,
经营失败：企业发生财务危机甚至破产
审计失败：报表实际存在重大错漏报，审计
人员由于未遵守一般公认审计准则而提出错
误的审计意见。
审计风险：报表实际存在重大错漏报，审计
人员遵守了一般公认审计准则，但发表不恰
当审计意见的可能性。
另一理由,
（二）审计人员方面的责任
违约；未能达到合同条款的要求。
未发现错弊,
导致法律诉讼的外在因素
社会因素：审计期望差的存在及扩大。
经济因素：审计机构是自负盈亏的盈利
性组织。
法律因素：自我保护意识增强、赔偿范
围增加，事务所屡屡败诉的现实，对损
失方的同情。
三、责任认定
1.对违约的责任认定：, 业务约定书,
有约定从约定，无约定及约定不明从惯例
2.对未发现错弊,
（ 1）无过失：未发现的错弊并不 重大
（ 2）过失：因缺少应有的 合理谨慎 而未能发现
重大错弊
合理：以其它注册会计师在同等条件下能发现为
标准。
按照 重要性和内部控制,过失
又可以分为两类,
一般过失：单个未发现错弊均不算重大，但综
合起来对报表的影响较大；或单个错弊重大，
而所在领域内部控制健全，但职工串通舞弊或
领导层授意作弊，致使内部控制失效。
重大过失：单个错弊重大，且错弊所在领域的
内部控制并不健全。
（ 3）欺诈（审计人员舞弊）,
明知有错弊却加以虚伪地陈述
以 不良动机 为主要特征
推定欺诈,没有证据 表明存在不良动机，
但存在极端或异常的过失，且没有其它
合理的令人信服的理由。
P75页框图 错报没有查出
重大吗？ 没有过失
符合性测试应当揭示吗？ 内部控制失效了吗？
普通过失 运用了实质性测试程序吗？
是否有欺诈动机？ 欺诈
重大过失
否
是
否
是
是
是
否
否
否
是
四、责任类型
1.行政责任,
对事务所：警告、没收违法所得、罚款、
暂停营业、撤销营业执照
对个人：警告、暂定执业、吊销执业证
书（ 5年内不得重新申请）
一般针对违约事项
2.民事责任,
对事务所：赔偿，对所有“潜在的受益人”，
在损失额范围内，“集体诉讼”
对个人,无
事务所对外承担全部民事责任，实际执行并
签发审计报告的审计人员与事务所之间就赔
偿的责任分担是第二个法律关系，与审定报
表的使用者无关。
一般针对过失事项
3.刑事责任,
对事务所：无
对个人：坐牢，直接责任人（审计报告
签发人）
一般针对欺诈事项（含推定欺诈）
有关法律规定,P79-82
,民法通则,
,注册会计师法,
,公司法,
,关于惩治违反公司法的犯罪的规定,
,证券法,
,刑法,
五、如何避免法律诉讼
遵循专业标准（审计风险与审计失败）
建立健全事务所质量控制制度
签订详尽的业务约定书（避免违约）
审慎选择被审计单位
深入了解其经营业务
提取风险基金，购买责任保险
聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
第五章
第五章 审计目
标
总目标 一般了解
一般目标 熟练掌握
具体目标 熟练掌握
审计过程 一般理解
业务约定书 熟练掌握
定义：审计目标是指审计人员通过独立
审计应达到的目的和要求。
层次：独立审计的目标包括三个层次,
1.总目标
2.一般目标
3.具体目标三个层次
一、总目标
1.总目标的演变：受社会（审计环境）的
影响
查错防弊为主（产生－ 20世纪 30年代）
验证报表的真实公允性为主（ 20世纪 30
年代－ 20世纪 60年代）
查错防弊和验证报表的真实公允性 并重
（ 20世纪 60年代－今）
趋势,增加“揭露公司管理层舞弊”
2.我国独立审计的总目标,
根据, 独立审计基本准则, 的规定：独
立审计的总目标是注册会计师对审计单
位会计报表的合法性、公允性及会计处
理方法的一贯性发表意见。其中,
合法性：会计报表的编制符合, 企业会
计准则, 和国家其它有关财务会计法规
的规定。
公允性：会计报表在所有重大方面公允
反映被审计单位的财务状况、经营成果
和现金流量。
一贯性：会计处理方法法人选用在前后
各期保持一贯。
二、一般目标
独立审计的一般目标：是指适用于会计
报表所有项目审计的目标，通常根据管
理当局的认定 推论 得出。
认定：是指被审计单位管理当局就会计
报表所作的断言或声明，反映了审计单
位管理当局对经济业务处理的基本原则。
1.认定：包括以下五类,
存在或发生：资产、负债和权益在特定日期是
存在的，费用和收入在所审期间是发生的,防
止高估错误
权利和义务：资产确实企业权利，负债确系企
业义务,只与资产负债表有关
完整性：应列示的交易或事项均已列示,防止
低估错误
估价和分摊：会计要素均已适当的金额（符合
会计准则的规定；计算正确）列示
表达与披露：报表的各组成要素均按会计准则
的规定进行了适当的分类、说明和披露。
认定举例：存货,100万元
存在或发生：这些存货在期末确
实存在，没有不存在的存货。
权利和义务：这些存货确实属于企业所有，
没有不属企业的存货。
完整性：所有应纳入的存货均已包含其中，
没有遗漏。
估价和分摊：这些存货已按会计准则进行计
量，且计算正确，确为 100万。
表达与披露：已经适当分类，没有应纳入其
它报表项目的；应说明或披露的（如存货抵
押）已经适当说明或充分披露。
2.一般目标,
总体合理性：若总体评价不满意，则必须关注
以下目标；
真实性：金额是否真实可信；
所有权：资产和负债是否确归企业所有；
完整性：全部交易和事项是否已登记入帐，并
列示于会计报表之中
估价：所列金额是否经过正确计价
截止：交易是否计入恰当的期间
机械准确性：数字的计算和汇总是否正确
分类：报表项目是否按会计准则规定恰当分类
披露：报表及附注是否恰当披露企业信息
三、具体目标
独立审计的具体目标：是指适用于会计
报表具体项目审计的目标。其内容视具
体项目的改变而随之改变。
通常，根据以下情况确定
（ 1）管理当局的认定；
（ 2）审计一般目标；
（ 3）被审计单位具体情况
认定、一般目标与具体目标 管理当局认定 审计一般目标 应收账款项目审计的具体目标
1.总体合理性 总体合理，看来无重要错报
1.存在或发生 2.真实性 在报表日，应收账款确实存在
2.权利或义务 3.所有权 所有应收账款确归被审计单位所有，
未作抵押
3.完整性 4.完整性 应收账款增减变动的记录全面完整
4.估价或分摊 5.估价 应收账款预计可收回，坏账准备的
计提是恰当的
6.截止 年末销售截止是恰当的
7.机械准确性 发生额、账面结转都正确，总帐明
细账总额一致，期末余额正确
5.表达与披露 8.分类 应收账款与其它应收款明确区分
9.披露 应收账款在报表上的披露恰当。
四、审计过程
1.计划阶段：审计活动的起点
定义：是为完成报表审计业务，达到预期的审
计目标，而在具体实施审计程序之前编制的工
作计划。
作用：（ 1） 提高工作效率；
（ 2） 控制工作成本
主要工作：调查了解被审计单位的基本情况；
签订业务约定书；初步评价内部控制；确定重
要性；分析审计风险；编制工作计划等
具体准则第 3号，第九章
2.实施阶段：审计活动的中心
定义：按照审计计划确定的范围、要点、步骤
和方法，进行调查、取证和评价，以形成审计
结论，实现审计目标。
主要工作,
（ 1） 符合性测试：针对内部控制的建立和执行，
根据测试结果修订审计计划。
（ 2）实质性测试：针对会计报表项目的数据，
根据测试结果进行报表的评价和鉴定。
3.完成阶段：审计活动的结束
主要工作,
（ 1）整理评价收集到的审计证据
（ 2）复核审计底稿，审计期后事项
（ 3）汇总审计差异
（ 4）形成审计意见，编制审计报告
充分运用专用判断
具体准则第 7,14,15,16号
第十二、十三章
4.复审阶段,
第一次：发现问题，提出处理意见（处置权）
第二次（复审）：上述处理意见是否执行？
政府审计的特有阶段
五、业务约定书 P146
具体准则第 2号
1.定义：是指会计师事务所与委托人共同签署
的，据以确认审计业务的委托与受托关系，
明确委托目的、审计范围及双方应负责任与
义务等事项的 书面合同 。具有法定约束力。
2.作用,
对所期望的和要求的时间服务的目的、范围
以及双方责任等给出一个明确的约定。
尽可能减少审计机构、审计人员和委托人之
间对以上事项的误解，并以此作为划分责任
的依据。
是确定诉讼双方应负责任的重要证据。
3.签订业务约定书前的准备工作,
明确审计业务的性质和范围
初步了解被审计单位的基本情况（尤其是以前
年度的审计情况）。该不该接
考虑自身能否胜任该业务。能不能接
收费依据、标准、方式、时间
被审计单位应协助的工作（资料、人员）
4.内容,
双方名称,
委托目的：审计类型
审计范围：对象范围、时间范围，与审计类型
有关
会计责任与审计责任,
双方的权利与义务,
（ 1）被审计单位义务,
A.及时提供全部会计资料
B.提供必要的条件和合作
C.及时足额付费
（ 2）注册会计师义务：保密、按时
出具审计报告的日期,
审计报告的使用责任：使用应与委托目的相关，
计费依据、标准和付费方式、时间
合同的有效期：生效日；失效日
违约责任,
签约时间,
其它,
5.要求,
达成一致意见后，方可签约
双方的法定代表人或由法定代表人授权的代表
签订，并加盖双方公章
补充审计约定事项，应陈述理由并获对方确认。
至少一式两份，事务所留存的一份归入审计档
案。
6.格式：包含应有内容（ 12项）即可,P148
第六章
据
审计证据 熟练掌握
审计工作底稿 熟练掌握
审计档案 一般理解
一、审计证据
（一）定义
是注册会计师在执行审计业务过程中，为形成
审计意见所获取的证据。
（二）类型：按外形特征
1.实物证据：是指通过实际观察或清点可以确定
某些实物资产是否存在的证据。是 证明资产存
在 的强有力证据。但是存在 ≠ 所有权 ≠ 计价
2.书面证据：是指注册会计师所获
取的各种以书面文件为形式的证
据。 基本证据
包括：原始凭证；会计记录；会
议记录和文件；各种合同；通知书；报告书及
函件
按其来源可以分为,
（ 1）外部证据：由被审计单位以外的组织机
构或人员编制的,
（ 2）内部证据：由被审计单位内部机构或职
员编制或提供的，一般包括会计记录，被审
计单位声明书和其它书面文件。
书面证据的进一步分类,
种类 细分 举例 证明力
外部
证据
CPA自行制作 分析表 最强
外部制作，直接递
交 CPA
函证回函 次强
外部制作，内部持
有，转交 CPA
采购发票 再次之
内部
证据
内部制作，经外部
承认
销售发票 较弱
内部制作，在内部
流转
领料单 最弱
3.口头证据：被审计单位职员或其
它有关人员对 CPA的提问作口头
答复所形成的一类证据。口说无
凭，众口一词，串通,提供重要
线索,需要其它证据的支持，转化为书面证
据,
4.环境证据：状况证据，是指对被审计单位产
生影响的各种环境事实（影响因素）。 不指
向某一具体的会计事项,一般包括,
内部控制情况,
管理人员素质,
管理条件和管理水平,
（三）证明力及其运用
证明力：证据指向正确审计意见的能力。
实物证据：只是证明存在的强有力证据，但计
价？但所有权？ 不能单独使用
书面证据,基本证据,按其来源，证明力也各
不相同。
口头证据：口说无凭，证明力最弱，提升（一
致的口头证据或转化为书面证据）,提供重要
线索,需要其它证据的支持，佐证
环境证据,不指向某一具体的会计事项,总体
合理性
其它分类,
按是否真实：真实证据、不实证据、涂改
证据和伪证
按证明逻辑：正面证据和反面证据
按来源：亲历证据、外部证据和内部证据
按与被审计事项关系：直接证据和间接证
据
（四）证据与具体审计目标
总体
合理
性
真
实
性
完
整
性
所
有
权
估
价
截
止
机械
准确
性
分
类
披
露
实物证据 √ √ √ √
书面证据 √ √ √ √ √ √ √ √ √
口头证据 √ √ √ √ √ √ √ √
环境证据 √
（五）获取审计证据的途径
1.检查：对会计记录和其它书面文件
进行的审阅（真实性和合法性）和复核
（相互一致）。
2.监督盘点：确定数量－实物证据
3.观察：实地察看
4.查询及函证,
（ 1）查询：口头询问企业有关人员
（ 2）函证：向涉及的第三方发函求证。
5.验算：重复企业的已有计算过程。
6.分析性复核：分析企业重要的比率或趋势，
寻找异常波动或脱离预期的重大差异，以发
现潜在的错漏报。
（六）特征
1.充分性：数量要求
含义：审计证据的数量应 足以 证明（支持）
CPA的审计意见。
运用：充分 ≠ 最多，够用就行，成本问题
充分性的判断,
审计风险：预计风险大，所需数量多
具体项目的重要程度：重要，所需数量多
审计人员的审计经验：欠缺，所需数量多
是否已发现错弊：已发现，所需数量多
已有证据的类型及获取途径：证明力弱，需
要更多的证据
充分性判断举例,
考试成绩与复习时间
审计风险＝考试不及格的可能性：可能性越
大，复习时间越长，以避免不及格
具体项目的重要程度＝该门课程的重要程度：
专业课、主干课、学位课、一般性课程，重
要的课程不仅要及格，还要高分，复习时间
更长
充分性判断举例,
审计人员的审计经验＝考试临场发挥水平：
有水平（能乱吹），可以复习少
是否已发现错弊＝是否已知自已一窍不通，
已知，复习时间长（至少长于自以为很懂）
已有证据的类型及获取途径＝已进行的复习
的质量：浏览还是钻研，浏览式的效果差，
要多浏览几遍，复习时间长。
2.适当性：质量要求
相关性：审计证据与 CPA想证明的事项相关
例如：审计目标是“应收账款余额的真实性”
审计证据是“银行存款余额调节表”
可靠性：审计证据能如实反映客观事实，伪
证问题，证明力问题
可靠性判断,
书面证据强于口头证据；
外部证据强于内部证据；
由较好内部控制产生的内部证据强于由较差
内部控制产生的内部证据；
亲历证据强于其它证据；
相互一致的证据强于相互矛盾的证据；
客观证据强于主观证据；
及时证据强于历史证据
3.充分性与适当性的相互替代
成本效益原则：以低成本收集较多数量的证
据，取代以高成本收集高质量的证据
相互替代：适当的证据，数量可以少一点；
充分的证据，质量可以差一点
例外,对于重要的审计事项,CPA不应将成
本作为省略必要审计程序的的理由。
替代的程度：适当替代，不可完全替代
4.充分性和适当性的法定约束力,
CPA若无法取得充分 且 适当的证据，则应视
情况发表保留意见或拒绝表示意见。
（七）整理、分析和评价
1.意义,
（ 1）通过科学的整理和加工，把零散的、孤
立的，无序的证据变成有序的、系统化的、
彼此联系的证据。
（ 2）通过整理和分析，把审计证据与审计目
标相联系，还可以查漏补缺。
（ 3）在对已有证据的分析、研究中，往往会
产生一些有价值的新的证据。
2.方法
无固定模式，一般包括,
分类：通常按与审计目标的关系（直接或间
接）及证明力大小分类
计算：对数据证据进行再加工，以获得新的
更能揭示问题的证据。
比较,
（ 1） 证据间的比较，是否一致（可靠性）
（ 2）证据与审计目标的比较，在数量和质量
上是否符合要求。
小结：在分类、计算和比较的基础上，得出
具有说服力的局部的审计结论。
3.应注意问题
证据的取舍：所获取的审计证据不可能全部
都记录在审计报告中，由此产生取舍问题。
标准：（ 1）金额大小：取大
（ 2）问题性质的严重程度：取严重
表象与本质,
伪证：精心制作或巧合
（ 1）去真：真作假，效率问题
（ 2）存伪：假当真，质量问题
二、审计工作底稿
1.定义：是 CPA在执行审计业务过程中所形成
的全部工作记录和获取的资料。
（ 1）审计全过程：承接审计业务－签发审计
报告
（ 2）取得方式：自行编制和直接取得
（ 3）内容：工作过程记录和工作资料
审计工作底稿的具体构成,共 13项
审计业务约定书
有关被审计单位设立的法律性资料，如营业
执照等 复印件
与被审计单位组织结构及管理人员结构有关
的资料。
重要的法律文件、合同、协议和会议记录
复印件
对被审计单位的相关内部控制的研究与评价
记录
审计工作底稿的具体构成,
审计计划
未审会计报表和审计差异调整表
实施的具体审计程序名称、实施过程记录和
实施过程中获得的资料
审计活动中的会谈记录和往来函件
被审计单位声明书
审计报告和管理建议书
审计工作总结
其它
2.审计工作底稿与审计证据
关系,审计工作底稿是审计证据的载体,
审计工作底稿不限于审计证据,
对于那些记载审计证据的审计工作底稿,
从作用上看：是证据。
审计证据是审计工作的结果，而审计工作底
稿是对审计工作及其结果的记录。
从形式上看：是工作底稿。
3.作用,
连接整个审计工作（审计分工和信息交换）
是表达审计意见、出具审计报告的 直接依据 。
（收集的审计证据和所做的专业判断均记录
在此）
是明确审计责任、评价审计工作业绩的依据
（工作记录，摄像机）
是审计质量控制和质量检查的载体。（质量
检查和质量控制均事后进行）
为未来业务提供参考。（前车之鉴）
4.分类：按性质和作用
（ 1）综合类：是 CPA在 审计计划和审计报告
阶段,为规划、管理、总结整个审计工作，
并发表审计意见所形成的审计工作底稿。
包括：审计业务约定书、审计计划、审计差
异汇总表、试算平衡表、审计总结、审计调
整分录汇总表、审计报告未定稿等
（ 2）业务类：是 CPA在 审计实施阶段,执行
具体审计程序所形成的审计工作底稿。实施
的具体审计程序名称、实施过程记录和实施
过程中获得的资料
（ 3）备查类：是 CPA在 审计过程 中形成的，
对审计工作仅具有备查作用的审计工作底稿。
包括：与审计约定事项有关的重要法律性文
件、重要的会计记录、重要的经济合同与协
议、企业营业执照、公司章程等原始资料的
副本或复印件
5.构成（基本要素）：共 10项,
被审计单位名称：所审会计报表
的编制单位,
审计项目名称：审计程序指向的会计报表项
目或会计科目名称。
审计项目时点或期间：资产负债类项目的报
告时点或损益类项目的报告期间。
审计过程记录,
（ 1）实施的具体测试程序名称
（ 2）抽取的样本
（ 3）发现的差异及建议的调整分录
5.构成（基本要素）：共 10项
审计标识及其说明：审计标识是 CPA为便于
表达审计含义，保持审计工作底稿的简洁直
观，加快审计工作底稿的编制速度而使用的
符号 。标识说明则是为了方便他人理解。
审计结论：在实施具体审计程序后，对某一
审计事项所作的专业判断。
索引号及页次：为整理利用审计工作底稿，
并保证审计工作底稿在传递过程中的完整，
而对审计工作底稿所作的分类编号（索引号）
和顺序编号（页次）
5.构成（基本要素）：共 10项
编制者姓名及编制日期：加强责任控制
复核者姓名及复核日期：加强责任控制
其它应说明事项,CPA自由决定的内容
6.格式
受到具体审计事项、审计程序及被审计单位
业务性质、各事务所的惯例等因素的影响，
无统一、规范的格式 。
CPA应根据实际情况,自行选择或设计 适当
的审计工作底稿格式。
通常在一个事务所内，有一定的规范统一格
式
7.编制要求,
（ 1）内容要求,
资料翔实：来源真实，内容完整
重点突出：反映对审计结论有重大影响的内
容
繁简得当：重点内容详细记录，一般内容简
单记录
结论明确：明确表达其最终的专业判断
（ 2）形式要求,
要素齐全,10个基本要素
格式规范,
标识一致：审计标识前后一致，且其含义与
审计标识说明一致
记录清晰：记录内容连贯，文字端正，计算
正确
（ 3）直接从被审计单位取得的
注明资料来源,
对原件进行审阅,
与经审阅的原件核对一致
审阅核对完成后，应形成相应的文字记录并
在构成审计工作底稿的副本或复印件上签名。
8.复核
（ 1）作用,
减少人为的差错
质量检查和业绩评价的依据
（ 2）内容,
所引用的数据是否真实可靠
所获取的审计证据是否充分恰当
所做的审计判断是否有理有据
审计结论是否正确
（ 3）要求,
作出必要的复核记录：签名、签日期、签书
面的复核意见
对于复核中发现的问题，应指示有关人员予
以答复和处理
（ 4）三级复核制度
第一级：项目经理复核，详细复核，在 外勤
工作结束前 进行
第二级：部门经理复核，一般复核，在 外勤
工作结束时 进行，对重要会计账项的审计、
重要审计程序的执行以及重要事项的调整等
进行复核
第三级：主任会计师复核，重点复核，在 签
发审计报告前 进行，对重大会计审计问题、
重大审计调整事项及重要的审计工作底稿进
行复核
三级复核人员的兼任问题,
部门经理兼任项目经理：所作复核视为
项目经理复核，部门经理复核由主任会
计师另行指定他人代为进行
主任会计师兼任部门经理：同上
三、审计档案
1.定义：审计业务完成后，事务所应对审计工
作底稿进行分类整理，装订成册，并归档后
由专人妥善保管，这样的审计工作底稿就称
为审计档案。
2.所有权：事务所
3.分类,
（ 1）当期档案：所记录内容经常变化，只供
当期使用和下期参考的审计工作底稿,业务
类和部分备查类审计工作底稿
（ 2）永久性档案：内容相对稳定，具有长期
使用价值，对以后的审计工作具有重要影响
和直接作用的审计工作底稿。 综合类和部分
备查类审计工作底稿 。
4.保存,
专人保管，一般不得对外借阅，保密制度
年限问题,
当期档案：至少 10年，具体年限由事务所自
定，自审计报告签发之日起计算
永久性档案：不再进行后续审计后，所有永
久性档案与最后一期当期档案保存相同年限。
10年为法定最低保存年限
具体保存年限的判断举例,
a:当期档案； b：永久性档案
00年，首次审计,00a保存至 10年,00b不知
01年：后续审计,01a保存至 11年,01b不知
02年：后续审计,02a保存至 12年,02b不知
03年：后续审计,03a保存至 13年,03b不知
04年：不再进行后续审计,00b-03b保存至 13
年
概念辨析,
首次审计：企业第一次接受审计
首任审计：企业第一次接受审计时的审计机
构
后任审计：首次（首任）审计后进行的审计
后续审计：同一事务所对同一企业进行的第
二、三直至 n次审计
？：某事务所对某企业的第一次审计
5..借阅,
（ 1）允许借阅的条件,
公检法及其它有关部门，办理必要手续（介
绍信、登记）后，可以查阅
注册会计师协会对执业情况进行检查
其它事务所的 CPA，因审计工作的需要，并
经委托人的同意，办理相关手续（委托人同
意函、登记）后，可以查阅,
一般指以下情况,
A.后任 CPA调看前任的审计工作底稿
B.执行合并报表审计的 CPA，调阅执行个别报
表审计的 CPA的审计档案
C.联合审计
D.其它事务所认为合理的情况
（ 2）可借阅的内容：视借阅者的身份和理由，
不必须 提供全部审计档案。
（ 3）引用的责任：因借阅者的误用而造成的
后果，与拥有该审计档案的事务所无关。
6.销毁
时间：保存期满，（也可自愿继续保存）
手续：所长签字
要求 （ 1）进行最后的 检查,
（ 2）现场监督,
（ 3）保证彻底销毁
第七章
第七章 审计基本方法
检查 查询及函证
监督盘点 验算
观察 分析性复核
一、检查：对书面文件
1.方法：审阅和核对
审阅：审查书面文件的合法性、真实性
（ 1）合法性：手续问题，构成要素
（ 2）真实性：伪造、涂改、变造
核对：书面文件之间是否一致，包括,
（ 1）原始凭证和记账凭证
（ 2）记账凭证和账簿
（ 3）明细账和总帐
（ 4）账簿和报表
2.分类,
（ 1）按顺序：顺查和逆查
以会计资料的形成顺序为标准
会计资料形成顺序,
原始
凭证
记账
凭证
日记账
总账
明细帐
三大报表
明细副表
顺查：沿着会计资料的形成顺序逐步检
查，以真实可靠的基础资料推导真实可
靠的后续资料，步步为营，层层推进，
顺藤模瓜
逆查（追查）：倒着会计资料的形成顺
序，反向检查，从报表的疑问入手，向
前追查，确定或排除疑问，抽丝剥茧,
顺查和逆查的优缺点
优点 缺点
顺查 无遗漏,工程巨大，是会计
的完全重复
逆查 对凭证、账簿的检
查有目的有重点，
省时省力
审计风险大
审计风险大的原因：逆查以“报表中的疑问”
为起点，而“疑问”来自 CPA的判断，“失之
毫厘，谬以千里”
（ 2）按范围：详查和抽查
详查：审查所有凭证、账簿、和报表
通常用于专案审计和验证重大错弊时
抽查：审查部分凭证、账簿和报表
是相对概念
优缺点同顺查和逆查（详查＝顺查）
二、监督盘点：实物性资产
实物性资产：存货、固定资产、货币资金
等，其中存货的种类最多，监督盘点程
序最复杂，所以以存货监督盘点为例来
介绍
1.事先的准备工作,
停止存货流动，保证存货有序和分类摆
放,
制作连续编号的盘点标签：漏点、重复
点
合理规划适当的盘点路线或组织多处盘
2.实施盘点,
直接盘点：有 CPA亲自进行盘点，通常
只对量少价值大的存货
监督盘点：仓库人员自行盘点,CPA从
旁监督
复盘抽点：在监督盘点的情况下,CPA
必须再次进行亲自盘点，且不必是全部
存货，所以叫“复盘抽点”，但抽点数
量必须达到存货数量的 20％
填写并收回盘点标签：对清点情况的及
时记录
此外,注意观察存货品质，实物证据，计
价？
3.登记盘点表
对盘点结果的记录，形成工作底稿,
根据盘点标签：全部标签，事先的顺序
编号
3方签字认可：仓库人员,CPA、企业财
务人员，对盘点结果的认可
一式两份：企业、事务所
4.盘点差异分析,
未达账项：未入帐的存货进出
盘点日与报表日不一致,
会计记录错弊,
5.存货盘点的强制性,
除非无法实施盘点，且具有可依赖的替
代程序，否则 CPA应对未进行盘点的存
货发表保留意见或拒绝表示意见。
6.突击盘点,
适用于现金、有价证券、贵重物品等价
值大，数量有限，易侵占又易归还的实
物，适用亲自盘点法，效果好
三、观察：对内部控制的执行
实施 （ 1） 实地察看：旁观者
（ 2）亲身经历：行为的实施或被实
施者
证据性质：实物证据,
证明力
（ 1） 只能证明观察当时的情况，而报表是
在过去的内部控制下产生的，相关性受
限
（ 2）当被观察者知晓观察者的存在，作秀
的可能性就大大增加，真实性也难以保
证明力的修正,
（ 1）多次观察，剔除偶然现象，确定企业
有关人员的习惯做法，从而合理假定该
习惯做法在过去（审计期间）也被一贯
使用。
（ 2）隐蔽身份：避免被观察者的作秀，但
审计人员的进驻是公开的，审计人员是
企业的陌生人，很难不被识别
四、查询及函证：对债权债务
人
查询是口头询问企业有关人员；函证向涉及的
第三方发函求证。主要介绍函证
1.类型（方式）,
肯定式：无论所函证事项或数据是否相符，
均要求回函加以说明
否定式：只在所函证数据不一致时，才要求
回函说明不符及差距金额。问题？
2.函证数量,
企业的账簿中涉及第三方的记录很多，不
必也不可能全部函证，因此存在数量问
题，应考虑 4个因素,
重要性：重要的，多函证
内部控制：内部控制弱的，多函证
以前年度函证结果：相差大的，多函证
函证方式：否定式的，多函证
3.函证范围（具体对象）
应选择的对象：具有错弊潜质的，对报表
重要的，具体包括,
大额或账龄较长的
有纠纷
关联方
主要客户
交易频繁但期末余额较小的
非正常项目
函证对象选择举例,已确定函证数量为 2，应选择？
A B C D
100
50
20
30
14
11
18
26
73
86
300
300
0
100
100
13
16
12
9
4
17
11
6
2
8
10
4.函证的质量控制
CPA应自行发出并收回函证
追查因无法投递而退回的函证
追查采用肯定式函证而没有回函的
再次函证
5.函证差异分析,
未达账项,
有争议或纠纷：或有事项
错弊,
6.函证评价,
函证结果有差异,
（ 1）重新考虑对内部控制的原有评价,
（ 2）根据本次函证结果或进一步扩大函证
范围以估算剩余未函证部分的累计差异
函证结果无差异,
可以 合理推论 总体金额正确
7.函证程序的强制性
若 CPA对回函结果不满意，或无回函、
回函数量不足、回函比例不大,CPA应
实施替代程序。
五、验算
概念辨析,
（ 1） 验算：对企业 已有计算过程 加以重复，
以 CPA的计算结果和企业的已有结果相
核对，以确定企业的计算结果是否真实，
支持“计算准确性”目标
（ 2）分析性复核,CPA选取有关数据进行
加工，从数据间的关系入手，判断企业
的有关数据是否有误，支持“真实性”
目标
应注意问题,
（ 1）应选取企业的原始数据，而不是中间数据
（ 2）应按照企业的既定方法，而不是 CPA认为
的合理方法,
（ 3）是企业计算 要素的完全重复,但不是企业
计算过程（顺序和步骤）的重复。
（ 3）发现差异后,CPA不不应当力求再现企业
的计算过程，也即追查企业错误的形成过程；
而是应当向企业有关人员询问并要求其拿出企
业的计算过程。
六、分析性复核
1.定义：是指 CPA分析企业重要的比率或
趋势，找出存在异常波动的项目，这就
是可能存在重大错弊的项目，以减少实
质性测试的范围。
2.强制性,
（ 1）计划阶段：必须运用
（ 2）实施阶段：视情况采用
（ 3）报告阶段：必须运用
3.运用分析性复核时应考虑的因素,
（ 1）数据间是否确实存在某种预期关系
（ 2）能否提高效率
（ 3）内部控制是否存在并被有效执行（假对
假）
4.分析性复核对实质性测试的替代,
一般是通过分析性复核确定可疑项目，
从而划定实质性测试的范围，再通过实
质性测试证实或排除疑问,
有时，也可以直接以分析性复核的结果
为证据，确定错弊的存在或不存在，从
而实现对实质性测试的替代。
5.运用分析性复核的限制,
不应过分依赖分析性复核的结果,尤其
是,
（ 1）特别重要的项目。
（ 2）其它审计程序的结果与分析性复核的
结果不一致。
（ 3）分析性复核结果准确性较低。
（ 4）审计风险较高的项目。
（ 5） CPA经验或能力不足。
6.分析性复核的执行
（ 1）确定分析目标，如坏账准备提取的准
确性
（ 2）确定分析方式
绝对金额比较：某项目的发生额
相关比率分析：财务比率，比率的相互
比较或就某一比率进行单独评价
结构比率比较：某项目占某总额的百分
比，与预期金额或预期百分比进行比较
趋势分析：与历史同期同类数据进行比
（ 3）估计期望值（确定基准值）
依据,
被时间单位的预算、预测或 CPA的预测,
以前年度的会计信息＋已知变化,
会计要素或项目之间的关系：如固定资
产和累计折旧
行业数据资料,参考
会计信息和其它相关信息之间的关系：
市场占有率和销售收入
（ 4）计算企业实际值：根据有关项目的原
始数据，按照公式计算得出加总数、比
率、结构或趋势。
（ 5）执行比较或分析，确定重大差异：将
计算得到的企业实际值与事先确定的基
准值进行对比，确认其差异或变动幅度，
并运用 专业判断 确定该差异是否属于重
大差异
（ 6）调查重大的非预期差异：确认导致该
重大差异的原因，以排除错弊。
调查手段包括,
向管理当局询问，如管理当局拒绝回答，
应考虑执行其它审计程序
运用因素分解法，推导差异产生的具体
原因
直接运用其它审计程序，如检查
此外，还应考虑基准值的可信度
（ 7）形成结论，确定对审计工作的影响：
存在重大错弊的可能性有多少，是否需
要调整原定的审计程序，追加测试程序
进行更详细的实质性测试。
分析性复核举例,
确定分析目标：流动资产的总体合理性
确定分析方式：相关比率分析，流动比率
估计期望值（确定基准值）,1.9
根据,（ 1）行业平均为 1.8,
（ 2）企业历年平均为 2.1,
（ 3） CPA的对已知情况的推算
计算企业实际值,1.2
执行比较或分析，确定重大差异：确定为重
大的非预期差异
调查重大的非预期差异,
（ 1）运用因素分解法，计算速动比率和现金
比率，确定流动比率的异动由货币资金的大
幅度减少引起,
（ 2）向管理当局询问货币资金大幅度减少的
原因，但未获回答。
形成结论：流动资产（特别是货币资金 ）在
总体上不合理，应修改审计计划，增加实质
性测试
第八章
划
一、概述
1.定义
2.作用
3.编制人员及要
求
4.审核、修改补
充和分析
5.时间预算
6.基本步骤
二、编制
1.了解基本情况
2.执行分析性复
核
3.初步评价重要
性水平
4.考虑审计风险
5.制定初步审计
策略
一、概述
1.定义,CPA为完成审计业务，达到预期
的审计目标，在具体执行审计程序之前
编制的工作计划。
按内容和详略程度，可以分为总体计划和
具体计划两类
总体计划：对审计活动的预期范围和实施
方式所作的计划,是 CPA对审计全过程基
本工作内容的综合规划
（ 1）被审计单位的基本情况
（ 2）审计目的、审计范围和审计策略
（ 3）重要会计问题和重点审计领域
（ 4）审计工作进度及时间、费用预算
（ 5）审计小组人员组成及分工
（ 6）重要性水平的确定和审计风险的评估
（ 7）对专家、内部审计人员及其它审计人员
工作的利用。
具体计划（审计程序计划）：依据总体计划，
是对具体审计项目实施审计的详细规划与说明。
（ 1）项目审计的目标
（ 2）项目审计实际执行的程序（步骤）：常规
程序、替代程序和补充程序
（ 3）项目审计的执行人员及执行时间
（ 4）项目审计所形成的审计工作底稿的索引号
（ 5）其它相关内容
总体计划和具体计划内容举例：
以考研为例
总体计划,
（ 1）基本情况：考 4门（政治、英语、高
数和专业课）,1月 10日考试，往年录取
比例 20％
（ 2）目的：公费
范围,10本参考书
策略：辞职，参加辅导班，找导师沟
通
（ 3）重点：政治、英语
（ 4）进度,10月底完成第一遍,11月底
完成第二遍,12月集中背政治,1月快
速回顾
（ 5）人员组成及分工：老爸找资料，老
妈负责后勤，我负责看书
具体计划：英语复习具体计划
（ 1）目标,70分
（ 2）实际复习安排：按词汇、语法、写作、
阅读和翻译五部分循环往复,
（ 3）复习时间：每天上午,
（ 4）复习步骤：作模拟题，核对答案并分
析，记忆正确答案
（ 5）项目审计所形成的审计工作底稿的编
号（索引号）：无
2.作用,
（ 1）以合理成本收集充分的审计证据
（ 2）提高审计工作的效率
（ 3）对助理人员进行指导和监督
（ 4）使被审计单位了解审计活动安排，便
于他们及时提供合作
3.编制人员及要求,
（ 1）总体计划,
由审计项目负责人编制,
形成书面文件，构成工作底稿,
以时间预算表的形式出现
经事务所的业务负责人审核和批准
时间预算表
审计
项目
去年实
际数
本年预
算数
本年实
际数
预算与实
际差异
差异分
析
合计
（ 2）具体计划,
是对总体计划的细化和分解
执行项目审计的人员负责编制本项目审
计的具体计划
形成书面文件，构成审计工作底稿
以审计程序表的方式存在
需经审计项目的负责人审核和批准
审计程序表
审计目标及程序 执行情况
工作底稿索引 执行人 日期
一、审计目标
1,
二、审计程序
1,
2,
被审计单位名称：
审计项目名称,
会计期间,
总页次：
编制人：
复核人,
索引号：
日期,
日期,
4.审计计划的审核、修改补充和分析
（ 1）审核,
时间：制定后、执行前,
强制性：经审核方可实施
要求：形成书面意见
人员：专人进行审核,
（ 2）修改和补充,
必须进行修改和补充：计划是在一些假
定条件下形成，但假设未必成立
依据实际情况修改或补充,
修改和补充均应形成工作底稿,
（ 3）分析,
审计活动完成后,
实际执行的计划与最初制定的计划相比
较
为以后制定更科学准确的计划积累经验
5.时间预算,
（ 1）定义：是指对执行审计程序的各个步
骤、各项工作所需的人员和相应的工作
时间所编制的计划。
（ 2）作用,
审计收费的依据：计时收费
控制审计工作进度、考核审计人员工作
效率的依据
（ 3）修改：应视具体情况进行合理的调整
调整应通知被审计单位，在计时收费时，
还应取得被审计单位的同意。
6.基本步骤,
了解被审计单位及所属行业的基本情况
实施分析性程序，初步确定重点审计领
域和重要会计问题
初步评价重要性水平
考虑审计风险
对重要认定制定初步审计策略
了解被审计单位的内部控制
进行符合性测试，评价内部控制
确定检查风险，设计实质性测试程序
二、编制
（一）了解被审计单位的基本情况
1.应了解内容,
企业的经营情况：业务类型、地理位置、
经营特点等
所属行业的情况：行业内企业分布、行
业前景、行业法律法规、行业政策等
企业内部情况：组织形态、内部组织结
构等
企业关联方情况：名称、交易等
2.获取途径,
查阅上年度审计工作底稿
查阅行业统计资料
查阅企业的业务经营资料
实地察看
询问企业内部人员
3.了解关联方的特别程序,
直接向企业索要关联方名单
在异常交易中识别关联方
关联方名单应印发至每个小组成员手中
,具体会计准则－关联方及关联
方交易,
1.关联方,
存在绝对或相对控制（直接、间接或混
合）,
存在共同控制,
能施加重大影响,
2.关联方交易：在关联方之间发生的转移
义务或资源的事项。包括单方行为
例如：为控股公司提供担保；向高级管理
人员支付薪金
关联方可以是个人
（二）执行分析性复核程序
分析企业重要的比率或趋势，找出存在
异常波动的项目，从而确定重点审计领
域
计划阶段 必须 执行分析性复核程序
包括四种方式,
（ 1）绝对金额比较
（ 2）相关比率分析
（ 3）结构比率比较
（ 4）趋势分析
执行步骤是,
（ 1）确定分析目标
（ 2）确定分析方式
（ 3）估计期望值（确定基准值）
（ 4）计算企业实际值
（ 5）执行比较或分析
（ 6）调查重大的非预期差异
（ 7）形成结论，确定对审计工作的影响
（三）初步评价重要性水平
1.重要性,
（ 1）定义：报表中存在的错漏报的严重程度。
（ 2）判断标准：是否影响报表使用人的决策。
难以验证和模拟，具体使用人之间也不一致
（ 3）实际判定：由 CPA确定，具体有两个指标
金额：金额越大越重要，个别错弊的汇总？
所反映问题的性质：舞弊比错误重要，管理层
舞弊比个别人员舞弊重要
2.重要性水平,
（ 1）定义：可容忍的错漏报数量，具有重
要性的最低金额。也即：达到重要性水
平的错弊均需揭示，因为这将影响会计
报表使用者的决策。
（ 2）种类,
报表层次的重要性水平：相对报表重要
的
账户层次的重要性水平：相对账户重要
的
3.重要性水平的判定
（ 1）初步判定,
有关法规对财务会计的要求：要求越严，
重要性水平越低
企业的经营规模：越大，绝对值越大，
但相对值越小
企业的业务性质：越复杂，越低
以往审计的确认数,
报表或账户金额的变动及其幅度：越大，
越低
内部控制状况：越严格完善，越高
（ 2）报表层次重要性水平（ a）
的判定
a＝报表数据 × 一定比率
通常,
总收入,0.5～ 1％
总资产,0.5～ 1％
利润总额,5～ 10％
净资产,1％
所有报表的重要性水平应一致，选 最低,？
理由一：显然，重要性水平越高，需查证揭示
的错弊越少，相应地,CPA的工作量越小。
同时重要性水平又是 CPA自行确定的，当
CPA意识到这一联系后，就会有意识地高估
重要性水平，以减少工作量。
理由二：高估重要性水平会导致审计质量
问题（应揭示的错弊被 CPA认为是不重
要的而忽略），而低估重要性水平会影
响审计效率问题（ CPA花费大量时间去
查证揭示本不必要查证揭示的错弊）。
在质量和效率之间，当质量问题不会为
CPA带来任何后果（？）时,CPA就会
牺牲质量来追求效率,
综上,CPA天生有高估重要性水平的倾
向，所以在报表间强制要求选低。
（ 3）账户层次重要性水平（ b）
判定,
三种方法
A.单独确认：不考虑报表是由账户组成的，
从 账户的特征 出发，独立确认每个账户
的重要性水平。
账户的三个特征,
账户性质：越重要，越低
该账户产生错漏报的可能性：越大，越
低
验证该账户的成本：越大，越高
B.将 a分配至各个账户 （ ∑ b＝ a）
理由,账户是报表的组成部分，所以账户
的重要性水平应当就是报表的重要性水
平的组成部分。具体又包括
平均分配,
结构比例分配,
结构比例分配＋调整：调整依据？
C.按 a的一定比例计算确定（ b=a*I）
理由, 账户和报表有关联，但并不等同，
体现在重要性水平上也是如此,
注意, ∑ I不必须，但有可能＝ 1 因此 ∑ b
不必须，有可能＝ a,
I的确定依据？
4.重要性水平与审计风险,
反向关系：重要性水平越高，审计风险越
低
重要性水平的含义：具有重要性的最低
金额
重要性的含义：影响报表使用人的决策
达到重要性的后果：会误导报表使用人，
因此 CPA应要求企业纠正,
所以：重要性水平越高，需要纠正的错弊
越少，而该错弊也越容易发现（范围缩
小）
审计风险的含义：遵守审计准则的要求
但提出错误审计意见的可能性。
审计准则的要求：进行重要性水平的判
定，并揭示达到重要性水平的所有错弊。
发生审计风险的后果,CPA无须承担法
律责任（赔偿责任），但信誉受损并且
要化费时间和精力去证明所发生的是风
险而非失败。
综上：重要性水平越高，需要纠正的错弊
越少，而该错弊也越容易发现，错误的
审计意见越容易归咎到审计风险上，审
计风险越容易发生，赔偿风险越小
所以，此处所指审计风险 实质 为赔偿
风险
（四）考虑审计风险
1.定义：遵守审计准则但未能发现重大错
弊从而提出错误审计意见的可能性。
另一种内涵：诉讼风险、赔偿风险
审计风险是审计人员需要规避的
2.构成要素,
（ 1）固有风险：企业不存在内部控制时，
报表存在错弊的可能性。取决于企业人
员的道德条件。 CPA不能改变，但可以
评价。通常评价为 100％，若低于此评价，
CPA需说明理由
（ 2）控制风险：内部控制不能防止、发现
和纠正报表错弊的可能性。取决于企业
内部控制的设计和执行情况,CPA不能
改变，但可以评价。若评价为低风险，
CPA需说明理由。
（ 3）检查风险,CPA通过实质性测试，未
能发现错弊的可能性。取决于 CPA对适
当审计程序的选择,CPA可以改变
3.审计风险模型,
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
对审计风险模型的运用,
制度基础审计：审计人员事先确定一个可接
受的审计风险，再评价固有风险和控制风险，
再根据这一公式来确定可接受的检查风险，
进而安排适宜的审计程序。
＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
风险导向审计：审计风险被更多地赋予了
诉讼风险的成分。因此,CPA更加关注企业
会计信息质量以外的问题，如审定报表中
的错弊是否会被发现，发现人是否会起诉
事务所等。他们从企业外部确定可能的审
计风险（诉讼和赔偿风险），与可接受的
审计风险比较，再运用上述公式来确定可
接受的检查风险，从而实现对实际审计风
险的控制。
＝固有风险 × 控制风险 × 检
查风险
这一等式也可以用来解释重要性水平和审
计风险的关系。
在固有风险和控制风险不变时，越低的审计
风险会支持越高的检查风险，也就意味着
CPA的实质性测试可以更马虎，更缩小范围，
忽略更多的错弊，错弊既然可以忽略，也
就没必要查证究竟有无错弊，所以可以提
高重要性水平。
注意：这里的审计风险仍然是诉讼及赔偿风
险的含义。与我们在前面所作分析的结论
是一致的。
＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
这一模型还可以导出另一结论,
控制风险可以替代检查风险，而控制风险的
与符合性测试有关，检查风险与实质性测
试有关，所以符合性测试可以替代实质性
测试。
符合性测试：为评价企业 内部控制的有
效程度而进行的测试。有效的内部控制
才能防止、发现和纠正会计报表中的错
弊。所以符合性测试的目的就是确定控
制风险的大小。
实质性测试：为评价企业会计报表数据
的真实完整合法公允而进行的测试。实
质性测试程序的选择和具体实施的详细
程度等都将直接影响到 CPA能否查出错
弊，也即实质性测试与检查风险密切相
关。
问题在于控制风险取决于企业内部控制
的设计和执行情况,CPA不能改变，也
无从知晓，真正列身于审计风险模型中
的是控制风险估计水平，是由 CPA通过
符合性测试加以判定的。
和判定重要性水平一样,CPA会在考虑后
果的基础上做出某种行为。通常会低估
控制风险，以减少随之而来的工作量
（实质性测试），但这将降低审计质量，
所以审计准则严格限制 CPA低估控制风
险，规定：若评价控制风险较低,CPA
需要更多的证据来支持这一评价，就是
一方面减少实质性测试工作量，另一方
面增加符合性测试，由此来制约 CPA根
据实际情况评价控制风险。
实施替代的另一问题是：增加的符合性
测试 能否 支持控制风险估计水平的进一
步降低。如果不能支持,那么可接受的
检查风险就不能提高，应进行的实质性
测试就不能减少，那么对 CPA而言，增
加符合性测试就是得不偿失的，也即不
符合成本效益原则的。
这里实际是在解释审计策略－主要证实法
的一个适用条件了。
4.审计风险与审计证据：反向关系
原因,CPA作的实质性测试越多，发现
的错弊越多，检查风险越小，在固有风
险和控制风险不变的情况下，审计风险
越低，同时，实质性测试增加，获得的
审计证据相应也就越多 。同样，在固有
风险和检查风险不变时，控制风险越低，
审计风险就越低，而控制风险的降低需
要更多的说明和支持，也即需要更多的
审计证据。
（五）初步审计策略
1.主要证实法,
（ 1）假定：控制风险最大
（ 2）运用,
安排有限的甚至不安排符合性测试：已
经假定控制风险最大了，无须再通过符
合性测试来确定控制风险的大小。
执行扩大的实质性测试：固有风险不变，
控制风险又已经假定为最大，保持或降
低审计风险的的唯一途径就是降低检查
风险，所以必须安排扩大的实质性测试。
（ 3）适用于,
企业无内部控制
首次审计
成本效益原则：只有行为的成本小于由
行为带来的效益时，该行为才是可行的
A.成本：增加（进行）的符合性测试
B.效益：减少的实质性测试
增加的符合性测试 能否 支持控制风险估
计水平的进一步降低。如果不能支持,
那么可接受的检查风险就不能提高，应
进行的实质性测试就不能减少。或者，
增加了符合性测试，控制风险估计水平
也下降了，可接受的检查风险也上升了，
应进行的实质性测试也减少了，但减少
的实质性测试工作量小于增加的符合性
测试工作量，那么对 CPA而言，增加符
合性测试就是得不偿失的，也即不符合
成本效益原则的。
返回
2.低控制风险估计水平法
（ 1）假定：控制风险中等或较低
（ 2）运用,
扩大了解并测试相关内部控制：以证实低
控制风险的假定。若不能支持，就应转向
主要证实法
执行有限的实质性测试：控制风险低，可
接受更高的检查风险，就不用进行太多的
实质性测试了
（ 3）适用范围：受到大量日常交易影响的
账户。
原因：此类账户难以运用主要证实法。
（发生额太多）
（六）了解被审计单位的内部控制
（七）进行符合性测试，评价内部控制
（八）确定检查风险，设计实质性测试程
序
见第九章
第九章
第九章 内部控制的
研究与评价
内部控制概述 一般了解
内部控制调查 熟练掌握
内部控制测试 熟练掌握
内部控制评价 熟练掌握
管理建议书 一般理解
一、内部控制概述
1.含义,
（ 1）内部牵制,
时间,1940年前,
理论假设,
A.两人无意识地犯相同错误的可能性极小
B.两人有意识地串通舞弊的可能性小于一
个人
内容：实物牵制、物理牵制、分权牵制、
簿记牵制
（ 2）内部控制,
时间,1940－ 1970年
定义：内部控制包括组织的计划和企业
为保护资产，检查会计数据的准确性和
可靠性，提高经营效率，以及促进遵循
既定的管理方针等所采用的所有方法和
措施。
内容：会计控制、管理控制
（ 3）内部控制结构
时间,1988
内容：控制环境、会计控制、控制程序
（ 4）内部控制整体框架,
时间,1992年
定义：是受董事会、管理当局和其它职
员的影响，为运营的效率效果、财务报
告的可靠性、相关法令的遵循性等目标
的实现而提供合理保证的过程。
内容：是企业的内部管理控制系统，包
括,
A.管理当局用来授权和指挥企业经营活动
的各种方式方法
B.核算、审核、分析各种信息资料及报告
的程序和步骤
C.为对企业经济活动进行综合计划、控制
和评价而制定或设置的各项规章制度
贯穿于企业经营活动的各个方面
2.目标,
（ 1）提高经营效率，取得良好的经营效果：
企业是由各个部门和人员组成的，使用
大量资源，部门或人员的活动可能交叉
重复，也可能出现真空地带，资源可能
被无效使用,
（ 2）提供准确可靠的信息：经营管理实际
上就是各种决策行为的集合，而决策是
以占有信息为前提的，信息的质量将决
定决策的正确与否。
（ 3）保护各项资产和记录的安全,
（ 4）保证企业计划和战略决策的有效执行：
战略和计划的制定是为了实现企业的整
体目标，但只有战略和计划的实施，才
能带来整体目标的实现。
（ 5）规范企业的有关经营活动。针对企业
的的经营活动，国家有许多相关的法律
规章，和严格的惩罚措施。
3.内部控制的固有限制
（ 1）内部控制的设计和运行受制于成本效益原则
成本：增加的人员，牺牲的效率
效益：防止、发现和纠正的错弊
（ 2）内部控制仅针对常规业务活动设计：常规业
务有稳定的业务过程，容易建立内部控制环节,
（ 3）设计完善的内部控制会因执行人员而失效
粗心大意，精力分散
判断失误
对规则的误解
屈从于外部压力
串通舞弊
只能提供 合理保证
4.内部控制与审计
（ 1）详细审查阶段：没关系
（ 2）抽样审计阶段：依赖
表现：抽样的重点和规模取决于内部控
制
原因：在保证审计质量的同时可以节约
审计时间，降低审计费用,
后果：扩大审计领域，增加内部控制测
试
对其局限性的防范,
（ 1）充分了解
（ 2）进行符合性测试，正确评价控制风险
（ 3）可以减少但不能完全替代实质性测试。
5.构成要素
按照, 中国独立审计具体准则－内部控
制与审计风险,,内部控制包括：控制
环境、会计控制和控制程序”三大要素
按照美国专门委员会（ COSO）的报告
,内部控制－整体框架,,内部控制由
控制环境、监督、风险评估、信息和沟
通、控制方法五大要素组成。
这五大要素实际上是对三大要素的进一步
发展
（ 1）控制环境：对建立、加强或削弱特定政策、
程序及其效率产生影响的各种因素。具体包括,
管理思想和经营方式：管理当局的控制意识
组织结构,
审计委员会
责任授权和划分的方法
人力资源管理
是其它要素发挥作用的 基础,是内部控制的 核心
（ 2）监督：是评估内部控制运行质量的过
程，是管理当局用来监督会计系统和相
关控制程序的手段。主要包括,
管理控制方法：定期比较
内部审计：是公司内部独立行使较高级
别控制的个人、组织和部门为了确保控
制能够有效地发挥作用而进行的一种活
动。
（ 3）风险评估：风险管理是现代管理的主
要内容之一。风险评估是企业确认和分
析与其目标实现相关的风险的过程，是
风险管理的基础。包括,
风险确认
风险分析
分析管理
（ 4）信息和沟通,
信息系统：是指为了确认、汇总、分析、
分类、记录以及报告公司交易和相关事
件与情况，并保持对相关资产和负债的
受托责任而建立的方法和记录。
管理信息系统：是指由人和计算机组成
的能进行数据的收集、处理、存储、输
出的系统。有效的管理信息系统可以及
时地提供各方所需要的会计和管理信息。
会计信息系统：是管理信息系统的最重要的
子系统。一个有效的会计信息应当,
A.确认并记录所有真实的交易
B.及时且充分详细地描述交易，以便在会计报
表上对交易作适当的分类
C.计量交易的价值，以便在会计报表上记录其
适当的货币价值
D.确认交易发生的期间，以便将交易记录在适
当的会计期间。
E.在会计报表中适当地表达交易和披露相关事
项。
（ 5）控制活动：管理当局为实施控制而制
定的各种措施和程序。
授权和批准（交易授权）控制：一切经
济活动均必须在已经授予的权利和范围
内进行。
A.一般授权：针对经常发生的交易（常规
交易），一次授予，长期有效
B.特别授权：针对个别交易或特殊交易
（特定交易），一次有效，逐次授予
交易的有效性控制：授权和批准控制在
一定程度上保证了交易的有效性,它使
得交易的产生是有效的，但正确使用原
始凭证可以确保交易的有效性，有效的
原始凭证应当,
A.事前连续编号－保证凭证的完整
B.规定指令－原始凭证的填制和传递的步
骤
C.批准记录－必要的签名、盖章和批示
D.简化－
完整性控制：保证所有有效交易均被完
整处理和记录，具体控制程序主要包括,
A.凭证的正确处理
B.事先连续编号凭证的期后检查
C.总额控制
记录的准确性控制：有组织的记录（复
式记账）是保证记录准确的关键。具体
控制程序包括,
A.建立控制账户
B.编制试算平衡表
C.进行独立检查
D.进行复核
E.审批等
安全性控制,
A.实物保护
B.限制人员接触资产和会计记录
C.建立备份文件
D.投保财产保险
E.划分不相容职务
不相容职务：是指那些如果由一个人或机
构承担，那么就既可能发生错弊，又能
够掩盖其错弊的职务。一般而言，不相
容职务包括,
A.交易的授权、执行、记录、保管；
B.交易执行中的各步骤
在小企业，可以以更严密的复核和监督来
替代
调整：当会计记录与相关的资产、凭证
或控制账户相比较时，就会发生调整。
控制程序一般包括以下类型的调整,
A.银行存款余额调节表
B.客户对账单
C.存货的实地盘点
二、内部控制调查
1.业务循环：将报表项目和交易按照相关
性进行分类，密切相关的归为一类，称
为一个业务循环。会计报表审计中一般
分为,
（ 1）销售和收款循环
（ 2）购货和付款循环
（ 3）生产循环
（ 4）筹资与投资循环
（ 5）工薪与人事循环：有时并入生产循环
由业务循环，我们就有了两类审计组织方
法,
项目审计法：按报表项目进行审计小组
内的分工合作
循环审计法：按业务循环进行审计小组
内的分工合作。分工更明确，内容交叉
更少
2.了解内部控制的方法
查阅以前年度的审计档案
询问被审计单位有关人员
检查有关的内部控制文件
检查由内部控制生成的文件
观察被审计单位的业务活动
选择具有代表性的交易进行”穿行测试
,返回
穿行测试,
虚拟经济业务，混入企业的正常经济业
务中，看其能否被发现，在什么环节被
发现，从而确定企业是否及实际存在的
何种内部控制。
3.应了解的内容,
（ 1）控制环境
管理思想和经营方式：管理当局的控制
意识
组织结构,
审计委员会
责任授权和划分的方法
人力资源管理
目的：确定管理当局对内部控制及其重要
性的认识和态度
（ 2）会计系统，通过对会计系统的了解，
CPA应能识别和理解以下事项,
交易和事项的主要类别
主要交易和事项的发生过程
主要的会计凭证、账簿和会计报表
重大交易和事项的会计处理过程
（ 3）控制活动
授权和批准控制
交易的有效性控制
完整性控制
记录的准确性控制
完全性控制
调整控制
目的：能够合理制定审计计划
（ 4）内部审计：主要了解
内部审计人员的独立性
内部审计人员的经验和能力
内部审计程序的性质、时间和范围
内部审计人员所获取的审计证据的充分
性和适当性
管理当局对内部审计的重视程度
目的：决定是否借用内部审计人员或其工
作结果
返回
4.对了解到的内部控制的记录
（ 1）调查法（问卷法）：是通过规范调查
取得答卷，借以了解被审计单位内部控
制的强弱情况的方法。所取得的答卷就
直接作为 CPA的记录。
内部控制问卷－现金
是 否 不适用
1.是否所有银行账户均迅速予以调节
2.银行存款余额调节表是否由与现金收支
以及支票签发无关的会计部门或内部稽核
部门人员负责编制
3.下列资料是否行银行取得
（ 1）银行对账单
（ 2）已付款支票
4.以上资料是否由编制银行存款余额调节
表的人员直接从银行取得
调查表的填写,
A.直接由企业有关人员填写
B.CPA调查后自行填写
调查表的优点,.统一，规范，美观，省
时,
调查表的缺陷：控制程序是 CPA事先给
出的，而 CPA只能罗列通用控制程序，
企业人员只能在被选答案中选择，易遗
漏企业自已的独创或特殊控制程序
A
B
矩形,CPA的设定
三角形：企业的实际
调查表缺陷的修正：在问卷中，设立空
白，允许有关人员填列未给出的内部控
制程序
（ 2）文字表述式：以备忘录的形式记录
CPA了解到的企业内部控制及其运行情
况。一般按照不同的经营业务环节分别
记录
优点：灵活，与企业实际状况吻合，内
容深入具体，适用全部企业类型,
缺点：费时，内容繁多，语言难以简明
易懂
适用于：内部控制相对简单，易于描述
的
（ 3）检核表法,CPA事先确定一系列内
部控制，请被审计单位主管审核。
内部控制检核表－销售环节
答案 销货
是 1.销货在接受前是否经授权部门核准
否 2.授权职能是否与其它职能完全分开
是 3.发货通知单的品名、数量是否与客户
订单核对
4.销货发票
是 （ 1）是否每笔销售均开立发票
受查公司单位名称,检核时间,答题人,
和问卷的差别不大，只是检核表由管理
当局完成，其优点、缺点及修正均同于
问卷法。
（ 4）流程图：是用符号和图形来表示被
审计单位经济业务和文件凭证在组织机
构内部有序流动的图表。
材料收发业务流程图
供应科 仓 库 车间 财务科
供货单位送来发票
发票
1收料通知单
2
N
盘存表 2
领料单汇总表 领料单 2
发票
收料通知单
N
1收料单
2
N 材料
明细账
盘存表 2
1 ｉ 1 领料单
N N
定期核对
3
2
i 1 收料单
领料单汇总表
N
N
材料
总帐
凭以付
款和登
记总帐
符号说明,业务起点 凭证单据表 总帐 明细帐 ｉ 盖章 N 存档 合并文件 业务终点
流程图的优点：直观，内容详细，符合
实际
流程图的缺点：制作费时，技术要求高
实际工作中,由于内部控制调查及记录是
按照业务循环分别进行的，我们在不同
的循环中可以分别运用这四种方法进行
记录
5.内部控制的初步评价
（ 1）评价标准
健全性：应设立内部控制的环节均已设立内
部控制
合理性：在各个环节的控制力度适当
由此产生,
A.内部控制强点：设置了有力控制的关键环节
B.内部控制弱点：无内部控制或内部控制力度
不足的关键环节
注意,是从设计而非运行角度加以评价
（ 2）评价的结论,
高风险,
A.内部控制失效
B.难以对内部控制的有效性做出判断
C.不准备进行符合性测试
低风险,
评价应从对控制环境的考虑开始
（ 3）对初步评价的记录
评估为高风险：只需记录这一结论
评估为低风险：记录这一结论,同时 记
录得出这一结论的依据
原因,
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
审计人员有低估控制风险的倾向
低估控制风险会降低审计质量
三、内部控制测试（符合性测
试）
1.定义：为确定内部控制的设计和运行是否有
效而执行的审计程序
2.测试内容,
（ 1）设计情况：有没有漏洞
（ 2）执行情况：如何执行
是否一贯执行
由谁执行
注意,设计不完善或未执行一定 错弊？
3.测试对象
一组内部控制
测试的目的是确定控制风险，进而确定检
查风险，但检查总是按个别项目来进行
的，因此确定的检查风险应是某项目的
可接受检查风险，相应地，控制风险也
应是某项目的控制风险，而某项目不可
能只受到单项控制程序的控制，而是一
组控制程序的共同作用的结果。
4.测试范围,
企业的内部控制很多，测试多少？
（ 1）效果：越多越好
（ 2）成本：适当即可
确定依据：计划控制风险水平
5.测试种类,
（ 1）同步符合性测试：在了解内部控制的
同时执行的符合性测试。
（ 2）计划符合性测试：在“初步审计策略
－低控制风险估计水平法“中，运用该
方法的第一步就是进行扩大的符合性测
试以支持控制风险较低的假定，这种符
合性测试就叫计划符合性测试，是在审
计计划中就安排的符合性测试。
连接
（ 3）追加符合性测试：在实质性测试中，
CPA发现错弊比预计的少，这就意味着
企业的内部控制比预计的强，这时 CPA
可以调整控制风险估计水平，但是需要
证据（新增的符合性测试）来支持自己
对控制风险估计水平的调整，这种符合
性测试就叫追加符合性测试，是审计计
划中没有的，是 CPA临时增加的。
这三种符合性测试在执行时间上是不同的,
同步符合性测试：最早，和内部控制调查同时
计划符合性测试：次之，内部控制调查完成后
追加符合性测试：最晚，一部分实质性测试后
6.具体方法,
（ 1）追踪法：检查会计及其它资料上反映
内部控制执行的记录（标示）
（ 2）实验法：由 CPA亲自执行有关内部控
制程序，看控制效果和被执行人的反应
（ 3）观察法：实地察看企业的业务过程，
确定内部控制有无被实际执行及执行效
果。
7.不执行符合性测试的条件
符合性测试在审计实务中可以不进行，但
必须符合下列条件,
（ 1）相关内部控制不存在：没有测试对象，
测试自然无从进行
（ 2）在了解其存在时，就已经发现其未被
有效执行：实际上执行了同步符合性测
试
（ 3）成本效益原则,连接
8.双重目的测试,
同步符合性测试：调查 +符合性测试
双重目的测试：符合性测试 +实质性测试
作用：提高效率
9.在符合性测试中对内部审计
人员及其工作结果的借用
（ 1）借用人员,
视同从事务所带来的助理人员，其工作结果
由 CPA负责。
应充分考查其客观性和胜任能力
CPA应监督、复核、评价、测试其工作
必须向其明确：在借用期间，所发现问题应
直接告知 CPA，而不是告知被审计单位管理
当局。
（ 2）借用内部审计的工作结果,
必须评价内部审计工作的有效性和质量
连接
四、内部控制评价
1.基本特征
通过与初步评价的对比,
初步评价 再评价
标准 健全性合理性 有效性
对象 内部控制整体 一组内部控制
依据 内部控制调查 内部控制测试
2.评价过程,
（ 1）罗列某项认定可能存在的错弊
（ 2）找到企业为防止、发现、纠正上述错
弊而建立的内部控制。 一组
（ 3）对该组内部控制进行符合性测试
（ 4）评价由符合性测试得到的审计证据
（ 5）确定该认定的控制风险
3.评价结果
（ 1）高风险：符合以下条件之一
企业设立的控制程序与该认定无关
控制程序与认定有关，但符合性测试表
明该控制程序无效
CPA认为进行符合性测试不经济，也即
不符合成本效益原则
（ 2）低风险,同时 满足两个条件
企业设立的内部控制与认定相关
符合性测试表明该内部控制有效
4.对评价的记录
记录结果
记录过程（证据）
形成工作底稿
5.内部控制评价
对实质性测试的影响
（ 1）基本影响：根据审计风险模型
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风险
（ 2）例外情况
重要的交易和账户：无论其控制风险评价结
果如何，均应进行适当的实质行测试
小企业应主要或完全依赖实质性测试
实质性测试
控
制
风
险
估
计
水
平
红线：基本关系
蓝线：重要账户和交易
绿线：小企业
五、管理建议书
1.定义：是指 CPA针对审计过程中注意到
的，可能导致被审计单位会计报表产生
重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提
出的书面建议。
只针对重大问题：其它问题可以以口头
方式或其它适当方式向被审计单位有关
人员提出
这些重大问题只是审计过程中注意到的：
并不表示除此之外再无重大问题，因为
CPA受托的是会计报表审计而不是内部
控制审计，在会计报表审计中,CPA只
了解、关注、测试那些准备信赖的内部
控制，而不是对内部控制整体或全部进
行审查。所以，只是 CPA知道的重大缺
陷
2.性质,
不是会计报表审计的法定义务，由 CPA
自愿提供
不是对内部控制发表的鉴定意见
其建议不具有强制性和公正性
3.要求,
除了管理建议书,CPA应将在审计过程
中注意到的内部控制缺陷，以及就内部
控制缺陷与被审计单位进行的沟通，记
录于审计工作底稿。
未经被审计单位许可,CPA不得管理建
议书的内容泄漏给任何第三者。
4.基本内容,
标题：按照, 独立审计实务公告－管理
建议书, 的规定，标题统一规范为“管
理建议书”
收件人：被审计单位管理当局（原因：
内部控制是由管理当局负责实施的）
会计报表审计的目的和管理建议书的性
质,（ 1） 不是对内部控制发表的鉴定意
见
（ 2）其建议不具有强制性和公正性
内部控制重大缺陷及其影响和改进意见：
包括前期已经建议改进但本期仍然存在
的重大缺陷。如果有多个缺陷，应按其
对会计报表的影响程度顺序排列，先大
后小
使用范围及使用责任,
（ 1）范围：供管理当局内部参考
（ 2）责任：后果自负
签章,CPA签字，事务所盖章
日期：通常与审计报告的日期相同。
第十章 审计抽
样
基本概念 一般了解
设计样本的因素 熟练掌握
样本量的确定 熟练掌握
样本的确定 熟练掌握
属性抽样的方法 一般了解
变量抽样的方法 一般了解
一、基本概念
1.定义：是 CPA在实施审计程序时，从审
计对象总体中选取一定数量的样本进行
测试，并根据测试结果，推断总体特征。
2.分类,
（ 1）按决策的依据不同，可以分为
统计抽样
非统计抽样
统计抽样
以概率论和数理统计为依据，通过量化
的抽样风险来确定样本规模和评价样本
结果。
优点：科学确定抽样规模
个体机会均等，防止主观判断
确定并控制抽样误差
审计工作规范化
缺点：技术要求高，成本高,
统计抽样与专业判断,
在统计抽样中仍然存在不确定因素，需要
CPA的专业判断来解决。
所以说“统计抽样可以减少或取代审计过
程中的专业判断”是 错误 的。
非统计抽样
依据主观标准和个人经验来确定样本规
模，评价样本结果。
优点：简单易行
缺点：随意性较大,
不利于控制抽样误差
统计抽样和非统计抽样的关系
统计
运用判断确定样本规模
（不明确确认相关因素）
非统计 抽样种类 抽样
确定测试目标
确定实现目标的程序 详细审查
判断选取样本
运用模型确定样本规模
（明确确认相关因素）
随机选取样本
应用审计程序
运用统计法则和职业判
断评价样本结果 运用判断评价样本结果
记录结论
（ 2）按抽样目的不同，可以分为
属性抽样：测试总体特征的 发生频率
变量抽样：估计总体金额
问题,实质性测试与符合性测试，属性抽
样和变量抽样，有无对应关系？如何对
应？
二、设计样本时应考虑的因素
1.审计目标：以合理界定误差和审计对象总体，
并确定采用何种审计程序。
2.审计对象总体及抽样单位,
（ 1）审计对象总体：是 CPA为形成审计结论，
拟采用抽样方法进行审计经济业务及有关会
计或其它资料的的全部项目。
三大特征,
相关性：符合具体的审计目的
完整性：包括经济业务或资料的全部。
同质性：构成总体的个体间的相似程度。
（ 2）抽样单位：是指构成审计对象总体的
个别项目。应根据审计目的及被审计单
位的审计情况，确定抽样单位。
显然,
总体的同质性越强，样本量可适当减少；
抽样单位越大，样本量可适当减少
3.误差：是指与应有（理想）状态不一致
的事项，通常根据具体审计目标来合理
界定，一般表现为：控制失败事项和误
报的货币金额（绝对值或相对值）
误差本身的界定与样本量的确定无关
4.抽样风险和非抽样风险
（ 1）抽样风险：是指 CPA依据抽样结果得
出的结论，与审计对象总体实际特征不
符的可能性。具体可分为,
误受风险（信赖过度风险）：影响质量
误拒风险（信赖不足风险）：影响效率
（保守型风险）
抽样风险和样本量成反比
（ 2）非抽样风险,
是指 CPA因采用不恰当的审计程序或方
法，误解审计证据等而未能发现重大误
差的可能性。
原因：人为错误
审计程序不恰当
错误解释样本结果
与样本量无关，与 CPA有关,
无法量化，只能通过计划、指导和监督
等质量控制等手段来降低非抽样风险
5.可信赖程度
是指抽样结果能够代表总体特征的百分
比。
可信赖程度 +抽样风险＝ 1
显然，要求的可信赖程度越高，样本量
应越大
6.可容忍误差
是指 CPA认为抽样结果可以达到审计目
的而愿意接受的审计对象总体的最大误
差。
与样本量成反比，原因？
在实质性测试中，可容忍误差通常就是
该交易或账户的重要性水平。
7.预计总体误差
是指 CPA根据前期审计所发现的误差、
被审计单位经营业务和经营环境的变化、
内部控制的评价以及分析性复核的结果
等，来判断的审计对象中的可能存在的
误差数量。
预计总体误差越大，应抽取的样本越多
8.分层
（ 1）是指将某一审计对象总体划分为若干
具有相似特征的次级总体的过程。
（ 2）对分层的要求,
每一抽样单位必须属于且只属于这一层
次；
层次之间有确定的、有形的、具体的差
别；
能够确定每一层次中的抽样单位数量
（ 3）适用于：内部各组成部分具有不同特
征或差别较大的总体
返回
（ 4）作用,
提高次级总体的同质性
使 CPA能够按次级总体的重要性、变化
频率或其它特征而确定不同的样本数或
使用不同的审计程序，从而提高效率
一般而言，采用分层技术后，可适当降低
样本数。
三、样本量的确定
因素 样本量
审计对象总体 水涨船高
抽样单位 反向
抽样风险 反向
可信赖程度 同向
可容忍误差 反向
预计总体误差 同向
分层 采用后可减少
四、样本的确定
基本原则：所有抽样单位被选取的机会均
等
1.随机抽样,
（ 1）简单随机：利用随机数表选择样本
步骤,
建立表中数字与抽样单位的一一对应关
系
选择一个选号起点和选号路线
按选号起点和选号路线确定随机数
按建立的对应关系，确定样本
随机抽样举例,P212 CPA拟对某公司连续编号为 500～ 5000的现金
支票进行随机抽样，希望选取一组样本量
为 20的样本。
用 5位随机数表
用随机数的前四位与支票号码一一对应
选号起点为第五列第 2行
选号路线为第 5列第 2行，第 3行,…… 第 5
列第 15行，第 4列第 2行，第 3行,……
选号过程：前 4位小于 500或大于 5000的均
不选，直至选中 20个样本为止。
1 2 3 4 5
1 10480 15011 01536 02011 81647
2 22368 46573 25595 √ 85313 30995√
3 24130 48360 22527 √ 97265 76393
4 42167 93093 06243 √ 61680 07856 √
5 37570 39975 81837 16656 √ 06121 √
6 77921 06907 11008 √ 42751 √ 27756 √
7 99562 72905 56420 69994 98872
8 96301 91977 05463 √ 07972 √ 18876 √
9 89579 14342 63661 10281 √ 17453 √
10 85475 36857 53342 53988 53060
11 28018 69578 88231 33276 √ 70997
12 63553 40961 48235 √ 03427 49626 √
13 09429 93069 52636 92737 88974
14 10365 61129 87529 85689 48237 √
15 07119 97336 71048 08178 √ 77233
行 列
（ 2）系统随机
也称为机械随机或等距随机
步骤：确定选样起点（任意确定）
确定选样间隔（＝总体个数 /样本
数）
按起点和间隔顺序选取样本
要求：总体本身必须是随机排列的
优点：使用方便；可用于无限总体
系统随机举例
CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
确定选样起点,414
确定选样间隔：＝ 3000/100＝ 30
按起点和间隔顺序选取样本,414,444、
474,504……, 384,354,324、
294……
（ 3）整群随机
步骤,
将总体划分为包含相同个体的次级总体（群）
根据样本数和实际群数，确定应抽取的群数
确定抽取群的方法（简单随机或系统随机）
确定被抽取的群，该群内的个体均构成样本
实质 是改变（扩大）抽样单位
整群随机举例
CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
划分群：共划分为 60个群，每群 50张凭证
确定应抽取的群数：应抽取 2群（＝ 100/50）
3000取 100转换为 60取 2
确定抽取群的方法：简单随机
确定被抽取的群,5,8，则第 5群和第 8群
内的凭证（共 100张）成为样本。
两个问题,
1.划分为多少群，由 CPA自行决定，只要保证
每群内的个体数相同即可。依上例，可划
分为 30群，则每群 100张，只应当抽取 1群；
若划分为 120群，则每群 25张，应当抽取 4
群；以此类推
群的划分不一定要按原顺序编号进行，可
以按任意标准，如按尾数可以划分为 10群，
每群 300张凭证，按尾数 1和 2,3和 4,5和 6、
7和 8,9和 0可以划分为 5群，每群 600张，
依此类推。
（ 4）分层随机
步骤,
分层（要求：每一抽样单位必须属于且
只属于这一层次；层次之间有确定的、
有形的、具体的差别；能够确定每一层
次中的抽样单位数量）
确定各层次的样本数（ C=∑Ci）
确定各层次样本的选取方法 (简单、系统
或整群）
选定各层次的样本
连接
分层随机举例 CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
划分层次：按所载金额，划分为三个层次：
A层,5千元以下，共 2000张凭证
B层,5千元～ 5万元，共 900张凭证
C层,5万元以上，共 100张凭证
确定各层次样本数,A层 10张,B层 30张，
C层 60张
确定各层次的样本选取方法,A层整群,B
层系统,C层简单
确定各层次样本,
三个问题
1.层次的划分标准及划分的层次数由 CPA自定，
依本例，也可划分为 5个层次，分别为 5千
以下,5千至 5万,5万至 10万,10万以上；
或仍为 5个层次，分别是 1千以下,1千至 1
万,1万至 5万,5万至 8万,10万以上等等。
2.各层次样本数之和等于应选取的样本数，但
不必平均分配或按各层次所含个体数比例
确定。在上例中,A层的抽取比例为 0.5％，
B层为 33％,C层为 60％，原因在于重要性
问题。
3.群与层的区别,
群 层
内部个体
数量
相等 不等
样本确定 选中的群内
个体均为选
中的样本
层内再次选取
样本结论 直接代表总
体
各层次样本结论需经加
权处理得到样本结论，
才能代表总体
（ 5）货币单位随机
实质是简单随机，但以“元”为抽样单位。
步骤,
选择一个选号起点和选号路线
按选号起点和选号路线确定随机数,
将选中的随机数从小到大排列
将货币单位累加进行列表
找到与随机数相对应的累加金额数，该累加金
额数所在的个体构成样本。
货币单位随机举例,P215
CPA拟对销售发票进行抽样，共 12张，总额
为 5000元，计划抽样 4张,
选择一个选号起点和选号路线：略
按选号起点和选号路线确定随机数,0350、
4741,2257,0808
将选中的随机数从小到大排列,350,808、
2257,4741
将货币单位累加进行列表,
找到与随机数相对应的累加金额数，该累
加金额数所在的个体构成样本。
发票号码 金额（元） 累计金额（元）
1 500 500√
2 256 756
3 819 1575√
4 125 1700
5 416 2116
6 215 2331
7 604 2935
8 245 3180
9 720 3900
10 404 4304
11 340 4644
12 356 5000√
350
808
2257
4741
2.主观抽样
（ 1）随意抽样：闭着眼睛乱摸
（ 2）判断抽样：瞪着眼睛挑选（直觉）
随机抽样与主观抽样
随机抽样：尽可能的消除在选样过程中
的人为因素，以杜绝 CPA对审计结果的
合法操纵
主观抽样：在无作弊动机和丰富经验的
条件下，更方便可行，也同样有效。
五、属性抽样的三大具体方法
基本步骤,①确定审计目的
②定义误差
③确定抽样总体和抽样单位
④确定样本的选取方法
⑤确定可容忍误差和可信赖程度
⑥预计总体误差
⑦确定样本量
⑧确定并审查样本
⑨评价抽样结果并推论总体特征
⑩在工作底稿上记录上述全过程
1.固定样本量法,
（ 1）样本量的确定：查表确定
（ 2）评价抽样结果,
发现欺诈、舞弊：放弃抽样，采用其它
程序
误差小于预计数：认可可容忍误差和预
计的总体误差
误差大于预计数：减少可信赖程度，并
实施其它程序
固定样本量法举例,
CPA拟验证付款签字制度的执行情况，
定义误差为“付款凭证上无签字”，确
定抽样总体为“全年的付款凭证”，确
定抽样单位为“每张付款凭证”
① 审计目的：验证付款签字制度的执行
②定义误差：无签字
③确定抽样总体和抽样单位：全年的付款凭证和每张付
款凭证
④确定样本的选取方法：机械随机
⑤确定可容忍误差和可信赖程度
⑥预计总体误差
⑦确定样本量
⑧确定并审查样本
⑨评价抽样结果并推论总体特征
⑩在工作底稿上记录上述全过程
第十一章 销售与收
款循环审计
主要业务及单证 一般了解
内部控制测试 熟练掌握
实质性测试 熟练掌握
一、主要业务及单证
1.接受订单：订货单 销售单
2.核准赊销：在销售单上签字
3.发货：在销售单上签字
4.装运：装运单
5.开发票：销售发票的记账联和存根联
6.记录销售：主营业务收入明细账
审核后
7.收到现金或转账支票：现金日记账，银
行存款日记账，应收账款明细账，客户
对账单
8.退货、折扣或折让：贷项通知单，折扣
与折让审核表，折扣与折让明细帐
9.核销坏账：坏账确认的会计政策说明，
坏账审批表，应收账款明细账
10.提取坏账准备：坏账准备计提的会计政
策说明，计算过程
二、主要内部控制及常见测试
程序
控制目标 控制程序 常用控制测试
控制目标 1：登记入帐的销货业务确系已经发货
给真实的客户（存在或发生）。
为达到这一目标，企业的关键控制程序有,
销货业务是以经过审核的发运凭证及经过批准
的客户订货单为依据登记入帐的。（检查销售
发票副联是否附有发运凭证或提货单或客户订
货单）
在发货前，客户的赊销已经被授权批准。
（检查客户的赊购是否经过授权批准）
销售发票均经过事先编号，并已恰当的
登记入帐。（检查销售发票连续编号的
完整性）
每月向客户寄送对账单，对客户提出的
意见作专案追查。（观察是否寄出对账
单，并检查客户回函档案）
控制目标 2：现有销货均已登记入帐（完整
性）
为达到这一目标，关键控制程序应包括,
发运凭证或提货单均经事先编号并已经
登记入帐。（检查发运凭证连续编号的
完整性）
销售发票均经事先编号，并已登记入帐。
（检查销售发票连续编号的完整性）
控制目标 3：登记入帐的销货数量确系已发
货的数量，并已正确开具收款账单并登
记入帐（估价或分摊）
支持这一目标的控制程序包括,
销售价格、付款条件、运费和销售折扣
的确定已经适当的授权批准。（检查销
售发票是否经适当的授权批准）
由独立人员对销售发票的编制作内部稽
核。（检查有关凭证上的内部核查标记）
控制目标 4：销货业务的分类正确（分类）
支持这一目标的控制程序包括,
采用适当的会计科目表。（检查会计科目表是
否适当）
内部复核和核实。（检查有关凭证上内部复核
的标记）
控制目标 5：销货业务的记录及时（及时性）
常见控制程序包括,
采用尽量能在销货业务发生时开具收款
账单和登记入帐的控制方法。（检查尚
未开具收款账单的发货和尚未登记入帐
的销货业务）
内部核查。（检查有关凭证上内部核查
的标记）
控制目标 6：销货业务已经正确的记入明细帐，
并经正确汇总（过帐和汇总）
与这一目标相联系的内部控制程序有,
每月定期给客户寄送对账单。（观察对账
单是否已经寄出）
由独立人员对应收账款明细帐作内部核查。
（检查相关凭证上的内部核查标记）
将应收账款明细帐合计数与其总帐余额进
行比较。（检查将应收账款明细帐合计数
与其总帐余额进行比较的标记）
总之，控制程序包括,
适当的职责分离：销售、信用、会计、
仓储、货运等部门
正确的授权审批：赊销、价格、折扣等
充分的凭证和记录：各种单证、账簿
凭证的事先编号：销售发票、发运凭证
按月寄出对账单,
内部核查,
三、实质性测试
1.主营业务收入审计
（ 1）目标,
主营业务收入的内容、数额是否合理、
正确、完整；
对销货退回、销售折扣与折让的处理是
否适当；
主营业务收入的会计处理是否正确；
主营业务收入的披露是否恰当
（ 2）实质行测试程序
取得或编制主营业务收入项目明细表，复
核加总正确，并与报表数、总帐数和明细
帐合计数核对相符。
查明主营业务收入的确认原则、方法，主
要考虑合法性－, 收入准则, 和一致性。
,企业会计准则－收入,
收入确认的四个条件,
商品所有权上的主要风险和报酬已经转
移。
无继续管理权，也没有实施控制。
与交易相关的经济利益能够流入企业。
相关的收入和成本能够可靠地计量。
具体在不同的销售方式下,
交款提货：受到货款或已送交发票和提货单。
预收货款：商品发出时。
托收承付结算：发票账单提交银行，办妥托收
承付手续时。
委托代销：受到代销清单时。
分期收款销售：在合同约定的收款日期，以约
定收取的款项确认收入。
长期工程合同收入：在期末按完工百分比确认
收入。
进行分析性复核，包括本期与上期的总
额比较，本期各月的波动比较，本期和
上期的重要产品的毛利率比较，重要客
户的销售额和毛利率比较等等。
获取产品价格目录，抽查售价是否符合
定价政策，并特别注意关联方和主要客
户（关联方交易）。
抽取一定数量的销售发票，检查开票、
记账、发货日期是否相符，品名、数量、
单价、金额等是否与发运凭证、销售合
同等相一致，并形成测试表。
实施销售的截止测试,以确定会计记录
的归属期间是否正确。
销售截止测试的三条审计路线,
以账簿记录为起点,追查发票存根和发运凭
证。直观，容易进行，但缺乏系统性和全
面性，只能查多记，不能查漏记。
以销售发票为起点,追查发运凭证和账簿记
录。对销售有系统全面的了解，但费时费
力（线索问题），只能查漏记，不能查出
虚假记录和重复记录。
以发运凭证为起点,追查销售发票和账簿记
录，基本同以销售发票为起点，但会忽略
客户自提货的销售。
检查账款、退回、折让业务是否真实，内
容是否完整，相关手续是否符合规定，计
算和会计处理是否正确，具体包括,
A.获取或编制折扣与折让明细表，复核加总
正确，并与明细帐核对相符。
B.获取有关折扣与折让的具体规定和其它文
件，并抽查大额的折扣与折让的授权批准
情况。
C.检查退回货物是否已验收入库，折扣和折
让是否已及时足额提交对方。
D。检查折扣与折让的会计处理是否正确。
检查有无特殊销售行为
A.附退回条件的：能合理估计的退货不应作收
入处理，如不能合理估计退货应在约定退货期
满时确认全部收入
B.售后回购：判断是销售还是融资
C.以旧换新：新品做全额销售，旧品做全额购进。
D.出口：按离岸价确认收入,
E.售后租回：不确认销售收益，售价和成本的差
额作为“递延收益”，在折旧期（融资租赁）
或租赁期（经营租赁）内分摊。
结合对报表日应收账款的函证，观察有
无未经认可的巨额销售
检查外币收入折算汇率是否正确
检查内部销售，记录其价格、数量和金
额（关联方交易），并追查至合并报表，
检查其是否已抵消。
检查主要业务收入在利润表上的披露是
否恰当。（关联方交易的披露）
2.应收账款审计
（ 1）目标,
应收账款是否存在；
应收账款是否归被审计单位所有；
应收账款的增减变动记录是否完整；
应收账款是否可以收回，坏账准备的计
提是否恰当；
应收账款的期末余额是否正确；
应收账款在报表上的披露是否恰当；
（ 2）实质性测试程序
取得或编制应收账款明细表，复核加总正确，
并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。
注意：目前报表中的应收账款是净额，已经减
去了坏帐准备
分析应收账款的账龄,
账龄的计算：自入帐之日起，至报表日结束。
记录的罗列：重要客户单独列示，大额记录单
独列示，其余可汇总列示
函证：范围、对象、数量、函证信类型、
函证质量控制、函证差异分析、函证程
序的总结和评价
请被审计单位协助，在应收账款明细表
上表明至审计时已收回的应收账款金额
检查未函证的应收账款，抽查原始凭证，
如订单、发票、发运凭证等。
检查坏账的确认和处理
3.坏账准备审计
（ 1）目标,
计提坏账准备的方法和比例是否恰当，
计提是否充分；
坏账准备增减变动的记录是否完整；
坏账准备的期末余额是否正确；
坏账准备的披露是否恰当；
（ 2）实质性测试
检查坏账准备的计提方法和比例是否符合制定
规定；
具体规定,
A.必须采用备抵法换算坏账损失
B.具体方法由企业自定，并经某些机构批准。
C.具体方法不得随意变更。确需变更应经批准，
并披露变更的理由、内容和影响数。
不允许全额计提 坏账准备的,
当年发生的,
未到期的,
计划进行债权重组的,
与关联方发生的,
检查坏账损失：原因，真实性，授权批
准，会计处理
检查长期挂账的应收款项：真实性？坏
账？
检查函证结果,
分析性复核：坏账准备余额占应收账款
余额的比例
确定坏账准备的披露是否恰当,
应披露内容,
A.计提方法和计提比例
B.按账龄披露坏账准备的期末余额
C.本期全额计提或计提比例较大（ 40％）的，
比例，理由
D.上期全额计提或计提比例较大，但本期又
收回了，原因，原理由，原比例的合理性
E未计提或计提比例较低（ 5％）的，理由
F.本期实际确认的坏账损失，理由，并单独
披露因关联方交易而产生的确认坏账
4.相关账户审计
（ 1）应收票据
监督盘点：种类、号数、到期日、签发日等
函证,
利息收入,
贴现,
（ 2）预收账款
是否已实现销售
函证,
借方余额,
长期挂账的,
纳税问题,
（ 3）应交税金
分类问题：印花税等
税种、税率、税基、减免税范围及期限
期初数与税务机关的认定数
已缴税凭证
复核应交增值税的计算：进项、销项、
进项转出、出口退税,
复核应交营业税的计算：税基、税率和
会计处理
复核应交消费税的计算：税基、税率、
会计处理
复核应交资源税的计算
复核应交土地增值税的计算
复核应交城市维护建设税的计算
复核应交车船牌照税和房产谁的计算
复核应交土地使用税的计算
复核应交所得税的计算
复核其它税种及代扣代缴的税项
确定本期应缴纳的税款
确定应交税金的披露是否恰当
（ 4）其它应交款审计
种类、计算基础、费率（一致性）
抽查上交款项,
结合主营业务税金及复交和其它业务利
润的审计检查其它应交款的计算是否正
确
检查其它应交款的披露
（ 5）主营业务税金及附加审计
税种、税率
验算本期应纳营业税额
验算本期应纳消费税额
验算本期应纳资源税额
验算本期应纳城市维护建设税、教育费附
加等项目的计算依据是否与本期应纳增值
税、应纳消费税和应纳营业税的合计数一
致。
减免税：真实、理由、手续
披露
（ 6）营业费用审计
项目设置和开支标准
分析性复核：本期与上期，本期各月
抽查大额的营业费用
检查营业费用的结转
检查营业费用的披露
（ 7）其它业务利润
分析性复核：本期与上期
抽查大额的其它业务收支项目
检查异常的其它业务收支项目
截止测试
检查其它业务利润的披露
next
付款循环审
计
重要业务及单证
购货业务内部控制及测试
固定资产内部控制及其测试
应付账款审计
固定资产及累计折旧审计
相关账户审计
一、重要业务及单证
1.请购：请购单
由仓储或其它部门（非存货类）提出
由提出部门的负责人签字认可,
不用顺序编号，原因？
应包括：品名、数量、请购部门、需要日期
一式两联，存根和采购部门
特别请购：资本支出、租赁
2.订购：订购单
由采购部门制作
顺序编号
四联：存根，验收，请购部门，会计
应包括：品名、数量、价格、供应商、
到货日期、采购人员
供应商选择：质量、价格、及时供货
3.验收：验收单
验收部门制作
顺序编号
四联：存根、采购、请购、会计
应包括：品名、数量、品质、到货时间、
验收人员
有订购单的才能验收
4.保管及储存：入库单或签收单
不顺序编号
三联：存根、验收、会计
包括：品名、数量、品质、保管人员、
存放地点
5.编制应付款凭单
销售部门或应付凭单部门
事先编号
两联：存根、会计
附件（支持性凭证）：订购单、验收单、
卖方发票、入库单或签收单
授权批准制度：实际付款时,
6.确认记录负债,
会计部门
以应付凭单为依据
7.付款,
编制付款凭证，附件因结算方式的不同
而变化
在应付凭单和附件上加盖注销戳
由独立人员签发支票
付款的授权批准制度
结算凭证的安全控制
8.记录现金或银行存款的支出
依据付款凭证
日记账
9.对账,
客户对账单
总帐和明细帐
二、内部控制及其测试程序
（一）存货采购业务
控制目标 控制程序 常用控制测试
控制目标 1：所记录的购货都是已收到物品或已
接受劳务，并符合购货方的最大利益。（存在
或发生）。
为达到这一目标，企业的关键控制程序有,
（ 1）请购单、订货单、验收单和卖方发票一应
俱全，并附在应付凭单后。（检查应付凭单后
是否附有单据）
（ 2）购货按准确的级别批准。（检查购货的
核准标志）
（ 3）注销凭证以防止重复使用。（检查凭证
的注销标志）
（ 4）对卖方发票、验收单、订货单作内部核
查。（检查相关凭证上的内部核查标志）
控制目标 2：已发生的购货业务均已记录
（完整性）
为达到这一目标，关键控制程序应包括,
订货单、验收单、卖方发票均经事先编
号经已登记入帐。（检查订货单、验收
单、卖方发票连续编号的完整性）
控制目标 3：所记录的购货业务估价准确。
（估价或分摊）
支持这一目标的控制程序包括,
计算和金额的内部核查。（检查内部检
查的标志）
采购价格和折扣的批准。（检查有关凭
证上的审核批准标记）
控制目标 4：购货业务的分类正确（分类）
支持这一目标的控制程序包括,
采用适当的会计科目表。（检查工作手册和
会计科目表是否适当）
内部复核和核实。（检查有关凭证上内部复
核的标记）
控制目标 5：购货业务的按正确的日期记录
（及时性）
常见控制程序包括,
要求一收到商品或接受劳务就记录购货
业务（检查工作手册并观察有无未记录
的卖方存在）
内部核查。（检查有关凭证上内部核查
的标记）
控制目标 6：购货业务被正确的记入应付账款
和存货等明细帐中，并被正确汇总（过帐
和汇总）
与这一目标相联系的内部控制程序有,
应付账款明细帐内容的内部核查（检查内
部核查的标记）
总之，控制程序包括,
适当的职责分离：请购、采购、仓储、会
计、应付凭单等部门
正确的授权审批：采购行为、价格、折扣
等
充分的凭证和记录：各种单证、账簿
凭证的事先编号：请购单、订购单、卖方
发票
按月寄出对账单,
内部核查,
（二）固定资产采购业务
1.预算制度，有无预算，预算是否被严格
执行，有无未列入预算的特殊事项
2.授权审批制度：预算的制定、执行均需
经批准，固定资产的取得和处置也均需
批准
3.簿记记录制度：明细分类账、分类登记
卡
4.职责分工制度：取得、记录、保管、使
用、维修、处置
5.资本性支出和收益性支出的区分制度：
范围和金额
6.处置制度：申请报批，包括对外投资、
报废、出售
7.定期盘点制度：盘盈、盘亏的会计处理
8.维护保养制度：日常维护和定期保养，
保险
三、实质性测试
(一）应付账款审计
1.目标,
发生和偿还记录是否完整
期末余额是否正确
披露是否恰当
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制应付账款明细表，复核加计
正确，并与报表数、总帐数和明细账合计
数核对是否相符。
（ 2）进行分析性复核：本期余额与上期余额；
分析长期挂账的应付账款；应付账款对存
货比率、对流动负债比率，并与上期比较；
计算应付账款的增减变动，并与存货、主
营业务收入、和主营业务成本的增减变动
幅度相比较。
（ 3）函证：一般情况下 不需 函证。除非控
制风险大，明细帐余额大，或被审计单
位处于财务困难阶段，特别注意余额小
的主要供货商。
（ 4）查找未入账的应付账款。结合购货截
至业务测试。
（ 5）检查应付账款是否存在借方的明细帐
余额。报表的重分类问题。
（ 6）检查有无在应付账款和预付账款同时
挂账的项目。
（ 7）检查有无不属于应付账款的其它应付
款。
（ 8）检查长期挂账的应付账款,
（ 9）外币应付账款的折算汇率
（ 10）检查应付账款在报表上的披露是否
恰当。
（二）固定资产审计
1.审计目标
固定资产是否存在；
固定资产是否归被审计单位所有；
固定资产及累计折旧的增减变动记录是否
完整；
固定资产的计价和折旧政策是否恰当；
固定资产的期末余额是否正确；
固定资产在报表上的披露是否恰当；
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制固定资产及累计折旧分类
汇总表，检查其分类是否正确，复核加
计正确，并与报表数、总帐数和明细帐
合计数核对相符。
固定资产及累计折旧分类汇总
表
固定资
产类别
固定资产 累计折旧
期
初
余
额
本
期
增
加
本
期
减
少
期
末
余
额
折
旧
方
法
折
旧
率
期
初
余
额
本
期
增
加
本
期
减
少
期
末
余
额
合计
对期初余额的处理,
后续审计：与上期审计工作底稿中的期
末余额审定数核对相符
后任审计：申请调阅前任的审计工作底
稿，与上期审计工作底稿中的期末余额
审定数核对相符
首任审计：对期初余额进行全面审计后
确定。
（ 2）分析性复核,
计算固定资产原值与本期产品产量的比
率，并与上期比较；
计算本期折旧与谷底资产原值的比率，
并与上期比较；
计算比较本期各月，本期与上期的修理
维护费用变化
（ 3）检查固定资产的增加：计价问题，不
同取得途径的固定资产的价值构成不同,
详见, 企业会计准则－固定资产,
（ 4）检查固定资产的减少,
授权,
数额计算,
处置损益的会计处理,
未入帐的固定资产减少业务,
（ 5）检查固定资产的所有权：发票、订购
合同、租赁文件、产权证明、财产税单、
保险单、运营证书等
（ 6）实地观察：重点是本期新增的固定资
产
明细账 实地
实地 明细账
（ 7）检查固定资产的使用年限和残值是否
合理
（ 8）检查固定资产的租赁
经营租赁：租赁合同及审批、是否必要
或确为闲置、备查登记簿、久租不用或
长期不收租金？
融资租赁：详见, 企业会计准则－租赁,
（ 9）检查固定资产的保险：范围、数额
（ 10）调查未使用和不需用固定资产：虚耗
资产
（ 11）检查因清产核资和资产评估调整的固
定资产
（ 12）检查固定资产的抵押、担保情况：结
合对负债的审计进行
（ 13）检查关联方之间的固定资产购销活动
（ 14）检查固定资产在报表上的披露
（三）累计折旧审计
1.审计目标,
折旧政策和折旧方法是否符合国家规定，
并一贯遵循
累计折旧增减变动记录是否完整
折旧费用的计算和分摊是否正确、合理
和一贯
累计折旧的期末余额是否正确
累计折旧在报表上的披露是否恰当
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制固定资产及累计折旧分类
汇总表，复核加计正确，并与报表数、
总帐数和明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查被审计单位制度的折旧政策和方
法是否符合国家有关制度的规定，如采
用加速折旧应有批准文件。
（ 3）分析性复核：本期计提折旧与固定资
产原值的比例；累计折旧与固定资产原
值的比例；
（ 4）检查折旧的计提和分配：折旧范围、
分配
（ 5）固定资产原值调整对折旧的影响
（ 6）披露
（四）相关账户审计
1.预付账款,
分析账龄及其余额构成,
抽取大额或异常明细帐进行函证
检查有无在预付账款和应付账款同时挂
账的记录
检查长期挂账预付款的原因
检查其披露
2.固定资产减值准备
检查计提方法（单项）？、计提依据？、
计提数额？会计处理？一致性？
检查已计提减值得以恢复后的会计处理
披露：, 资产减值准备明细表,
3.工程物资
盘点
抽查采购合同、发票等原始凭证，检查
其授权程序和会计处理（进项税）
检查物资领用手续和会计处理
检查剩余工程物资转入存货时的会计处
理（进项税问题）
4.在建工程
检查立项批文，预算和建设批准文件
检查工程款支付是否按合同、协议、工程
进度报告，款项支付有无授权手续,
检查借款费用资本化情况，是否符合, 企
业会计准则－借款费用, 的规定
实地观察
检查工程竣工决算报告、验收交接单等
凭据，确定在建工程转固定资产的会计
处理是否正确。
在建工程减值准备的计提
在建工程的抵押、担保
在建工程的披露
5.固定资产清理
发生原因、授权批准
检查清理收入和费用的真实性、准确性
检查清理损益的会计处理
检查是否长期挂账，原因
披露
6.应付票据
盘点
函证
利息问题
逾期票据
披露
第十三章 生产循环
审计
主要业务及单证
内部控制及测试
存货审计
应付工资审计
相关账户审计
一、主要业务及单证
1.计划、安排生产：生产通知单
通常由销售部门根据客户订货单或销售
预测加存货分析来制作。
预先连续编号
同时制作材料需求报告，为领料单的授
权作准备
2.发出原材料：领料单
通常由领料部门填写，仓储部门保存,
一次领料单、限额领料单、领料登记簿、
发出材料汇总表
一式三联：领料部门、仓储部门和会计
部门
领料单的授权审批制度
退料单
3.生产产品,
开始：生产计划书
过程中：生产进度报告、工作量统计表
（为人工核算提供资料）
结束：完工产品检验入库单或在产品移
交接收单
4.核算产品成本：成本会计制度
成本会计制度：成本核算和内部控制的结合
成本计算方法：品种、分批、分步、分类
成本核算制度：计划、实际,
普通、定额、标准
成本项目：直接材料、直接人工和制造费用
完工产品和在产品的成本分配：定额、约当
5.储存产成品,
由仓储部门进行
由质量检验部门先行验收，与生产产量
统计表有关
仓储部门清点数量后，出具签收单，并
将实际入库量通知会计部门作账
分类存放、制作标签、保证安全
6.发出产成品：出库单
由仓储部门制作
依据经核准的销售通知书或发运通知单
一式四联：存根、发运、客户、开票
发运凭证有发运部门自行制作，一式三
联，存根、客户、记账
二、内部控制及测试
（一）成本会计制度内部控制
控制目标 1：生产业务是根据管理当局一般
或特殊授权进行的
生产通知书的授权批准
领料单的授权批准
工资的授权批准
符合性测试：检查上述单据的审批标记
控制目标 2：记录的成本为实际发生的而非
虚构的
成本核算是以经过审核的生产通知书、
领发料凭证、产量和工时记录、人工费
用分配表、材料费用分配表、制造费用
分配表为依据的
符合性测试：检查有关成本的记账凭证后
是否附有上述原始凭证，这些原始凭证
的顺序编号是否完整
控制目标 3.：所有耗费和物化劳动均已反
映在成本中
生产通知书、领发料凭证、产量和工时
记录、人工费用分配表、材料费用分配
表、制造费用分配表为等均经事先编号
并已经登记入帐
符合性测试：检查上述原始凭证的顺序编
号是否完整
控制目标 4：成本以准确的金额，在恰当的会计
期间及时记录于适当的账户
采用适当的成本核算方法和费用分配方法，并
前后各期保持一致
采用适当的成本核算流程和账务处理流程,
内部核查
符合性测试：选取样本测试各种费用的归集和
分配以及成本的计算；以计算结果反推规定的
成本核算流程和账务处理流程是否得到执行。
（实验法）
控制目标 5：存货安全
职责分工，保管、记录和批准人员相互
独立
符合性测试：询问和观察存货及记录的接
触以及相应的批准程序
控制目标 6：账实相符
定期进行存货盘点
符合性测试：询问和观察存货盘点程序
（二）工薪内部控制制度
控制目标 1：工薪账项均经准确批准
对上工、工作（特别是加班）时间、工
资、薪金或佣金的支付、代扣款项、工
资结算表和工资汇总表进行特别审批或
一般审批
符合性测试：检查人事档案及其中的授权
记录；检查工时卡中的核准说明；检查
工薪记录中的核准标记和内部核查标记
控制目标 2：记录的工时为实际发生的而非
虚构的
工时卡经领班核准
用生产记录钟记录工时
符合性测试：检查工时卡的核准说明；检
查工时卡；复核人事政策、组织结构图
控制目标 3：所有已发生的工薪支出均已记
录
工资分配表、工资汇总表完整反映已发
生的工薪支出
符合性测试：检查工资分配表、工资汇总
表、工资结算表，并与员工工资手册、
员工名册相核对
控制目标 4：工薪以正确的金额在恰当的会
计期间及时记录于适当的账户
采用适当的工资费用分配方法，并前后
各期保持一致
采用适当的账务处理流程
符合性测试：选择样本测试工资费用的归
集和分配；测试是否按照规定的账务处
理流程进行账务处理
控制目标 5：人事、考勤、工薪发放、记录
之间相互分离
人事、考勤、工薪发放、记录等职务相
互分离
符合性测试：询问和观察各项职责的执行
情况。
三、存货审计
（一）成本审计
1.直接材料成本的审计
（ 1）抽查产品成本计算单，检查直接材料
成本的计算是否正确，材料费用的分配
标准与计算方法是否合理和适当，是否
与材料费用分配汇总表中该产品分摊的
直接材料费用相符
（ 2）检查直接材料耗用数量的真实性，有
无将非生产使用材料记入直接材料费用。
（ 3）分析比较同一产品前后各年度的直接
材料成本，如有重大波动应查明原因。
（ 4）抽查材料发出及领用的原始凭证，检
查领料单的签发是否经过授权，材料发
出汇总表是否经过适当的复核，材料单
位成本计价方法是否适当，是否正确及
时入帐
（ 5）对采用定额或标准成本制度的企业，
应检查直接材料成本差异的计算、分配
与会计处理是否正确，并查明直接材料
的定额、标准在本年度有无重大变更。
2.直接人工成本的审计
（ 1）检查产品成本计算单，检查直接人工
成本的计算是否正确，人工费用的分配
标准与计算方法是否合理和适当，是否
与人工费用分配汇总表中该产品分摊的
直接人工费用相符
（ 2）将本年度直接人工成本与前期比较，
并查明异常波动的原因
（ 3）分析比较本年度各月的人工费用发生
额，并查明异常波动的原因。
（ 4）结合应付工资的审计，抽查人工费用
会计记录及会计处理是否正确。
（ 5）对采用标准成本制度的企业，应抽查
直接人工成本差异的计算、分配和会计
处理是否正确，并查明直接人工成本的
标准在本年度内有无重大变更。
3.制造费用审计
（ 1）获取或编制制造费用汇总表，并与总
帐、明细帐核对相符，抽查制造费用中
的重大数额项目及例外项目是否合理
（ 2）审阅制造费用明细帐，检查其核算内
容及范围是否正确，并注意是否存在异
常会计事项，重点是不应列入成本费用
的支出。
（ 3）必要时，实施制造费用的截至测试，
确定有无跨期入帐的情况
（ 4）检查制造费用的分配是否合理。分配
方法是否合理，是否体现受益原则；是
否存在随意变更的情况；分配率和分配
额的计算是否正确；按预定分配率分配
的，还应查明计划与实际差异是否及时
调整。
（ 5）对采用标准成本制度的企业，应抽查
标准制造费用的确定是否合理，记入成
本计算单的数额是否正确，制造费用的
计算、分配和会计处理是否正确，并查
明标准制造费用在本年度内有无重大变
更。
4.主营业务成本审计
（ 1）获取或编制主营业务成本明细表，并
与总帐、明细帐核对相符,
（ 2）编制生产成本及销售成本倒轧表，与
总帐核对相符
生产成本及销售成本倒轧表
项目 未审数 调整事项 审定数
原材料期初余额
加：本期购进
减：原材料期末余额
减：其它发出额
直接材料成本
加：直接人工成本
加：制造费用
生产成本
加：在产品期初余额
减：在产品期末余额
产品生产成本
加：产成品期初余额
减：产成品期末余额
销售成本
（ 3）分析比较本年度与上年度主营业务成本总
额，以及本年度各月份的主营业务成本金额，
如有重大波动和异常情况，应查明原因。
（ 4）结合生产成本审计，抽查销售成本结转数
额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。
（ 5）检查主营业务成本账户中重大调整事项是
否有充分的理由。
（ 6）确定主营业务成本在利润表中是否恰当披
露。
（二）分析性复核
定义、强制性、应考虑因素、对实质性测
试的影响、限制、执行步骤
执行步骤：确定分析目标；确定分析方式；
估计期望值；计算实际值；进行分析或
比较，确定重大差异；调查非预期的重
大差异；形成结论
（三）存货监盘
事先的准备；盘点方式选择；盘点标签与
盘点登记表；盘点差异分析；盘点程序
对审计意见的影响；
（四）存货计价审计
1.样本的选择,
已经过盘点确定数量的
结存余额大的
价格变化比较频繁的
2.计价方法审计：合理、合法（手续）、一贯
3.价格构成审计：合法、合理
原材料：不含增值税
产成品：材料、人工和制造费用
4.计算正确性审计：验算，排除企业已有计算程
序和结果的影响
5.存货跌价损失准备审计：计提方法、计提依据、
计提金额
（五）存货截至审计
1.目的：确定存货实物纳入盘点范围的时间与
存货引起的借贷双方会计科目的入帐时间
都处于同一会计期间，从而使得盘点数据
有意义,
例如：存货实际短缺 100公斤，同时有 100公
斤的入库存货未入帐，所以，盘点结果与
账面数量相符。因为未入帐的 100公斤存货
参加了盘点，正好顶了短缺的 100公斤。
2.方法：抽查存货盘点日前后的购货发票
与验收报告（或入库单），检查其日期
的一致性。
3.样本选择：截至日前后，金额较大
四、应付工资审计
1.审计目标
确定应付工资的计提和支出的记录是否
完整，计提依据是否合理
确定应付工资期末余额是否正确
确定应付工资的披露是否恰当
2.审计程序,
（ 1）获取或编制应付工资明细表，复核加
计正确，并与报表数、总帐数和明细帐
合计数核对相符。
（ 2）分析性复核：本期各月的异常波动；
本期与上期的总额变动
（ 3）检查工资的计提是否正确，分配方法
是否与上期一致，并将应付工资计提数
与相关的成本、费用项目核对一致。
（ 4）实行工资工效挂钩的，应取得有关主
管部门对效益工资发放额的认定证明，
并符合有关合同文件和实际完成的指标，
检查其计提额是否正确。
（ 5）验明应付工资的披露是否恰当。
五、相关账户审计
1.物资采购的审计：抽查大额物资采购的
购货合同、追查期后入库情况、检查长
期挂账的物资采购
2.原材料的审计：入帐计价；发出材料的
计价；截至测试；盘点
3.包装物的审计：同原材料
4.低值易耗品的审计：与固定资产的划分，
摊销
5.材料成本差异的审计：差异率的计算，
差异的分配
6.库存商品的审计：盘点；计价方法；发
出；长期挂账
7.委托加工物资的审计：业务合同，结算
凭证；加工完成物资的验收入库；长期
挂账
8.委托代销商品的审计：合同；发运凭证；
代销单；盘点或函证；长期挂账
9.受托代销商品的审计：合同；收货凭证；
代销清单；盘点；长期挂账
10.分期收款发出商品的审计：合同；发货
凭证；货款收回；函证；长期挂账
11.存货跌价损失准备的审计：计提依据和
方法；真实性；纳税问题
12.待摊费用的审计：发生；受益期（摊销
期）；分类
13.应付福利费的审计：计提金额；支付用
途；
14.预提费用的审计：依据和预提数；计算；
抽查大额预提费用；分类；
第十四章 筹投资循环审计
主要业务及单证
内部控制及测试
借款审计
所有者权益审计
投资审计
其它相关账户审计
一、主要业务及单证
（一）筹资活动
1.审批授权：董事会及国家管理部门
2.签订合同或协议：借款合同、债券契约、
债券承包销协议
3.取得资金：收帐通知书、股东名册、公
司债券存根簿,
4.计算利息或股利,
5.偿还本息或发放股利,
（二）投资活动
1.审批授权：董事会或高级管理机构
2.取得证券或投资协议,
3.取得投资收益,
4.转让或收回投资,
二、内部控制及测试
（一）筹资活动
控制目标 1：借款和所有者权益账面余额在报
表日确实存在，借款利息费用和已支付的
股利是由被审计期间实际发生的交易事项
引起的
借款或发行股票经过授权审批
签订借款合同或协议、债券契约、承包销
协议等相关法律文件。
符合性测试：索取有关文件，检查授权权限
是否恰当，手续是否齐备。
控制目标 2：借款和所有者权益的增减变动
及其利息和股利均已登记入帐。
筹资业务的记录、授权、执行等方面明
确职责分工
借款合同或协议由专人保管。
符合性测试：观察职责分工情况，了解明
细资料的保管制度，检查是否与总帐或
外部机构核对。
控制目标 3：借款均代表被审计单位承担的
债务，所有者权益均代表所有者的法定
求偿权。
控制目标 4：借款和所有者权益的期末余额
正确。
建立完善严密的账簿体系和记录制度
核算方法符合有关规定
符合性测试：抽查会计记录，判断其会计
处理过程是否合规完整。
控制目标 5：借款和所有者权益在资产负债
表上的披露正确。
明细帐和总帐的登记职务分离
披露符合有关规定。
符合性测试：观察职务是否分离
（二）筹资活动
控制目标 1：投资账面余额在报表日确实存在，
投资收益或损失是由被审计期间实际发生
的投资交易事项引起的
投资业务经过授权审批
与被投资单位签订投资协议，并取得被投
资单位出具的投资证明。
符合性测试：索取投资的授权批准文件，检
查权限是否恰当，手续是否齐备；索取投
资合同和投资证明，检查其是否有效。
控制目标 2：投资的增减变动及其收益或损
失均已登记入帐。
投资业务的记录、授权、执行等方面明
确职责分工
健全投资证券的保管制度，证券的存取
均需详细记录和签名。（联合控制或托
管）
符合性测试：观察职责分工情况，了解证
券资产的保管制度，检查是否有详细记
录和所有人员签名。
控制目标 3：投资为被审计单位所有。
由内部审计人员或不参加投资业务的人
员定期盘点投资资产，检查是否为企业
实际拥有。
符合性测试：了解企业是否定期进行投资
资产盘点；审阅盘点报告，检查盘点方
法是否恰当，盘点结果与会计记录核对
情况，以及出现差异的处理是否合规
控制目标 4：投资的计价方法正确，期末余
额正确。
建立详尽的会计核算制度，按投资种类
分别设立明细账，进行详细记录
核算方法符合有关规定
期末进行成本与市价孰低比较，并正确
记录投资跌价准备。
符合性测试：抽查投资业务的会计记录，
判断其会计处理过程是否合规完整。
控制目标 5：投资在资产负债表上的披露正
确。
明细帐和总帐的登记职务分离
披露符合有关规定。
符合性测试：观察职务是否分离
三、借款审计
1.短期借款审计,
（ 1）获取或编制短期借款明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）函证
（ 3）检查短期借款的增加：合同和授权文件，
数额、期限和利率
（ 4）检查短期借款的减少：核实还款数
（ 5）检查有无到期未偿还的短期借款
（ 6）复核短期借款的利息计算
2.长期借款审计
（ 1）获取或编制长期借款明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）了解金融机构对被审计单位的授信情况
和信用等级评估情况,
（ 3）检查长期借款的增加：合同和授权文件，
数额、条件、期限和利率
（ 4）检查长期借款的使用是否符合借款合同
的规定及合理性。
（ 5）函证
（ 6）检查长期借款的减少：核实还款数
（ 7）检查有无到期未偿还的长期借款，了
解是否已办理延期手续，判断企业的资
信程度和偿债能力。
（ 8）检查一年内到期的长期借款是否已转
列为流动负债，并单独列示。
（ 9）检查借款费用的会计处理
,具体会计准则－借款费用,
专门借款：在借款合同中就指明该借款
专门用于该资本化项目。
资本化开始条件,
1.资金已实际投入
2.项目建设已实际开始
资本化中断条件,
建造活动连续 3个月非正常中断。
资本化终止条件,
固定资产交付（完工）
（ 10）检查长期借款的抵押资产情况：所
有权、实际价值
（ 11）检查企业重大的资产租赁合同
（ 12）检查其披露：抵押和担保
3.应付债券审计,
（ 1）获取或编制应付债券明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查债券交易的有关原始凭证，确定发
行是否合法，资金是否流入企业，有无担保
或抵押及利息费用的计算。
（ 3）检查其利息、折溢价摊销的会计处理。
（ 4）函证
（ 5）检查到期债券的偿还
（ 6）检查借款费用的会计处理
（ 7）检查其披露：类别、一年内到期的,
4.财务费用审计,
（ 1）获取或编制财务费用明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）比较分析本期、上期财务费用各明细项目，
追查重大波动和异常情况。
（ 3）检查利息支出明细帐，确认利息收支的真
实性和正确性。
（ 4）检查汇兑损益计算方法是否正确，汇
兑所用汇率是否正确。
（ 5）检查大额金融机构手续费的真实性和
正确性。
（ 6）审阅下期期初的财务费用明细帐，检
查有无跨期入帐的情况。
（ 7）检查利息收入的纳税情况。
（ 8）检查财务费用的披露。
四、所有者权益审计
1.股本审计,
（ 1）审阅公司章程、实施细则和股东大会
及董事会记录
（ 2）检查各股东是否按规定的出资方式出
资，其出资比例是否符合规定。
（ 3）索取或编制股本明细表。
（ 4）检查股票的发行、收回等交易活动。
（ 5）函证
（ 6）检查股票发行费用的会计处理
（ 7）检查股本的披露。
2.实收资本审计,
（ 1）索取被审计单位合同、章程、营业执照
及有关董事会会议记录
（ 2）索取或编制实收资本明细表。
（ 3）检查出资期限和出资方式、出资额。
（ 4）检查投入资本的真实存在。（函证、收
款通知、验收手续、所有权证明、租赁合
同、过户手续等）
（ 5）检查实收资本的增减变动。原因，手
续，条件（合法性）
（ 6）检查外币实收资本的折算。（按约定
汇率，所收到资产按收到日的市场汇率，
差额在资本公积内记录。）
（ 7）检查其披露。重大变化（所有者变动，
所有者出资额变动、注册资本增减等）
3.资本公积审计,
（ 1）检查资本公积增减变动的内容及其依
据
（ 2）检查资本或股本溢价。发行费的扣除,
（ 3）检查接受捐赠。移交、验收和计价，
纳税问题
（ 4）检查股权投资准备：比例问题
（ 5）检查拨款转入：批文，拨款凭证、项
目决算书。
（ 6）检查外币资本折算差额
（ 7）检查其它资本公积
（ 8）检查资本公积转增资本的授权批准文
件
（ 9）检查其披露
4.盈余公积审计,
（ 1）取得或编制盈余公积明细表表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查盈余公积的提取：手续、依据、比例、
完整
（ 3）检查盈余公积的使用：规定用途、限制和
授权，见下页
（ 4）检查其披露：分项说明余额和重大变化
法定盈余公积,
A.弥补亏损，经批准（一般是股东大会）
B.转增资本，经批准（国家管理部门），转
增后的余额不得低于注册资本的 25％；
C.发放股利：特别批准（股东大会），不得
超过股票面值的 6％
任意盈余公积：同法定盈余公积（除 25％
的限制）
公益金：只能用于职工的集体福利
5.未分配利润审计,
（ 1）分配比例是否符合合同、协议、章程
及董事会记录
（ 2）根据审计结果调整本年损益，直接增
加或减少未分配利润数，从而确定未分
配利润的审定数。
（ 3）检查其披露
五、投资审计
1.取得或编制投资明细表，复核加计正确，
并与总帐、明细帐合计数核对相符。应
按长短期投资分别列示。
2.分析性复核,
高风险投资所占比例，判断安全性,
投资收益占利润总额的比例，判断被审
计单位盈利能力的稳定性
投资总额占净资产的比例，判断合规性
3.盘点或函证投资资产,
4.检查投资的入帐价值,
短期投资：实际支付的全部款项，扣除
已宣告但未发放的股利和已到期但未领
取的利息。
长期股权投资：实物折股、股权投资差
额
长期债权投资：实际支付款项，投资费
用？
5.检查投资收益,
权益法下的收益确认及处理,
成本法下的以投资前利润发放股利问题
债券的折溢价摊销问题：实际利率法和直
线法。
6.检查长期投资业务是否符合国家的限制
性规定,
累计投资额不得超过
本公司净资产的 50％
7.检查长期股权投资的核算方法,
成本法,
权益法,
A.条件：控制、共同控制、重大影响
B.特征：长期股权投资账户余额随被投资
单位净资产的变化而变化
C.审查：被投资单位净资产变化的真实性；
投资持股比例；股权投资差额的处理
8.检查长短期投资的相互划转：合理性
9.检查短期投资跌价准备和长期投资减值
准备的计提和会计处理,
计提方法：单项、分类、总额
市价的资料来源
跌价或减值恢复的会计处理,
10.检查本期发生的重大股权变动。
11.检查其披露,
六、其它相关账户审计
1.无形资产审计
（ 1）取得或编制无形资产明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）获取有关文件、资料，验明计价依据、所
有权和摊销政策
（ 3）检查无形资产的增加：计价、法律手续
（ 4）检查无形资产的转让：性质判断
（ 5）检查本期的摊销,
（ 6）检查减值准备的计提：方法、依据,
（ 7）检查其披露
2.应付股利审计,
（ 1）取得或编制应付股利明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）审阅公司章程、股东大会和董事会记录，
确定股利分配标准和发放方式及其授权程序
（ 3）检查应付股利的发生额：验算
（ 4）如股东大会修改了董事会的分配预案，
检查对原有会计处理的调整
（ 5）检查股利发放的原始凭证：内容、金额
（ 6）检查其披露
3.长期应付款审计,
（ 1）取得或编制长期应付款明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查相关契约，抵押情况
（ 3）函证
（ 4）检查其本息计算
（ 5）检查其汇兑损益的会计处理
（ 6）检查其披露：一年内到期的
4.管理费用审计,
（ 1）取得或编制管理费用明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查其明细项目的设置
（ 3）分析性复核：本期与上期，本期各月，
按总额和明细项目分别进行
（ 4）抽查：数额大的，变化异常的,
证明发生的单据，审批手续，核算内容，开支
范围，纳税调整
5.营业外收入审计,
（ 1）取得或编制营业外收入明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查其核算内容是否合法
（ 3）抽查大额或特殊项目
（ 4）与相关账户核对相符
（ 5）检查其披露
NEXT
第十五章 货币资金审计
主要业务及单证
内部控制及测试
现金审计
银行存款审计
其它货币资金审计
一、主要业务及单证
1.收款：现金销售、往来结算
现金日记账、银行存款日记账、银行对账
单、销售发票存根、收款收据存根、收
帐通知书
2.付款：现金采购、往来结算
现金日记账、银行存款日记账、银行对账
单、各种结算方式存根、付款通知书
二、内部控制及测试
1.控制种类,
（ 1）收款控制,
（ 2）付款控制,
付款方式（现金或转账）控制
支票申领制度,
报销制度,
付款签字制度,
备用金制度,
2.符合性测试,
（ 1）抽取并检查收款凭证：日期、金额、对
账单、明细帐、发票
（ 2）抽取并检查付款凭证：批准手续、金额、
对账单、发票,
（ 3）抽取一定期间的现金、银行存款日记账
与总帐核对
（ 4）抽取一定期间的银行存款余额调节表，
检查是否按月正确编制并经复核。
三、现金审计
1.核对日记账与总帐的余额是否相符
2.盘点：突击盘点、盘点表、充库“白条”
3.抽查大额的现金收支：内容，审批、相
关账户记录
4.截至
5.检查外币现金的折算
6.检查其披露
四、银行存款审计
1.核对日记账与总帐的余额是否相符
2.分析性复核：定期存款比例
3.取得并检查银行存款余额调节表：验算
数字；追查未达账项
4.函证：通常与银行借款一起函证
5.检查一年以上定期存款和限定用途存款：
应列于“其它资产”
6.抽查大额的银行存款收支：原始凭证、
授权、相关账户记录
7.截至
8.检查外币存款的折算
9.检查其披露
五、其它货币资金审计
1.核对外埠存款、银行汇票存款、银行本
票存款、在途货币资金等各明细帐期末
合计数与总帐数是否相符。
2.函证外埠存款、银行汇票存款、银行本
票存款
3.检查外币其它货币资金的折算
4.抽查部分原始凭证：审批、相关账户记
录
5.截至
6.披露
NEXT
第十六章 特殊目的审计
期初余额审计
或有事项审计
期后事项审计
关联方及其交易审计
会计政策变更等审计
其它特殊目的审计
一、期初余额审计
1.必要性：期初余额 ± 本期发生额＝期末余额
2.一般要求,
应充分考虑其影响，以决定对本期余额发表
的审计意见类型
经适当审计
无须专门发表审计意见
3.审计目标,
有无对本期有重大影响的错漏报
上期余额是否正确结转至本期
上期的会计政策是否适当，是否一贯遵
循
上期期末存在的或有事项是否已作恰当
会计处理
4.审计程序,
首先，与前任 CPA联系，但要考虑其能
力和独立性。
其次,
A.询问管理当局
B.审阅上期会计记录及相关资料
C.通过对本期报表的审计程序加以证实
D.补充实施适当的实质性测试
5.对审计意见的影响,
有严重影响本期的错漏报：要求调整，如
被审计单位拒绝，则应视其重要程度出具
保留或否定意见
视同本期发生的错漏报
对本期有重大影响，但未能获取充分适当
的审计证据，则应视其重要程度出具保留
或拒绝表示意见
视同本期发生额无法验证
前任出具带说明段的审计报告，且该说
明事项一直延续到本期，则该事项 不影
响 本期审计意见，同时需在本期审计报
告中再次说明。
一罪不两罚
二、或有事项审计
1.定义：是指过去的交易或事项形成的一种具有
较大不确定性的经济事项，其结果必须通过未
来不确定事项的发生或不发生予以证实。
包括,
或有负债：指潜在义务，或现时义务但履行该
义务不是很可能导致经济利益流出企业，或履
行该义务的金额不能可靠的计量。
或有资产：指过去的交易或事项形成的潜在资
产,
2.分类
（ 1）直接或有事项：与被审计单位直接有关的
未决诉讼或仲裁,
未决索赔
税务纠纷
产品质量保证
（ 2）间接或有事项：因他人行为而导致企业获
损
商业票据贴现
应收帐款抵押
融通票据背书
其他债务担保
3.审计目标,
或有事项是否存在，首要目标
或有事项的确认和计量是否符合规定
或有事项的披露是否恰当
4.审计程序：通常作为其他审计事项的一
个组成部分，而不是在结束时作为一个
单独部分进行审计。如独立进行，则包
括,
（ 1）向管理当局询问其确定、评价与控制
或有事项的方针政策和工作程序。
（ 2）审阅下列资料,
被审计单位管理当局的书面声明
有关或有事项的全部文件和凭证
与银行之间的往来函件（担保、贴现、
抵押、背书）
被审计单位的债务说明书（担保、贴现、
抵押）。
（ 3）向被审计单位的法律顾问或律师函证
（ 4）分析被审计单位在审计期间所发生的
法律费用
（ 5）复核上期和本期税务机构的税收结算
报告
（ 6）向银行函证，通常结合银行存贷款的
函证进行
（ 7）复核现存的审计工作底稿,
（ 8）寻找被审计单位对未来事项和协议的
财务承诺，并向被审计单位管理当局询
问
（ 9）审阅历次董事会会议记录和股东大会
记录
（ 10）确定或有事项在报表上披露是否恰
当
披露要求,
1.或有损失,
确认为负债，在资产负债表中 单独 列示
确认为或有负债，在附注中披露：如票据
贴现、未决诉讼和仲裁、债务担保等
均应披露：原因、影响（或无法预计的理由）
和获得补偿的可能性。 例外情况
2.或有资产,
通常：既不在报表中确认，也不在附注中
披露
除非：很可能（ ﹥ 95％），在附注中披露
原因和可预计的影响
三、期后事项审计
1.定义：是指资产负债表日至审计报告日发生
的，以及审计报告日至审定会计报表公布
日发生的对会计报表产生影响的事项。
2.种类,
（ 1）为资产负债表日 已存在情况 提供 补充
证据的事项。如报表日存在的应收款项
无法收回；报表日前发生的诉讼判决企
业败诉；报表日前发生的销售在报表日
后被退回等
（ 2） 新发生 事项，不影响报表金额，但影
响对报表的正确理解的事项。如偶然性
的大笔支付；合并；所投资股票市价大
跌等
3.审计要求,
（ 1）类：调整报表
（ 2）类：在附注中披露，情况特别重大时，
编制补充会计报表。
补充会计报表
假定该期后事项发生在资产负债表表日
前，将会造成什么后果
只在期后事项对被审计单位的 资产结构
或资本结构 产生重大影响时（合并或分
立）才编制
通常只编制资产负债表。
4.审计程序,
（ 1）结合报表项目的实质性测试
（ 2）特别程序,
向被审计单位管理当局询问
审阅期后编制的内部报表和其他管理文
件
审阅期后编制的会计记录
取得并审阅期后的有关会议记录
5.对审计意见的影响
对（ 1）类期后事项，应要求调整报表；对
（ 2）类期后事项应要求在附注中披露,
如被审计单位拒绝调整或披露,CPA应出
具保留或否定意见。
6.审计报告日－审定会计报表公布日的期
后事项
CPA无责任实施审计程序或进行专门询
问，已发现此类期后事项的存在
如 CPA已知悉此类期后事项的存在，则
应予以关注，并实施相应的审计程序。
视同（ 2）类期后事项处理
被审计单位管理当局有责任告知 CPA此
类期后事项的存在
四、关联方及其交易审计
1.定义：是指在关联方之间发生转移资源
或义务的事项。
通用可分为：公平交易和非公平交易
2.审计目标,
确定关联方及其交易是否真实存在
关联方交易的记录是否适当
, 企业会计准则－关联方及其交易,
关联方及其交易的披露是否恰当
3.审计程序,
（ 1）获取、复核关联方清单，以正确识别
关联方交易，并向审计小组全部成员提
供上述关联方清单。
关联方清单的获得 查阅上年度的审计工作底稿
查阅主要股东、关键管理人员名单
询问主要投资者个人、关键管理人员与其它
单位的关系
了解与主要投资者个人、关键管理人员关系
密切的家庭成员与其它单位的关系
成员股东大会、董事会、其它重要会议记录。
审核被审计单位的投资业务及资产重组方案
（ 2）获取、复核关联方交易清单
检查交易对象，与关联方清单比较，以
确定关联方交易。
查阅股东大会、董事会及其它重要会议
的记录，从授权角度获得关联方交易
查阅会计记录中数额较大、异常及不经
常发生的交易，尤其是报表日前后的，
从交易角度以确定关联方交易
（ 3）对已知关联方交易的审计
检查有关的发票、协议、合同及其它有
关文件，以证实关联方交易的发生
确定上述关联方交易已经被授权批准
检查上述关联方交易的会计处理正确，
报表中披露合理
关联方交易的正确会计处理
以正常（市场）价格确认销售收入或入
帐价值，但允许上下浮动 20％，超出部
分，必须在资本公积中核算。（不参加
利润的形成过程，杜绝通过关联方交易
粉饰利润表的行为）
关联方及其交易的披露要求
对关联企业：披露经济类型、名称、注
册地、注册资本、主营业务、关联关系
对关联方交易：交易类型、交易金额及
其比例、定价政策、未结算金额及其比
例
按关联方分别列示，重大的关联方交易还
应按交易分别列示
（ 4）发现潜在的关联方交易
（ 5）向被审计单位索取关于关联方及其交
易的声明书
4.对审计意见类型的影响
审计范围受到限制，未能就关联方及其
交易收集充分证据，应发表保留或拒绝
表示意见
获取充分证据，但被审计单位拒绝按要
求披露，应发表保留或否定意见。
五、其它特殊目的审计
1,债务重组审计
2.非货币性交易审计
3.合并会计报表审计
4.现金流量表审计
5.持续经营假设审计
第十七章 审计终结
审计差异调整表
管理当局声明书
律师声明书
分析性复核
审计总结
二级复核
评价审计结果
与客户的沟通
一、审计差异调整表
调整分录汇总表
序
号
调整内
容及项
目
索引
号
调整金额 影响利
润
+（ -）
借方 贷方
合
计
重分类分录汇总表
序
号
重分类内容及
项目
索引
号
重分类金额
借方 贷方
合
计
未调整不符事项汇总表
序号 未调整的内
容及说明
索引
号
未调整金额 备注
借方 贷方
未予调整的影响,
项目 金额 百分比 计划百分比
1.净利润
2.净资产
3.资产总额
4.主营业务收入
核算误差的划分－ 重要性原则
的运用
1.单笔核算误差超出账户层次重要性水平的，
应列为调整误差
2.单笔核算误差小于账户层次重要性水平,
但性质重要的，如涉及舞弊、影响收益趋
势的，应列为调整误差
3.单笔核算误差小于账户层次重要性水平,
且性质不重要的，应列为未调整不符事项
4.同类未调整不符事项汇总数超出账户层次重
要性水平的，应选择几笔转为调整误差，
过入调整分类汇总表。
注意,
这里的调整和未调整事项实质是 建议调整 和
建议不调整 事项，建议调整事项应书面通
知被审计单位，其结果可能是
全部调整：同意调整的书面确认
部分调整,
拒绝调整,
由此产生 应调整但未调整 和 建议不调整 不符
事项汇总表。 CPA 应以此作为最后审计意
见的依据。
二、管理当局声明书
1.定义：是被审计单位管理当局在审计期间向
CPA提供的各种重要口头声明的声明陈述。
2.作用,
明确被审计单位管理当局对其会计报表的应
负的会计责任
有利于保护 CPA。共同过失。口头证据转化
为书面证据。
实质,对被审计单位管理当局产生 心理威慑
3.格式,
标题,×× 公司管理当局声明书
收件人：接受委托的会计师事务所和签
发审计报告的注册会计师。
声明内容：应 CPA的要求列出各项声明
签章：被审计单位负责人、被审计单位
会计机构负责人签署，加盖被审计单位
公章
日期：一般与审计报告的日期一致。
4.声明内容：重要的
会计报表的真实性、合法性和完整性由管
理当局负责
财务会计资料已全部提供
会议记录已全部开放
交易已全部入帐
关联方交易均已提交 CPA检查
期后事项和或有事项均已提供
5.证明力：内部的书面证据
三、律师声明书
1.定义：是被审计单位律师对 CPA函证问
题所作的答复和声明，也即律师的回函。
通常就期后事项和或有事项向律师进行
函证
2.格式：无固定格式
3.内容：无固定内容，回答 CPA的函证问
题即可。
4.证明力：外部的书面证据
通常,CPA应调查该律师的职业条件和
声誉情况，满意时，应接纳律师声明书
中的意见。
如果，律师在声明书中暗示或明示拒绝
提供信息,CPA应认为审计范围受到限
制，只能发表保留或拒绝表示意见。
四、分析性复核
必须采用
对审定报表的总体把握，并假定所有建
议调整事项均已调整
通常由项目经理、部门经理甚至主任会
计师进行。
集中在 CPA认定的重要审计领域,
五、详细复核与审计总结
审计总结,
1.准备工作：一级复核
2.时间：外勤工作结束前
3.撰写人：项目经理 4
4.作用,
发现审计过程中的疏漏
对已做出的专业判断进行一次全面的再鉴
定。
为二、三级复核提供全面汇总资料
5.应包含内容,
公司简介,
审计概况，审计过程、审计计划的执行、
采用的审计方法、审计总体评价（调整
及未调整的理由）、审计前后的主要财
务指标、重大事项
发现的主要问题，建议的主要调整事项
审计结论，拟出具的审计意见类型。
六、二级复核
1.执行人：部门经理进行
2.执行时间：外勤工作结束时
3.作用,
对项目经理复核的再监督,
对重要审计事项的重点把关
4.复核内容,
重要审计程序是否适当，是否实施,
重点审计事项的审计证据是否充分、适
当
审计范围是否充分
未调整不符事项是否适当
审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正
确
七、评价审计结果
1.对重要性和审计风险进行最终的评价
（ 1）确定报表中包含的错漏报，包括,
已知，通过实质性测试确定的
估计的，通过审计抽样和分析性复核估
计的
（ 2）确定可能错漏报的汇总金额，以判断
重要性
2.技术性复核,
,会计报表检查清单,,由项目经理填
列，并经部门经理和主任会计师复核。
3.形成审计意见，草拟审计报告
审计意见类型应建立在被审计单位的调整
行为基础之上,
全部调整：标准意见
部分调整或拒绝调整：视 应调整但未调
整 +未调整不符事项 的重要程度出具保留
或否定意见
4.对审计工作底稿进行最终复核
执行人：主任会计师
执行时间：签发审计报告前
复核作用：质量控制
复核内容：审计程序的恰当性；审计证
据的充分性；有无重大遗漏；是否符合
会计师事务所的质量要求；
八、与客户沟通
1.定义：是指 CPA就会计报表审计有关事
项询问、告知被审计单位或与其进行商
讨。
2.目的,
明确责任：通过沟通，明确各自的责任
与义务
建立良好的工作关系,
保证执业质量，提高审计效率和效果：
通过沟通获得更多的相关信息。
3.方式,
口头
书面：对重要事项，沟通函，包括管理
建议书等
4.应沟通内容
（ 1）计划阶段
基本情况
应签约内容
审计计划
（ 2）实施阶段
需被审计单位协助的工作
已发现的重大错误、舞弊和违反法规行
为
审计工作中受到的阻碍和限制
（ 3）完成阶段
有关报表的分歧
重大审计调整事项
会计信息披露中存在的可能导致修改审
计报告的重大问题
被审计单位面临的可能危及其持续经营
能力等的重大风险
审计意见类型及审计报告措辞。
第十八章 审计报告
审计报告概述
标准报告的基本格式
审计报告的编制
审计意见类型
一、审计报告概述
1.定义：是 CPA根据独立审计准则的要求，
在实施了必要的审计程序后出具的，用
于对被审计单位年度会计报表发表审计
意见的书面文件。
2.作用,
鉴证：以独立的第三者身份对会计报表所作
的专家鉴定。法定效力
保护：通过审计报告记载的审计意见类型，
改变会计信息使用人对会计报表的信赖程度，
从而 保护会计信息使用者 的利益。
证明：通过审计报告中所记载的内容，可以
证明审计工作质量和 CPA的审计责任。
3.分类,
（ 1）按性质,
标准：格式和措辞基本统一，以方便使
用者正确理解其含义。
非标准：格式和措辞不统一，可以根据
具体审计项目来决定审计报告的内容和
格式等。
（ 2）按使用目的和方式,
公布：一般用于对企业股东、投资者、
债权人等非特定利益关系者公布的附送
会计报表的审计报告。
非公布：一般用于对企业经营管理、合
并或业务转让、融通资金等特定目的而
实施审计的审计报告。
（ 3）按详略程度,
简式（短式）：内容简明扼要的审计报
告，通常用以反映非特定利害关系人共
同认为的必要审计事项。一般用于公布
目的。一般具有标准格式。
详式（长式）：对审计对象所有重要的
经济业务和情况都做出详细说明和分析
的审计报告。一般用于非公布目的。一
般无标准格式。
通常
标准 公布 简式
非标准 非公布 详式
原因？
二、标准报告的基本格式
1.标题：“审计报告”
2.收件人：审计业务的委托人，审计报告的送
达对象，通常为 ×× 公司股东大会或董事
会，应写明收件人的全称
3.引言段,
已审报表的名称、日期或涵盖的期间
会计责任（编制会计报表）和审计责任
（在实施审计的基础上对会计报表发表意
见）
4.范围段,
CPA按照独立审计准则计划和实施审计工作，
以合理确信会计报表是否不存在重大错弊
审计工作包括在抽查的基础上检查支持会
计报表金额和披露的证据，评价管理当局
在编制会计报表时采用的会计政策和做出
的重大会计估计，以及评价会计报表的整
体反映。
审计工作为 CPA发表审计意见提供了合理的
基础。
5.说明段 I,
当 CPA出具了保留、否定或拒绝表示意
见时，应在意见段前加说明段 I,以说明
出具上述意见的原因。
6.意见段,
应当说明会计报表是否符合国家颁布的
企业会计准则和相关会计制度的规定，
在所有重大方面是否公允反映了被审计
单位的财务状况、经营成果和现金流量。
7.说明段 II,
当 CPA出具无保留意见，但又认为有必
要对某事项加以强调时，可以在意见段
后增加说明段 II，以强调或再次提醒某一
事项。
被强调或提醒的事项应已经记载于审定
报表中。
说明段 II的滥用,
保留意见后的说明段 II,
8.CPA的签名及盖章,
项目经理（审计项目的负责人），有执业
证书，应由 两名 （部门经理） CPA共同签字
盖章。
9.会计师事务所的名称、地址和盖章,
全称
注册地址
公章
10.报告日期：外勤工作截止日
单一日期：最后一次外勤工作截止日。
双重日期：就补充审计事项签署二次外
勤截止日，其它事项仍签署第一次外勤
工作截止日。
日期的法律意义：责任终止日
优劣？
东南大学远程教育
审 计 学
第 六十三 讲
主讲教师：刘春晖
三、审计报告的编制
1.整理和分析审计工作底稿。：一级复核，
审计总结,
2.被审计单位会计报表的调整：应调整分
录汇总表。
3.确定审计意见的类型和措辞：根据被审
计单位是否接受调整意见和是否已经作
了调整来确定审计意见和措辞。
已调整事项 不必 在审计报告中说明。
4.编制和出具审计报告。
四、审计意见类型
1.无保留意见,
（ 1）条件：需同时满足
合法、公允、一贯。
CPA已经按照独立审计准则计划和实施
了审计工作，在审计过程中未受限制。
不存在应当调整或披露而被审计单位未
予调整或披露的重要事项。
（ 2）意见段,
我们 认为,上述会计报表符合国家颁布的
企业会计准则和,×× 会计制度, 的规定，
在所有 重大方面 公允反映了 × 公司 ×× 年
12月 31日的财务状况以及 ×× 年度的经营
成果和现金流量。
（ 3）说明段 II,
此外,…………,这一事项已在 …… 处详
细说明。
2.保留意见,
（ 1）条件：符合之一即可
不合法、不公允、不一贯且拒绝调整，
虽影响重大，但还不至于出具否定意见
审计范围受到局部限制，虽影响重大，
但还不至于出具无法表示意见
（ 2）说明段 I措辞,
经审计，我们发现 …… （事项，企业处
理，应有处理和对报表影响），我们提
出了调整要求，但贵单位未能采纳。
（ 3）意见段措辞,
我们认为，除本报告第三段所述 …… 问
题外，上述会计报表符合 ……,在所有
重大方面 …… 。
3.否定意见,
（ 1）条件,
不合法、不公允、不一贯且拒绝调整，
且影响极为重大，致使会计报表已失去
其价值
（ 2）说明段 I措辞,
经审计，我们发现 …… （事项，企业处
理，应有处理和对报表影响），我们提
出了调整要求，但贵单位未能采纳。
（ 3）意见段措辞,
我们认为，由于受到本报告第三段所
述 …… 事项的严重影响，上述会计报表
不 符合 ……,在所有重大方面 未能 …… 。
4.拒绝表示意见,
（ 1）条件,
审计范围受到严重限制，不能获取充分、
适当的审计证据，以至无法对会计报表
发表意见
（ 2）引言段：删除部分内容
已审报表的名称、日期或涵盖的期间
会计责任和审计责任
（ 3）范围段：全部删除
（ 4）说明段 I措辞,
所受限制
（ 5）意见段措辞,
由于上述审计范围受到限制可能产生的
影响非常重大和广泛，我们无法对上述
会计报表发表意见。
第一章 审计概论
定义 熟练掌握
分类 熟练掌握
审计监督体系 一般了解
审计与会计 熟练掌握
产生与发展 熟练掌握
一、定义
主体,
依据,
客体,
对象,
手段,
目的,
综上所述,独立的专门机构和人员，根据授权或接受委托，对一切组织的
会计资料和其他资料及其所反映的经
济活动，进行审查核对，并发表意见。
二、分类
1.基本分类,
民间审计：独立的外部机构及人员（理
论与实务的发展最成熟）
政府审计：国家审计机关
内部审计：内部的专职审计机构及人员
按 实施主体 的不同，审计通常可以
分为以下三大分支
审计三大分支的区别,
独立审计 政府审计 内部审计
方式 受托、有偿 强制、无偿 自愿
对象 会计报表的合
法公允一贯
财政收支及公
共资金的合理
合法
内部管理制度
的执行
目的 发表审计意见 确定受托责任 改善经营管理
性质 外部经济监督 外部行政监督 内部经济监督
权责 发表意见权 处置权 报告权
独立性 双向独立 单向独立 相对独立
2.其他分类,
（ 1）按时间：事前、事中和事后
（ 2）按法律要求：法定和任意
（ 3）按与客户关系：强制和受托
（ 4）按范围：综合和专题
（ 5）按内容：会计报表、验资、清算、预测
（ 6）按是否收费：有偿和无偿
（ 7）按频率：定期和不定期
三、审计监督体系
1.构成：目前各国的审计监督体系基本一致，
均由独立审计、政府审计和内部审计三部分
组成，对于三部分的关系，我国的有关法律
文件表述如下,
地位平等、业务交叉、互为补充
2.政府审计组织结构,
中央：审计署，直属国务院
地方：在 县 及 县级 以上设专职机构，受
上级国家审计机关领导
重点地区：审计署派出（派驻）机构，
受审计署 直接 领导。
3.内部审计组织结构,
国有企业,受同级政府审计部
门和上级主管部门内审机构的 双重领导 。
民营企业：三种模式,
（ 1）受董事会领导
（ 2）受总裁领导
（ 3）受财务副总裁领导
4.独立审计组织结构,
不受各级政府部门的管辖。
不受任何企业的的管辖。
在业务上受 行业协会 的指导和检查。
各事务所均为独立法人，相互平等。
四、审计与会计
1.联系,
工作对象 均涉及会计资料
工作范围 均涉及内部控制
职能 监督
作用 提高效益
2.区别,
会计 审计
目的 提供五大信息 就报表质量
发表意见
基本方法 七大方法 六大方法
基本职能 反映、监督 鉴证、监督
责任 会计报表的真
实合法
审计报告的
真实合法
?五大信息：经济资源及其变动,
盈利能力及其变动,
其它
?七大方法：设置会计科目、填制和审核
凭证、复式记账、登记账簿、成本计算、
财产清查、编制报表
?六大方法：检查、监督盘点、计算、观
察、查询及函证、分析性复核
五、民间审计的产生及发展
萌芽阶段,16世纪的意大利,
威尼斯会计协会（ 1581年）,
形成阶段,18世纪下半叶的英国,
南海公司事件（ 1720年）,
英国《公司法》,
爱丁堡注册会计师协会（ 1853）
发展阶段,19世纪中期的美国，两种细分
标准
后安然时期,21世纪初、安然安达信事件
（反思与突破）
对于独立审计发展的具体过程，理论
界有两种不同的分类标准,
1.按审计对象,
账簿阶段,19世纪中叶－ 20世纪初
资产负债表阶段,20世纪初－ 20世纪 30年代
会计报表阶段,20世纪 30年代－今
账簿审计 资产负债表
审计
会计报表
审计
使用人 股东 债权人 外部利益
集团
目的 查错防弊 判断信用 判断报表
质量
对象 会计账目 资产负债表 全部会计
报表
方法
逐笔审计 开始抽样 抽样、计
算机辅助
各阶段特征比较
2.按审计方法
账项基础审计,19世纪中叶－ 20世纪 40
年代。审计活动直接指向账簿和报表。
制度基础审计,20世纪 40年代－ 20世纪
70年代。通过对内部控制的评价来决定
对账簿报表的具体审计过程，从而提高
审计效率。
风险导向审计,20世纪 70年代－今。在
审计风险评估的基础上设计审计方案，
从而有效控制审计风险。
第二章 CPA管理
?资格认证 一般了解
?业务范围 熟练掌握
?会计师事务所 一般了解
?注册会计师协会 一般了解
?行业管理 熟练掌握
一、资格认证
1.方式：考试，每年 1次（ 3月,5月,9月）
2.科目：会计, 审计、财务成本管理、经
济法、税法
会计学
中级财务会计,共 10章，总论、货币及应
收项、存货、投资、固定资产、无形资产及其它资产、负债,所有者权益、收入费
用和利润、财务会计报告
高级财务会计,共 14章，中期报告、外币
业务、租赁、所得税会计、合并报表
具体会计准则,共 9章债务重组、非货币
性交易、会计政策会计估计变更和会计差
错更正、借款费用、或有事项、资产负债
表日后事项,分部报告，关联方交易及其
披露、商品期货业务
审计学
审计导论,共 5章，分别是概论,CPA管
理、执业规范体系、法律责任、审计目标
和审计范围
审计技术,共 4章,审计证据、审计计划
及审计风险、内部控制测评, 审计抽样
循环审计,共 5章,销售与收款循环、购
货与付款循环、生产循环、筹资与投资循
环, 货币资金与特殊项目
审计终结与审计报告,共 1章
其它鉴证业务,共 1章
财务成本管理
总论, 1章
中级财务管理, 6章,投资管理、证券评
价、流动资金管理、筹资管理、股利分配,
财务预测与计划
高级财务管理, 5章，资本成本和资本结
构、并购和控制, 重整和清算、业绩评价、
财务报表分析
成本会计, 3章,成本计算的一般程序、
成本计算的方法、标准成本系统
经济法
经济法基础知识, 1章
组织法, 3章，企业法, 公司法、外商投资
企业法
行为法, 5章,破产法、证券法、合同法
（总则及分则）、票据法
其它相关法律, 4章，国有资产监督管理、
外汇管理、支付结算法律制度、会计法
税法
税法概论, 1章
分税种介绍, 15章，增值税、消费税、营
业税、企业所得税、外商投资企业和外国
企业所得税、资源税、城市维护建设税、
城镇土地使用税、房产税、车船使用税、
印花税、土地增值税、契税、关税
税收程序法, 2章，征收管理法、税务行
政法制
3.成绩认定,
单科 60分为通过,连续 5年内通过 5门为
CPA考试通过
4.证书种类及权利,
资格证书,能力证明,具有从事独立审计的
能力和学识,CPA考试通过即可获得。
执业证书,资格证明,具有从事一般审计业
务的资格和权利。资格证书 +2年从业经验。
从业：协助 CPA从事审计活动，对 CPA负责
执业：组织、领导审计活动，签发审计报告，
对外承担审计责任。
CPA的确指：有执业证书
?证券相关业务证书,
高级资格证明,具有从事证券相关业务审计的
资格。执业证书 +资格考试 +其它条件。
证券相关业务审计,公开发行证券的公司的一
切审计业务
资格考试,1门，综合考试，每年 1次,11月
其它条件,所在事务所已有许可证，或已符合
申请条件并已提出申请；年龄不超过 60岁；
前 3年执业无违法违规行为且年检合格。
国外的注册会计师,
AICPA（ 美）：考试,4门（财务会计与
报告、会计核算与报告、审计、商业与
职业道德）
ACCA（ 英）：考试,14门，可申请免考，
南京审计学院
二、业务范围
1.审计业务
（ 1）会计报表审计（上市公司、国
有企业、国家控股企业）
（ 2）验证企业资本
（ 3）合并、分立、清算中的审计事
项
（ 4）其它特殊目的（特殊、简要、
部分、预测）
2.咨询与服务业务,
（ 1）账务代理
（ 2）税务代理
（ 3）管理咨询
（ 4）资产评估
（ 5）设计会计制度、培训会计人员
审计 服务
性质 法定业务，非
CPA不能承接
非法定业务，任
何人均可承接
责任 对审计报告的
真实合法负责
无须承担任何责
任
本质 监督、鉴证 服务，专家建议
3.两类业务的区别,
4.两类业务的比重,
传统：审计业务为主
01年以前的发展趋势,
我国：拓宽收入渠道
国外：服务性收入的比重已超过 50
％，并一直在增长。 原因？
未来,？
国外的业务分类,
保证业务（保证信息质量）,
鉴证：＝我国的审计业务
非鉴证：风险评估、绩效评价等
非保证业务（如何使用信息）,
咨询：管理、税务、投资等
非鉴证 +咨询＝我国的服务业务
三、会计师事务所
1.产生,法律规定
, CPA不能以个人名义执业”
,审计业务必须由事务所承接”
审计报告后果、质量控制、赔偿机制、赔
偿能力,
2.类型,
有限责任,投资人以投资额为限对企业的
债务承担有限责任。
合伙,合伙人以其个人财产对合伙企业的
债务承担无限责任，合伙契约只是合伙人
内部契约，对外无效。
独资,投资人个人以其个人财产对独资企
业的产物承担无限责任。
有限责任合伙,事务所以破产为限（有
限），但合伙人对由个人执业行为引发的
事务所债务承担无限责任（无限）。
3.成立条件,
有限责任,30万注册资本
10个专职人员（ 5人为 CPA）
5名发起人
合伙企业：合伙人 >2人，且为 CPA
建立风险基金（收入的 10％）
建立共同基金（利润的 30％）
目前，我国只允许成立这两类事务所。
返回
4.成立程序,
省注协：接受申请，提出专家意见
省财政：批复（基本以省注协意见为依据）
中注协：复查
财政部：备案
5.业务范围
咨询与服务业务：自动获得
审计业务,
（ 1）一般审计业务：自动获得
（ 2）证券相关业务：许可证制度
许可证的发放,
程序：省注协 中注协 财政部和证监会
条件：成立 3年以上，且前 3年无违法违规。
有 60岁以内的 CPA40名,
有 20名有证券相关业务证书且 60岁以下
的 CPA。
上年度业务收入 800万
目前实收资本 200万（净资产 100万）
连接
四、注册会计师协会
1.沿革,88年，注册会计师协会（财政部）
92年，注册审计师协会（审计署）
95年，合并，中注协（财政部）
00年，并入中国资产评估师协会
以后，将并入中国注册税务师协会
2.职责：,服务、协调、管理”
行业自律
制定执业准则和规则
年度执业情况检查
受托草拟行业法律、法规和规章
接受事务所成立申请，并出具专家意见
处罚行业内的违法违规行为
返回
3.会员
个人会员,
（ 1）执业会员,CPA,必须
（ 2）非执业会员：资格证书,自愿
（ 3）名誉会员：境内外会计界知名人士,
推荐＋批准
团体会员：事务所,必须
4.机构设置：自学
5.地方注协：省注协、市注协
?省注协：报中注协和当地财政部门 批准
?市注协：由省注协设立，报中注协 备案
国外的注册会计师协会,
美国,AICPA,州注册会计师协会
英国,ACCA,ICAEW,ICAS,ICAI、
CIMA,CIPFA
日本,JICPA
国际组织,IFAC
五、行业管理
1.管理模式,
英国模式,高度自律，政府基本不管。
美国模式,相对自律，政府负责发放执业证
书，并进行业务质量监管。
（证券交易委员会、州会计事务委员会）
日本模式,政府监管为主。
中国模式,行业自律为主，政府监管主要表
现在对协会和证券相关业务审计的控制上。
2.我国的政府监管
财政部门,（ 1）业务监督：移交中注协
（ 2）违纪处理：移交中注协
（ 3）制定收费标准：省财政 和
省物价
工商税务,视同一般企业
证监会,证券相关业务审计（资格确认和
执业情况检查）
3.我国的行业自律,
中注协：准则和执业规范
省注协：日常管理（考试、注册、后续教
育、执业检查、事务所成立申请等）
在同级 财政部门 的 领导 下
连接
本章思考题
审计人员提供咨询服务有什么优势？
你认为会计师事务所的收入来源应当如
何？
罗列你认为有用的审计质量控制手段和
方法，并探讨其可行性。
第二章思考题
审计人员提供咨询服务有什么优势？
你认为会计师事务所的收入来源应当如
何？
罗列你认为有用的审计质量控制手段和
方法，并探讨其可行性。
第三章 职业规范体
系
审计准则 熟练掌握
质量控制准则 一般了解
职业道德准则 熟练掌握
后续教育准则 一般掌握
一、审计准则
1.定义：规范注册会计师执行业务，获取证据，
形成结论，出具报告的 专业标准 。（必须
遵守的 行为准则 ；评判工作质量的 权威性
标准 。）
2.作用, （ 1）提高 CPA的工作质量
（ 2）促进审计经验的交流
（ 3）赢得社会公众的信任
（ 4）维护事务所和 CPA的合法权益
3.国际审计准则体系
由国际会计师联合会发布，已发布近 50项
准则，以协调各国准则差异为出发点，无
强制性，各国或地区可自愿接受或拒绝。
一般准则：围绕 CPA的素质（技术）
工作准则（外勤准则）：围绕审计工作的
展开（证据、计划、范围、方法）
报告准则：针对审计意见的选择和审计报
告的内容。
均为系列文件，视情况或修订或增加。
4.公认审计准则体系
由美国注册会计师协会发布，约 100项准则，
在美国国内具有强制性。
,公认审计准则,, 10条，分一般准则、
工作准则和报告准则三部分。
审计准则说明书：系列文件，每项说明书
通常只解决一个审计实务问题。
服务准则说明书：系列文件，针对非会计
报表审计或咨询服务业务,
两类说明书均视情况变化或增加或修订。
5.独立审计准则体系
由中国注册会计师协会发布，在中国范围内具
有强制性。
（ 1）, 基本准则,, 纲,共 5章 25条,
? 总则：制定目的、适用范围
? 一般准则：目标、素质、道德、责任,
? 工作准则：接受委托、计划、人员配备、证据、
程序
? 报告准则：内容、意见选择、编制、出具。
? 附则：生效日、解释权 遵照执行
（ 2）具体准则与实务公告,
系列文件,目,
? 具体准则：针对一般会计报表审计,20项
? 实务公告：针对特殊行业、特殊目的、特殊性
质,17项,
遵照执行
（ 3）执业规范指南,
系列文件,解释和补充说明,
与具体准则及实务公告一一配套,
参照执行
国际审计准则、公认审计准则、独立审计
准则的比较：内容基本一致，结构差异
较大
二、质量控制准则
1.定义：规范会计师事务所建立质量控制
政策和措施的 管理标准 。
2.作用 （ 1）有助于落实审计准则
（ 2）规范质量控制
（ 3）提高公众信任
3.国际审计质量控制准则
以国际审计准则的名称出现（第 220号）
（ 1）全面质量控制,
? 人员质量（正直、独立,客观、保密）
? 经验和能力（培训）
? 委派工作
? 指导和监督
? 业务承接
? 检查
（ 2）单项审计质量控制
? 工作委派
? 业务指导
? 监督
? 复核
返回
4.美国审计质量控制准则,
? 独立性
? 工作委派
? 业务咨询
? 指导和监督
? 人员聘用（正直、
能力、进取精神）
专业发展（业务培训）
职务晋升
业务承接（委托人的证
书诚实）
核查
单独的准则体系,9要素,
5.中国审计质量控制准则
（ 1）审计项目质量控制
? 工作委派（经验、能力、独立性）
? 业务指导
? 业务监督
? 检查和复核
,中国注册会计师审计质量控制基本准则,
连接
（ 2） 事务所全面质量控制
? 职业道德原则
? 专业胜任能力
? 工作委派（经验、助理人员）
? 指导和监督
? 专业咨询（专家）
? 业务承接（自身能力、委托人的正直诚实程
度）
? 监控
三者对比
国际 美国 中国
人员质量 独立性 职业道德原则
经验和能力 工作委派 专业胜任能力
委派工作 业务咨询 工作委派
指导和监督 指导和监督 指导和监督
业务承接 人员聘用 专业咨询
检查 专业发展 业务承接
工作委派 职务晋升 监控
业务指导 业务承接 工作委派
监督 核查 业务指导
复核 业务监督
检查和复核
6.质量控制准则与审计准则
质量控制准则 审计准则
对象 质量控制工作的进
行
审计业务的执
行
性质 管理标准 技术标准
三、职业道德准则
1.总则：制定目的、适用范围
2.一般原则：独立、客观、公正
,中国注册会计师职业道德基本准则,
1997.01.01 共 7章 32条
（ 1） 独立
内涵：实质上的独立：确无利益关系
形式上的独立：从他人看来是独立的
独立于委托单位,
独立于其它机构和组织,
回避制度：离职未满 2年
有经济利益关系（亲属？）
与有关人士（高管）有近亲关系
代账或任会计顾问
重要性,灵魂
（ 2）客观,以事实为依据，实事求实，不
掺杂个人的主观意愿和好恶，也不为委
托人或第三者的意见所左右，应当一切
从实际出发,
（ 3）公正：公正诚实，不偏不倚的对待有
关利益各方，不以牺牲一方利益为代价
而使另一方受益。
独立是客观公正的基础
3.专业 胜任能力和技术规范
（ 1）专业胜任能力
不得从事不能胜任的业务：能力,时间
对助理和其它专业人员的工作结果负责
接受后续教育
（ 2）技术规范
遵守, 独立审计准则, 等职业规范。
合计运用会计准则和国家其它相关技术规范。
此外,
不对前景（预测）财务资料的可实现程度做出
保证（不是能否实现，而是假设是否合理，是
否依据假设，会计方法是否一致）。
不得代行委托单位管理决策的职能（是专业服
务，不是委托单位的管理人员）。
4.对客户的责任
按时按质完成审计业务
保密：委托人允许、法律法规要求的例
外
也不能用于私人目的
不影响按专业标准要求揭示有关
信息
不影响出庭作证,
不影响协会和财政部门的执业检
查
不能按服务成果的大小决定收费的高低
收费方式
按工作量（计时）：服务性质、时间长短、
参加人员层次（水平、身份）
时间预算
按规模（计件）,审计前的 总资产、
总收入,
5.对同行的责任
公平竞争
禁止地区封锁和行业垄断
委托人变更委托后，前任对后任应予以支持
和合作（介绍基本情况、提供以前的审计档
资料等）
保持良好的合作关系，不诋毁，不“挖墙
角”，不得以不正当手段争揽业务
CPA不得以个人名义同时在两家或两家以上
的事务所执业
6.其它责任：主要针对 业务承接 过程
? 事务所统一接受委托,
? 双向自愿选择，不得以强迫、欺诈、利诱或降低
收费、支付手续费、佣金、介绍费、回扣等方式
招揽业务。
不得对其能力进行广告宣传以招揽业务。
不得允许他人、他单位以本人或本所的名义承接
业务，如有上述情况，视为本人或本所承接。
对法定审计业务，不得与其它机构进行受益分成
式的业务合作。
7.附则：生效日、解释权
四、后续教育准则
,中国注册会计师后续教育基本准则,
1997.01.01 共 6章
1.总则：制定目的、适用范围
2.一般原则：后续教育应贯穿 CPA的执业生涯
3.内容与形式,
（ 1）内容：会计准则及财务会计法规
审计准则及其它职业规范
相关法规、法规、部门规章
其它知识与技能（财政、金融等）
（ 2）形式
培训：协会或认可（授权）的机构主办
研讨会、进修班、短训班
出版专著、发表专业论文
承担专业课题研究
4.组织与实施,
中注协、省注协、事务所
5.检查与考核,
（ 1）执行人：中注协、省注协、经授权的事
务所
（ 2）标准：学时，具体数字由省注协确定,
江苏为,3年累计 ≥ 180小时
每年 ≥ 40小时
（专业著作、论文、课题的折算）
6.附则：生效日、解释权 第四章
第四章 法律责任
会计责任与审计责任 熟练掌握
法律诉讼成因 一般了解
责任认定 熟练掌握
责任类型 一般了解
如何避免法律诉讼 一般掌握
一、会计责任与审计责任
1.会计责任：是指被审计单位对会计报表所
负的责任。按, 基本会计准则, 的规定：
会计责任是,对包括会计报表在内的会计
信息的真实性、完整性和合规性负责。,
上述规定又可以分解为以下五项具体内容,
会计责任的具体内容,
遵循公认会计原则
选择和运用适当的会计方法
保持真实、完整的会计记录
建立健全必要的内部控制
确保资产的安全与完整
2.审计责任,
是指注册会计师在执行独立审计业务，出具独
立审计报告所应承担的责任，按照, 基本审计
准则, 的规定，审计责任是,对审计报告的真
实性和合法性负责,。
同样审计责任也可以细化为以下四项具体要求,
审计责任的具体要求,
实施运用必要的审计程序和审计方法
收集足够的审计证据
进行独立、客观、公正的判断
将判断结果在审计报告中如实表达
审计责任内涵的演变
揭露欺诈和舞弊行为
查错揭弊
验证会计报表公允性
验证公允性为主，揭露重大欺诈和舞弊
为辅（ 20世纪 70年代以后）
会计责任和审计责任
不能相互替代、减轻或
免除
二、法律诉讼的成因
（一）被审计单位方面的原因,
1.错误、舞弊和违反法规行为,
错误：报表中存在的 非故意 的错报或漏
报。包括原始记录和会计数据的计算、
抄写错误；对事实的疏忽和误解；对会
计政策的误用。通常表现为：账不平，
表不对，会计资料之间及与会计资料与
其它资料不一致。
舞弊：导致报表产生不实反映的 故意 行
为。主要包括伪造、变造记录或凭证；
侵占资产；隐瞒或删除交易及事项；记
录虚假的交易或事项；蓄意适用不当的
会计政策。通常表现为：账平表对，会
计资料之间及会计资料与其它资料之间
保持一致。
违反法规行为：指被审计单位故意或非
故意地违反除, 企业会计准则, 及国家
其它有关财会法规之外的高教法律、行
政法规、部门规章和地方性法规、规章
对于上述错误、舞弊和违法行为,
被审计单位：直接责任和会计责任
审计人员：审计责任
两者的划分则根据
, 具体准则第 8号－错误与舞弊,
, 具体准则第 8号－错误与舞弊,
审计人员只要严格遵循专业标准，保持应有
的职业谨慎，实施恰当且必要的审计程序，
是能够 合理确信 查出报表中存在的 重大 错弊
由于一些 固有限制,不能苛求审计人员发现
并披露报表中的所有错弊。
对于那些未发现的错弊，审计人员是否负有
责任则关键在于：是否因审计人员本身的过
错而未查出该错弊。
在审计中，审计人员可能存在的错弊应当,
对可能的错弊应当
评估其 重要性,对重要的可能错弊应修改或
追加审计程序以证实或排除怀疑。
若证实该错弊存在，应提请被审计单位 调整
报表或在有关位置披露该错弊。
若被审计单位拒绝，应根据该错弊的对报表
的 影响 大小出具保留或否定意见。
若无法确定该错弊是否存在或该错弊对报表
的影响，则应当出具保留或拒绝表示意见。
2.被审计单位发生经营失败
使用者的推理,
危机有先兆 报表有记录 使用者能预测
危机发生了 报表无记录 报表不真实（未发
现错弊） 审计失败
实际上,
经营失败：企业发生财务危机甚至破产
审计失败：报表实际存在重大错漏报，审计
人员由于未遵守一般公认审计准则而提出错
误的审计意见。
审计风险：报表实际存在重大错漏报，审计
人员遵守了一般公认审计准则，但发表不恰
当审计意见的可能性。
另一理由,
（二）审计人员方面的责任
违约；未能达到合同条款的要求。
未发现错弊,
导致法律诉讼的外在因素
社会因素：审计期望差的存在及扩大。
经济因素：审计机构是自负盈亏的盈利
性组织。
法律因素：自我保护意识增强、赔偿范
围增加，事务所屡屡败诉的现实，对损
失方的同情。
三、责任认定
1.对违约的责任认定：, 业务约定书,
有约定从约定，无约定及约定不明从惯例
2.对未发现错弊,
（ 1）无过失：未发现的错弊并不 重大
（ 2）过失：因缺少应有的 合理谨慎 而未能发现
重大错弊
合理：以其它注册会计师在同等条件下能发现为
标准。
按照 重要性和内部控制,过失
又可以分为两类,
一般过失：单个未发现错弊均不算重大，但综
合起来对报表的影响较大；或单个错弊重大，
而所在领域内部控制健全，但职工串通舞弊或
领导层授意作弊，致使内部控制失效。
重大过失：单个错弊重大，且错弊所在领域的
内部控制并不健全。
（ 3）欺诈（审计人员舞弊）,
明知有错弊却加以虚伪地陈述
以 不良动机 为主要特征
推定欺诈,没有证据 表明存在不良动机，
但存在极端或异常的过失，且没有其它
合理的令人信服的理由。
P75页框图 错报没有查出
重大吗？ 没有过失
符合性测试应当揭示吗？ 内部控制失效了吗？
普通过失 运用了实质性测试程序吗？
是否有欺诈动机？ 欺诈
重大过失
否
是
否
是
是
是
否
否
否
是
四、责任类型
1.行政责任,
对事务所：警告、没收违法所得、罚款、
暂停营业、撤销营业执照
对个人：警告、暂定执业、吊销执业证
书（ 5年内不得重新申请）
一般针对违约事项
2.民事责任,
对事务所：赔偿，对所有“潜在的受益人”，
在损失额范围内，“集体诉讼”
对个人,无
事务所对外承担全部民事责任，实际执行并
签发审计报告的审计人员与事务所之间就赔
偿的责任分担是第二个法律关系，与审定报
表的使用者无关。
一般针对过失事项
3.刑事责任,
对事务所：无
对个人：坐牢，直接责任人（审计报告
签发人）
一般针对欺诈事项（含推定欺诈）
有关法律规定,P79-82
,民法通则,
,注册会计师法,
,公司法,
,关于惩治违反公司法的犯罪的规定,
,证券法,
,刑法,
五、如何避免法律诉讼
遵循专业标准（审计风险与审计失败）
建立健全事务所质量控制制度
签订详尽的业务约定书（避免违约）
审慎选择被审计单位
深入了解其经营业务
提取风险基金，购买责任保险
聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
第五章
第五章 审计目
标
总目标 一般了解
一般目标 熟练掌握
具体目标 熟练掌握
审计过程 一般理解
业务约定书 熟练掌握
定义：审计目标是指审计人员通过独立
审计应达到的目的和要求。
层次：独立审计的目标包括三个层次,
1.总目标
2.一般目标
3.具体目标三个层次
一、总目标
1.总目标的演变：受社会（审计环境）的
影响
查错防弊为主（产生－ 20世纪 30年代）
验证报表的真实公允性为主（ 20世纪 30
年代－ 20世纪 60年代）
查错防弊和验证报表的真实公允性 并重
（ 20世纪 60年代－今）
趋势,增加“揭露公司管理层舞弊”
2.我国独立审计的总目标,
根据, 独立审计基本准则, 的规定：独
立审计的总目标是注册会计师对审计单
位会计报表的合法性、公允性及会计处
理方法的一贯性发表意见。其中,
合法性：会计报表的编制符合, 企业会
计准则, 和国家其它有关财务会计法规
的规定。
公允性：会计报表在所有重大方面公允
反映被审计单位的财务状况、经营成果
和现金流量。
一贯性：会计处理方法法人选用在前后
各期保持一贯。
二、一般目标
独立审计的一般目标：是指适用于会计
报表所有项目审计的目标，通常根据管
理当局的认定 推论 得出。
认定：是指被审计单位管理当局就会计
报表所作的断言或声明，反映了审计单
位管理当局对经济业务处理的基本原则。
1.认定：包括以下五类,
存在或发生：资产、负债和权益在特定日期是
存在的，费用和收入在所审期间是发生的,防
止高估错误
权利和义务：资产确实企业权利，负债确系企
业义务,只与资产负债表有关
完整性：应列示的交易或事项均已列示,防止
低估错误
估价和分摊：会计要素均已适当的金额（符合
会计准则的规定；计算正确）列示
表达与披露：报表的各组成要素均按会计准则
的规定进行了适当的分类、说明和披露。
认定举例：存货,100万元
存在或发生：这些存货在期末确
实存在，没有不存在的存货。
权利和义务：这些存货确实属于企业所有，
没有不属企业的存货。
完整性：所有应纳入的存货均已包含其中，
没有遗漏。
估价和分摊：这些存货已按会计准则进行计
量，且计算正确，确为 100万。
表达与披露：已经适当分类，没有应纳入其
它报表项目的；应说明或披露的（如存货抵
押）已经适当说明或充分披露。
2.一般目标,
总体合理性：若总体评价不满意，则必须关注
以下目标；
真实性：金额是否真实可信；
所有权：资产和负债是否确归企业所有；
完整性：全部交易和事项是否已登记入帐，并
列示于会计报表之中
估价：所列金额是否经过正确计价
截止：交易是否计入恰当的期间
机械准确性：数字的计算和汇总是否正确
分类：报表项目是否按会计准则规定恰当分类
披露：报表及附注是否恰当披露企业信息
三、具体目标
独立审计的具体目标：是指适用于会计
报表具体项目审计的目标。其内容视具
体项目的改变而随之改变。
通常，根据以下情况确定
（ 1）管理当局的认定；
（ 2）审计一般目标；
（ 3）被审计单位具体情况
认定、一般目标与具体目标 管理当局认定 审计一般目标 应收账款项目审计的具体目标
1.总体合理性 总体合理，看来无重要错报
1.存在或发生 2.真实性 在报表日，应收账款确实存在
2.权利或义务 3.所有权 所有应收账款确归被审计单位所有，
未作抵押
3.完整性 4.完整性 应收账款增减变动的记录全面完整
4.估价或分摊 5.估价 应收账款预计可收回，坏账准备的
计提是恰当的
6.截止 年末销售截止是恰当的
7.机械准确性 发生额、账面结转都正确，总帐明
细账总额一致，期末余额正确
5.表达与披露 8.分类 应收账款与其它应收款明确区分
9.披露 应收账款在报表上的披露恰当。
四、审计过程
1.计划阶段：审计活动的起点
定义：是为完成报表审计业务，达到预期的审
计目标，而在具体实施审计程序之前编制的工
作计划。
作用：（ 1） 提高工作效率；
（ 2） 控制工作成本
主要工作：调查了解被审计单位的基本情况；
签订业务约定书；初步评价内部控制；确定重
要性；分析审计风险；编制工作计划等
具体准则第 3号，第九章
2.实施阶段：审计活动的中心
定义：按照审计计划确定的范围、要点、步骤
和方法，进行调查、取证和评价，以形成审计
结论，实现审计目标。
主要工作,
（ 1） 符合性测试：针对内部控制的建立和执行，
根据测试结果修订审计计划。
（ 2）实质性测试：针对会计报表项目的数据，
根据测试结果进行报表的评价和鉴定。
3.完成阶段：审计活动的结束
主要工作,
（ 1）整理评价收集到的审计证据
（ 2）复核审计底稿，审计期后事项
（ 3）汇总审计差异
（ 4）形成审计意见，编制审计报告
充分运用专用判断
具体准则第 7,14,15,16号
第十二、十三章
4.复审阶段,
第一次：发现问题，提出处理意见（处置权）
第二次（复审）：上述处理意见是否执行？
政府审计的特有阶段
五、业务约定书 P146
具体准则第 2号
1.定义：是指会计师事务所与委托人共同签署
的，据以确认审计业务的委托与受托关系，
明确委托目的、审计范围及双方应负责任与
义务等事项的 书面合同 。具有法定约束力。
2.作用,
对所期望的和要求的时间服务的目的、范围
以及双方责任等给出一个明确的约定。
尽可能减少审计机构、审计人员和委托人之
间对以上事项的误解，并以此作为划分责任
的依据。
是确定诉讼双方应负责任的重要证据。
3.签订业务约定书前的准备工作,
明确审计业务的性质和范围
初步了解被审计单位的基本情况（尤其是以前
年度的审计情况）。该不该接
考虑自身能否胜任该业务。能不能接
收费依据、标准、方式、时间
被审计单位应协助的工作（资料、人员）
4.内容,
双方名称,
委托目的：审计类型
审计范围：对象范围、时间范围，与审计类型
有关
会计责任与审计责任,
双方的权利与义务,
（ 1）被审计单位义务,
A.及时提供全部会计资料
B.提供必要的条件和合作
C.及时足额付费
（ 2）注册会计师义务：保密、按时
出具审计报告的日期,
审计报告的使用责任：使用应与委托目的相关，
计费依据、标准和付费方式、时间
合同的有效期：生效日；失效日
违约责任,
签约时间,
其它,
5.要求,
达成一致意见后，方可签约
双方的法定代表人或由法定代表人授权的代表
签订，并加盖双方公章
补充审计约定事项，应陈述理由并获对方确认。
至少一式两份，事务所留存的一份归入审计档
案。
6.格式：包含应有内容（ 12项）即可,P148
第六章
据
审计证据 熟练掌握
审计工作底稿 熟练掌握
审计档案 一般理解
一、审计证据
（一）定义
是注册会计师在执行审计业务过程中，为形成
审计意见所获取的证据。
（二）类型：按外形特征
1.实物证据：是指通过实际观察或清点可以确定
某些实物资产是否存在的证据。是 证明资产存
在 的强有力证据。但是存在 ≠ 所有权 ≠ 计价
2.书面证据：是指注册会计师所获
取的各种以书面文件为形式的证
据。 基本证据
包括：原始凭证；会计记录；会
议记录和文件；各种合同；通知书；报告书及
函件
按其来源可以分为,
（ 1）外部证据：由被审计单位以外的组织机
构或人员编制的,
（ 2）内部证据：由被审计单位内部机构或职
员编制或提供的，一般包括会计记录，被审
计单位声明书和其它书面文件。
书面证据的进一步分类,
种类 细分 举例 证明力
外部
证据
CPA自行制作 分析表 最强
外部制作，直接递
交 CPA
函证回函 次强
外部制作，内部持
有，转交 CPA
采购发票 再次之
内部
证据
内部制作，经外部
承认
销售发票 较弱
内部制作，在内部
流转
领料单 最弱
3.口头证据：被审计单位职员或其
它有关人员对 CPA的提问作口头
答复所形成的一类证据。口说无
凭，众口一词，串通,提供重要
线索,需要其它证据的支持，转化为书面证
据,
4.环境证据：状况证据，是指对被审计单位产
生影响的各种环境事实（影响因素）。 不指
向某一具体的会计事项,一般包括,
内部控制情况,
管理人员素质,
管理条件和管理水平,
（三）证明力及其运用
证明力：证据指向正确审计意见的能力。
实物证据：只是证明存在的强有力证据，但计
价？但所有权？ 不能单独使用
书面证据,基本证据,按其来源，证明力也各
不相同。
口头证据：口说无凭，证明力最弱，提升（一
致的口头证据或转化为书面证据）,提供重要
线索,需要其它证据的支持，佐证
环境证据,不指向某一具体的会计事项,总体
合理性
其它分类,
按是否真实：真实证据、不实证据、涂改
证据和伪证
按证明逻辑：正面证据和反面证据
按来源：亲历证据、外部证据和内部证据
按与被审计事项关系：直接证据和间接证
据
（四）证据与具体审计目标
总体
合理
性
真
实
性
完
整
性
所
有
权
估
价
截
止
机械
准确
性
分
类
披
露
实物证据 √ √ √ √
书面证据 √ √ √ √ √ √ √ √ √
口头证据 √ √ √ √ √ √ √ √
环境证据 √
（五）获取审计证据的途径
1.检查：对会计记录和其它书面文件
进行的审阅（真实性和合法性）和复核
（相互一致）。
2.监督盘点：确定数量－实物证据
3.观察：实地察看
4.查询及函证,
（ 1）查询：口头询问企业有关人员
（ 2）函证：向涉及的第三方发函求证。
5.验算：重复企业的已有计算过程。
6.分析性复核：分析企业重要的比率或趋势，
寻找异常波动或脱离预期的重大差异，以发
现潜在的错漏报。
（六）特征
1.充分性：数量要求
含义：审计证据的数量应 足以 证明（支持）
CPA的审计意见。
运用：充分 ≠ 最多，够用就行，成本问题
充分性的判断,
审计风险：预计风险大，所需数量多
具体项目的重要程度：重要，所需数量多
审计人员的审计经验：欠缺，所需数量多
是否已发现错弊：已发现，所需数量多
已有证据的类型及获取途径：证明力弱，需
要更多的证据
充分性判断举例,
考试成绩与复习时间
审计风险＝考试不及格的可能性：可能性越
大，复习时间越长，以避免不及格
具体项目的重要程度＝该门课程的重要程度：
专业课、主干课、学位课、一般性课程，重
要的课程不仅要及格，还要高分，复习时间
更长
充分性判断举例,
审计人员的审计经验＝考试临场发挥水平：
有水平（能乱吹），可以复习少
是否已发现错弊＝是否已知自已一窍不通，
已知，复习时间长（至少长于自以为很懂）
已有证据的类型及获取途径＝已进行的复习
的质量：浏览还是钻研，浏览式的效果差，
要多浏览几遍，复习时间长。
2.适当性：质量要求
相关性：审计证据与 CPA想证明的事项相关
例如：审计目标是“应收账款余额的真实性”
审计证据是“银行存款余额调节表”
可靠性：审计证据能如实反映客观事实，伪
证问题，证明力问题
可靠性判断,
书面证据强于口头证据；
外部证据强于内部证据；
由较好内部控制产生的内部证据强于由较差
内部控制产生的内部证据；
亲历证据强于其它证据；
相互一致的证据强于相互矛盾的证据；
客观证据强于主观证据；
及时证据强于历史证据
3.充分性与适当性的相互替代
成本效益原则：以低成本收集较多数量的证
据，取代以高成本收集高质量的证据
相互替代：适当的证据，数量可以少一点；
充分的证据，质量可以差一点
例外,对于重要的审计事项,CPA不应将成
本作为省略必要审计程序的的理由。
替代的程度：适当替代，不可完全替代
4.充分性和适当性的法定约束力,
CPA若无法取得充分 且 适当的证据，则应视
情况发表保留意见或拒绝表示意见。
（七）整理、分析和评价
1.意义,
（ 1）通过科学的整理和加工，把零散的、孤
立的，无序的证据变成有序的、系统化的、
彼此联系的证据。
（ 2）通过整理和分析，把审计证据与审计目
标相联系，还可以查漏补缺。
（ 3）在对已有证据的分析、研究中，往往会
产生一些有价值的新的证据。
2.方法
无固定模式，一般包括,
分类：通常按与审计目标的关系（直接或间
接）及证明力大小分类
计算：对数据证据进行再加工，以获得新的
更能揭示问题的证据。
比较,
（ 1） 证据间的比较，是否一致（可靠性）
（ 2）证据与审计目标的比较，在数量和质量
上是否符合要求。
小结：在分类、计算和比较的基础上，得出
具有说服力的局部的审计结论。
3.应注意问题
证据的取舍：所获取的审计证据不可能全部
都记录在审计报告中，由此产生取舍问题。
标准：（ 1）金额大小：取大
（ 2）问题性质的严重程度：取严重
表象与本质,
伪证：精心制作或巧合
（ 1）去真：真作假，效率问题
（ 2）存伪：假当真，质量问题
二、审计工作底稿
1.定义：是 CPA在执行审计业务过程中所形成
的全部工作记录和获取的资料。
（ 1）审计全过程：承接审计业务－签发审计
报告
（ 2）取得方式：自行编制和直接取得
（ 3）内容：工作过程记录和工作资料
审计工作底稿的具体构成,共 13项
审计业务约定书
有关被审计单位设立的法律性资料，如营业
执照等 复印件
与被审计单位组织结构及管理人员结构有关
的资料。
重要的法律文件、合同、协议和会议记录
复印件
对被审计单位的相关内部控制的研究与评价
记录
审计工作底稿的具体构成,
审计计划
未审会计报表和审计差异调整表
实施的具体审计程序名称、实施过程记录和
实施过程中获得的资料
审计活动中的会谈记录和往来函件
被审计单位声明书
审计报告和管理建议书
审计工作总结
其它
2.审计工作底稿与审计证据
关系,审计工作底稿是审计证据的载体,
审计工作底稿不限于审计证据,
对于那些记载审计证据的审计工作底稿,
从作用上看：是证据。
审计证据是审计工作的结果，而审计工作底
稿是对审计工作及其结果的记录。
从形式上看：是工作底稿。
3.作用,
连接整个审计工作（审计分工和信息交换）
是表达审计意见、出具审计报告的 直接依据 。
（收集的审计证据和所做的专业判断均记录
在此）
是明确审计责任、评价审计工作业绩的依据
（工作记录，摄像机）
是审计质量控制和质量检查的载体。（质量
检查和质量控制均事后进行）
为未来业务提供参考。（前车之鉴）
4.分类：按性质和作用
（ 1）综合类：是 CPA在 审计计划和审计报告
阶段,为规划、管理、总结整个审计工作，
并发表审计意见所形成的审计工作底稿。
包括：审计业务约定书、审计计划、审计差
异汇总表、试算平衡表、审计总结、审计调
整分录汇总表、审计报告未定稿等
（ 2）业务类：是 CPA在 审计实施阶段,执行
具体审计程序所形成的审计工作底稿。实施
的具体审计程序名称、实施过程记录和实施
过程中获得的资料
（ 3）备查类：是 CPA在 审计过程 中形成的，
对审计工作仅具有备查作用的审计工作底稿。
包括：与审计约定事项有关的重要法律性文
件、重要的会计记录、重要的经济合同与协
议、企业营业执照、公司章程等原始资料的
副本或复印件
5.构成（基本要素）：共 10项,
被审计单位名称：所审会计报表
的编制单位,
审计项目名称：审计程序指向的会计报表项
目或会计科目名称。
审计项目时点或期间：资产负债类项目的报
告时点或损益类项目的报告期间。
审计过程记录,
（ 1）实施的具体测试程序名称
（ 2）抽取的样本
（ 3）发现的差异及建议的调整分录
5.构成（基本要素）：共 10项
审计标识及其说明：审计标识是 CPA为便于
表达审计含义，保持审计工作底稿的简洁直
观，加快审计工作底稿的编制速度而使用的
符号 。标识说明则是为了方便他人理解。
审计结论：在实施具体审计程序后，对某一
审计事项所作的专业判断。
索引号及页次：为整理利用审计工作底稿，
并保证审计工作底稿在传递过程中的完整，
而对审计工作底稿所作的分类编号（索引号）
和顺序编号（页次）
5.构成（基本要素）：共 10项
编制者姓名及编制日期：加强责任控制
复核者姓名及复核日期：加强责任控制
其它应说明事项,CPA自由决定的内容
6.格式
受到具体审计事项、审计程序及被审计单位
业务性质、各事务所的惯例等因素的影响，
无统一、规范的格式 。
CPA应根据实际情况,自行选择或设计 适当
的审计工作底稿格式。
通常在一个事务所内，有一定的规范统一格
式
7.编制要求,
（ 1）内容要求,
资料翔实：来源真实，内容完整
重点突出：反映对审计结论有重大影响的内
容
繁简得当：重点内容详细记录，一般内容简
单记录
结论明确：明确表达其最终的专业判断
（ 2）形式要求,
要素齐全,10个基本要素
格式规范,
标识一致：审计标识前后一致，且其含义与
审计标识说明一致
记录清晰：记录内容连贯，文字端正，计算
正确
（ 3）直接从被审计单位取得的
注明资料来源,
对原件进行审阅,
与经审阅的原件核对一致
审阅核对完成后，应形成相应的文字记录并
在构成审计工作底稿的副本或复印件上签名。
8.复核
（ 1）作用,
减少人为的差错
质量检查和业绩评价的依据
（ 2）内容,
所引用的数据是否真实可靠
所获取的审计证据是否充分恰当
所做的审计判断是否有理有据
审计结论是否正确
（ 3）要求,
作出必要的复核记录：签名、签日期、签书
面的复核意见
对于复核中发现的问题，应指示有关人员予
以答复和处理
（ 4）三级复核制度
第一级：项目经理复核，详细复核，在 外勤
工作结束前 进行
第二级：部门经理复核，一般复核，在 外勤
工作结束时 进行，对重要会计账项的审计、
重要审计程序的执行以及重要事项的调整等
进行复核
第三级：主任会计师复核，重点复核，在 签
发审计报告前 进行，对重大会计审计问题、
重大审计调整事项及重要的审计工作底稿进
行复核
三级复核人员的兼任问题,
部门经理兼任项目经理：所作复核视为
项目经理复核，部门经理复核由主任会
计师另行指定他人代为进行
主任会计师兼任部门经理：同上
三、审计档案
1.定义：审计业务完成后，事务所应对审计工
作底稿进行分类整理，装订成册，并归档后
由专人妥善保管，这样的审计工作底稿就称
为审计档案。
2.所有权：事务所
3.分类,
（ 1）当期档案：所记录内容经常变化，只供
当期使用和下期参考的审计工作底稿,业务
类和部分备查类审计工作底稿
（ 2）永久性档案：内容相对稳定，具有长期
使用价值，对以后的审计工作具有重要影响
和直接作用的审计工作底稿。 综合类和部分
备查类审计工作底稿 。
4.保存,
专人保管，一般不得对外借阅，保密制度
年限问题,
当期档案：至少 10年，具体年限由事务所自
定，自审计报告签发之日起计算
永久性档案：不再进行后续审计后，所有永
久性档案与最后一期当期档案保存相同年限。
10年为法定最低保存年限
具体保存年限的判断举例,
a:当期档案； b：永久性档案
00年，首次审计,00a保存至 10年,00b不知
01年：后续审计,01a保存至 11年,01b不知
02年：后续审计,02a保存至 12年,02b不知
03年：后续审计,03a保存至 13年,03b不知
04年：不再进行后续审计,00b-03b保存至 13
年
概念辨析,
首次审计：企业第一次接受审计
首任审计：企业第一次接受审计时的审计机
构
后任审计：首次（首任）审计后进行的审计
后续审计：同一事务所对同一企业进行的第
二、三直至 n次审计
？：某事务所对某企业的第一次审计
5..借阅,
（ 1）允许借阅的条件,
公检法及其它有关部门，办理必要手续（介
绍信、登记）后，可以查阅
注册会计师协会对执业情况进行检查
其它事务所的 CPA，因审计工作的需要，并
经委托人的同意，办理相关手续（委托人同
意函、登记）后，可以查阅,
一般指以下情况,
A.后任 CPA调看前任的审计工作底稿
B.执行合并报表审计的 CPA，调阅执行个别报
表审计的 CPA的审计档案
C.联合审计
D.其它事务所认为合理的情况
（ 2）可借阅的内容：视借阅者的身份和理由，
不必须 提供全部审计档案。
（ 3）引用的责任：因借阅者的误用而造成的
后果，与拥有该审计档案的事务所无关。
6.销毁
时间：保存期满，（也可自愿继续保存）
手续：所长签字
要求 （ 1）进行最后的 检查,
（ 2）现场监督,
（ 3）保证彻底销毁
第七章
第七章 审计基本方法
检查 查询及函证
监督盘点 验算
观察 分析性复核
一、检查：对书面文件
1.方法：审阅和核对
审阅：审查书面文件的合法性、真实性
（ 1）合法性：手续问题，构成要素
（ 2）真实性：伪造、涂改、变造
核对：书面文件之间是否一致，包括,
（ 1）原始凭证和记账凭证
（ 2）记账凭证和账簿
（ 3）明细账和总帐
（ 4）账簿和报表
2.分类,
（ 1）按顺序：顺查和逆查
以会计资料的形成顺序为标准
会计资料形成顺序,
原始
凭证
记账
凭证
日记账
总账
明细帐
三大报表
明细副表
顺查：沿着会计资料的形成顺序逐步检
查，以真实可靠的基础资料推导真实可
靠的后续资料，步步为营，层层推进，
顺藤模瓜
逆查（追查）：倒着会计资料的形成顺
序，反向检查，从报表的疑问入手，向
前追查，确定或排除疑问，抽丝剥茧,
顺查和逆查的优缺点
优点 缺点
顺查 无遗漏,工程巨大，是会计
的完全重复
逆查 对凭证、账簿的检
查有目的有重点，
省时省力
审计风险大
审计风险大的原因：逆查以“报表中的疑问”
为起点，而“疑问”来自 CPA的判断，“失之
毫厘，谬以千里”
（ 2）按范围：详查和抽查
详查：审查所有凭证、账簿、和报表
通常用于专案审计和验证重大错弊时
抽查：审查部分凭证、账簿和报表
是相对概念
优缺点同顺查和逆查（详查＝顺查）
二、监督盘点：实物性资产
实物性资产：存货、固定资产、货币资金
等，其中存货的种类最多，监督盘点程
序最复杂，所以以存货监督盘点为例来
介绍
1.事先的准备工作,
停止存货流动，保证存货有序和分类摆
放,
制作连续编号的盘点标签：漏点、重复
点
合理规划适当的盘点路线或组织多处盘
2.实施盘点,
直接盘点：有 CPA亲自进行盘点，通常
只对量少价值大的存货
监督盘点：仓库人员自行盘点,CPA从
旁监督
复盘抽点：在监督盘点的情况下,CPA
必须再次进行亲自盘点，且不必是全部
存货，所以叫“复盘抽点”，但抽点数
量必须达到存货数量的 20％
填写并收回盘点标签：对清点情况的及
时记录
此外,注意观察存货品质，实物证据，计
价？
3.登记盘点表
对盘点结果的记录，形成工作底稿,
根据盘点标签：全部标签，事先的顺序
编号
3方签字认可：仓库人员,CPA、企业财
务人员，对盘点结果的认可
一式两份：企业、事务所
4.盘点差异分析,
未达账项：未入帐的存货进出
盘点日与报表日不一致,
会计记录错弊,
5.存货盘点的强制性,
除非无法实施盘点，且具有可依赖的替
代程序，否则 CPA应对未进行盘点的存
货发表保留意见或拒绝表示意见。
6.突击盘点,
适用于现金、有价证券、贵重物品等价
值大，数量有限，易侵占又易归还的实
物，适用亲自盘点法，效果好
三、观察：对内部控制的执行
实施 （ 1） 实地察看：旁观者
（ 2）亲身经历：行为的实施或被实
施者
证据性质：实物证据,
证明力
（ 1） 只能证明观察当时的情况，而报表是
在过去的内部控制下产生的，相关性受
限
（ 2）当被观察者知晓观察者的存在，作秀
的可能性就大大增加，真实性也难以保
证明力的修正,
（ 1）多次观察，剔除偶然现象，确定企业
有关人员的习惯做法，从而合理假定该
习惯做法在过去（审计期间）也被一贯
使用。
（ 2）隐蔽身份：避免被观察者的作秀，但
审计人员的进驻是公开的，审计人员是
企业的陌生人，很难不被识别
四、查询及函证：对债权债务
人
查询是口头询问企业有关人员；函证向涉及的
第三方发函求证。主要介绍函证
1.类型（方式）,
肯定式：无论所函证事项或数据是否相符，
均要求回函加以说明
否定式：只在所函证数据不一致时，才要求
回函说明不符及差距金额。问题？
2.函证数量,
企业的账簿中涉及第三方的记录很多，不
必也不可能全部函证，因此存在数量问
题，应考虑 4个因素,
重要性：重要的，多函证
内部控制：内部控制弱的，多函证
以前年度函证结果：相差大的，多函证
函证方式：否定式的，多函证
3.函证范围（具体对象）
应选择的对象：具有错弊潜质的，对报表
重要的，具体包括,
大额或账龄较长的
有纠纷
关联方
主要客户
交易频繁但期末余额较小的
非正常项目
函证对象选择举例,已确定函证数量为 2，应选择？
A B C D
100
50
20
30
14
11
18
26
73
86
300
300
0
100
100
13
16
12
9
4
17
11
6
2
8
10
4.函证的质量控制
CPA应自行发出并收回函证
追查因无法投递而退回的函证
追查采用肯定式函证而没有回函的
再次函证
5.函证差异分析,
未达账项,
有争议或纠纷：或有事项
错弊,
6.函证评价,
函证结果有差异,
（ 1）重新考虑对内部控制的原有评价,
（ 2）根据本次函证结果或进一步扩大函证
范围以估算剩余未函证部分的累计差异
函证结果无差异,
可以 合理推论 总体金额正确
7.函证程序的强制性
若 CPA对回函结果不满意，或无回函、
回函数量不足、回函比例不大,CPA应
实施替代程序。
五、验算
概念辨析,
（ 1） 验算：对企业 已有计算过程 加以重复，
以 CPA的计算结果和企业的已有结果相
核对，以确定企业的计算结果是否真实，
支持“计算准确性”目标
（ 2）分析性复核,CPA选取有关数据进行
加工，从数据间的关系入手，判断企业
的有关数据是否有误，支持“真实性”
目标
应注意问题,
（ 1）应选取企业的原始数据，而不是中间数据
（ 2）应按照企业的既定方法，而不是 CPA认为
的合理方法,
（ 3）是企业计算 要素的完全重复,但不是企业
计算过程（顺序和步骤）的重复。
（ 3）发现差异后,CPA不不应当力求再现企业
的计算过程，也即追查企业错误的形成过程；
而是应当向企业有关人员询问并要求其拿出企
业的计算过程。
六、分析性复核
1.定义：是指 CPA分析企业重要的比率或
趋势，找出存在异常波动的项目，这就
是可能存在重大错弊的项目，以减少实
质性测试的范围。
2.强制性,
（ 1）计划阶段：必须运用
（ 2）实施阶段：视情况采用
（ 3）报告阶段：必须运用
3.运用分析性复核时应考虑的因素,
（ 1）数据间是否确实存在某种预期关系
（ 2）能否提高效率
（ 3）内部控制是否存在并被有效执行（假对
假）
4.分析性复核对实质性测试的替代,
一般是通过分析性复核确定可疑项目，
从而划定实质性测试的范围，再通过实
质性测试证实或排除疑问,
有时，也可以直接以分析性复核的结果
为证据，确定错弊的存在或不存在，从
而实现对实质性测试的替代。
5.运用分析性复核的限制,
不应过分依赖分析性复核的结果,尤其
是,
（ 1）特别重要的项目。
（ 2）其它审计程序的结果与分析性复核的
结果不一致。
（ 3）分析性复核结果准确性较低。
（ 4）审计风险较高的项目。
（ 5） CPA经验或能力不足。
6.分析性复核的执行
（ 1）确定分析目标，如坏账准备提取的准
确性
（ 2）确定分析方式
绝对金额比较：某项目的发生额
相关比率分析：财务比率，比率的相互
比较或就某一比率进行单独评价
结构比率比较：某项目占某总额的百分
比，与预期金额或预期百分比进行比较
趋势分析：与历史同期同类数据进行比
（ 3）估计期望值（确定基准值）
依据,
被时间单位的预算、预测或 CPA的预测,
以前年度的会计信息＋已知变化,
会计要素或项目之间的关系：如固定资
产和累计折旧
行业数据资料,参考
会计信息和其它相关信息之间的关系：
市场占有率和销售收入
（ 4）计算企业实际值：根据有关项目的原
始数据，按照公式计算得出加总数、比
率、结构或趋势。
（ 5）执行比较或分析，确定重大差异：将
计算得到的企业实际值与事先确定的基
准值进行对比，确认其差异或变动幅度，
并运用 专业判断 确定该差异是否属于重
大差异
（ 6）调查重大的非预期差异：确认导致该
重大差异的原因，以排除错弊。
调查手段包括,
向管理当局询问，如管理当局拒绝回答，
应考虑执行其它审计程序
运用因素分解法，推导差异产生的具体
原因
直接运用其它审计程序，如检查
此外，还应考虑基准值的可信度
（ 7）形成结论，确定对审计工作的影响：
存在重大错弊的可能性有多少，是否需
要调整原定的审计程序，追加测试程序
进行更详细的实质性测试。
分析性复核举例,
确定分析目标：流动资产的总体合理性
确定分析方式：相关比率分析，流动比率
估计期望值（确定基准值）,1.9
根据,（ 1）行业平均为 1.8,
（ 2）企业历年平均为 2.1,
（ 3） CPA的对已知情况的推算
计算企业实际值,1.2
执行比较或分析，确定重大差异：确定为重
大的非预期差异
调查重大的非预期差异,
（ 1）运用因素分解法，计算速动比率和现金
比率，确定流动比率的异动由货币资金的大
幅度减少引起,
（ 2）向管理当局询问货币资金大幅度减少的
原因，但未获回答。
形成结论：流动资产（特别是货币资金 ）在
总体上不合理，应修改审计计划，增加实质
性测试
第八章
划
一、概述
1.定义
2.作用
3.编制人员及要
求
4.审核、修改补
充和分析
5.时间预算
6.基本步骤
二、编制
1.了解基本情况
2.执行分析性复
核
3.初步评价重要
性水平
4.考虑审计风险
5.制定初步审计
策略
一、概述
1.定义,CPA为完成审计业务，达到预期
的审计目标，在具体执行审计程序之前
编制的工作计划。
按内容和详略程度，可以分为总体计划和
具体计划两类
总体计划：对审计活动的预期范围和实施
方式所作的计划,是 CPA对审计全过程基
本工作内容的综合规划
（ 1）被审计单位的基本情况
（ 2）审计目的、审计范围和审计策略
（ 3）重要会计问题和重点审计领域
（ 4）审计工作进度及时间、费用预算
（ 5）审计小组人员组成及分工
（ 6）重要性水平的确定和审计风险的评估
（ 7）对专家、内部审计人员及其它审计人员
工作的利用。
具体计划（审计程序计划）：依据总体计划，
是对具体审计项目实施审计的详细规划与说明。
（ 1）项目审计的目标
（ 2）项目审计实际执行的程序（步骤）：常规
程序、替代程序和补充程序
（ 3）项目审计的执行人员及执行时间
（ 4）项目审计所形成的审计工作底稿的索引号
（ 5）其它相关内容
总体计划和具体计划内容举例：
以考研为例
总体计划,
（ 1）基本情况：考 4门（政治、英语、高
数和专业课）,1月 10日考试，往年录取
比例 20％
（ 2）目的：公费
范围,10本参考书
策略：辞职，参加辅导班，找导师沟
通
（ 3）重点：政治、英语
（ 4）进度,10月底完成第一遍,11月底
完成第二遍,12月集中背政治,1月快
速回顾
（ 5）人员组成及分工：老爸找资料，老
妈负责后勤，我负责看书
具体计划：英语复习具体计划
（ 1）目标,70分
（ 2）实际复习安排：按词汇、语法、写作、
阅读和翻译五部分循环往复,
（ 3）复习时间：每天上午,
（ 4）复习步骤：作模拟题，核对答案并分
析，记忆正确答案
（ 5）项目审计所形成的审计工作底稿的编
号（索引号）：无
2.作用,
（ 1）以合理成本收集充分的审计证据
（ 2）提高审计工作的效率
（ 3）对助理人员进行指导和监督
（ 4）使被审计单位了解审计活动安排，便
于他们及时提供合作
3.编制人员及要求,
（ 1）总体计划,
由审计项目负责人编制,
形成书面文件，构成工作底稿,
以时间预算表的形式出现
经事务所的业务负责人审核和批准
时间预算表
审计
项目
去年实
际数
本年预
算数
本年实
际数
预算与实
际差异
差异分
析
合计
（ 2）具体计划,
是对总体计划的细化和分解
执行项目审计的人员负责编制本项目审
计的具体计划
形成书面文件，构成审计工作底稿
以审计程序表的方式存在
需经审计项目的负责人审核和批准
审计程序表
审计目标及程序 执行情况
工作底稿索引 执行人 日期
一、审计目标
1,
二、审计程序
1,
2,
被审计单位名称：
审计项目名称,
会计期间,
总页次：
编制人：
复核人,
索引号：
日期,
日期,
4.审计计划的审核、修改补充和分析
（ 1）审核,
时间：制定后、执行前,
强制性：经审核方可实施
要求：形成书面意见
人员：专人进行审核,
（ 2）修改和补充,
必须进行修改和补充：计划是在一些假
定条件下形成，但假设未必成立
依据实际情况修改或补充,
修改和补充均应形成工作底稿,
（ 3）分析,
审计活动完成后,
实际执行的计划与最初制定的计划相比
较
为以后制定更科学准确的计划积累经验
5.时间预算,
（ 1）定义：是指对执行审计程序的各个步
骤、各项工作所需的人员和相应的工作
时间所编制的计划。
（ 2）作用,
审计收费的依据：计时收费
控制审计工作进度、考核审计人员工作
效率的依据
（ 3）修改：应视具体情况进行合理的调整
调整应通知被审计单位，在计时收费时，
还应取得被审计单位的同意。
6.基本步骤,
了解被审计单位及所属行业的基本情况
实施分析性程序，初步确定重点审计领
域和重要会计问题
初步评价重要性水平
考虑审计风险
对重要认定制定初步审计策略
了解被审计单位的内部控制
进行符合性测试，评价内部控制
确定检查风险，设计实质性测试程序
二、编制
（一）了解被审计单位的基本情况
1.应了解内容,
企业的经营情况：业务类型、地理位置、
经营特点等
所属行业的情况：行业内企业分布、行
业前景、行业法律法规、行业政策等
企业内部情况：组织形态、内部组织结
构等
企业关联方情况：名称、交易等
2.获取途径,
查阅上年度审计工作底稿
查阅行业统计资料
查阅企业的业务经营资料
实地察看
询问企业内部人员
3.了解关联方的特别程序,
直接向企业索要关联方名单
在异常交易中识别关联方
关联方名单应印发至每个小组成员手中
,具体会计准则－关联方及关联
方交易,
1.关联方,
存在绝对或相对控制（直接、间接或混
合）,
存在共同控制,
能施加重大影响,
2.关联方交易：在关联方之间发生的转移
义务或资源的事项。包括单方行为
例如：为控股公司提供担保；向高级管理
人员支付薪金
关联方可以是个人
（二）执行分析性复核程序
分析企业重要的比率或趋势，找出存在
异常波动的项目，从而确定重点审计领
域
计划阶段 必须 执行分析性复核程序
包括四种方式,
（ 1）绝对金额比较
（ 2）相关比率分析
（ 3）结构比率比较
（ 4）趋势分析
执行步骤是,
（ 1）确定分析目标
（ 2）确定分析方式
（ 3）估计期望值（确定基准值）
（ 4）计算企业实际值
（ 5）执行比较或分析
（ 6）调查重大的非预期差异
（ 7）形成结论，确定对审计工作的影响
（三）初步评价重要性水平
1.重要性,
（ 1）定义：报表中存在的错漏报的严重程度。
（ 2）判断标准：是否影响报表使用人的决策。
难以验证和模拟，具体使用人之间也不一致
（ 3）实际判定：由 CPA确定，具体有两个指标
金额：金额越大越重要，个别错弊的汇总？
所反映问题的性质：舞弊比错误重要，管理层
舞弊比个别人员舞弊重要
2.重要性水平,
（ 1）定义：可容忍的错漏报数量，具有重
要性的最低金额。也即：达到重要性水
平的错弊均需揭示，因为这将影响会计
报表使用者的决策。
（ 2）种类,
报表层次的重要性水平：相对报表重要
的
账户层次的重要性水平：相对账户重要
的
3.重要性水平的判定
（ 1）初步判定,
有关法规对财务会计的要求：要求越严，
重要性水平越低
企业的经营规模：越大，绝对值越大，
但相对值越小
企业的业务性质：越复杂，越低
以往审计的确认数,
报表或账户金额的变动及其幅度：越大，
越低
内部控制状况：越严格完善，越高
（ 2）报表层次重要性水平（ a）
的判定
a＝报表数据 × 一定比率
通常,
总收入,0.5～ 1％
总资产,0.5～ 1％
利润总额,5～ 10％
净资产,1％
所有报表的重要性水平应一致，选 最低,？
理由一：显然，重要性水平越高，需查证揭示
的错弊越少，相应地,CPA的工作量越小。
同时重要性水平又是 CPA自行确定的，当
CPA意识到这一联系后，就会有意识地高估
重要性水平，以减少工作量。
理由二：高估重要性水平会导致审计质量
问题（应揭示的错弊被 CPA认为是不重
要的而忽略），而低估重要性水平会影
响审计效率问题（ CPA花费大量时间去
查证揭示本不必要查证揭示的错弊）。
在质量和效率之间，当质量问题不会为
CPA带来任何后果（？）时,CPA就会
牺牲质量来追求效率,
综上,CPA天生有高估重要性水平的倾
向，所以在报表间强制要求选低。
（ 3）账户层次重要性水平（ b）
判定,
三种方法
A.单独确认：不考虑报表是由账户组成的，
从 账户的特征 出发，独立确认每个账户
的重要性水平。
账户的三个特征,
账户性质：越重要，越低
该账户产生错漏报的可能性：越大，越
低
验证该账户的成本：越大，越高
B.将 a分配至各个账户 （ ∑ b＝ a）
理由,账户是报表的组成部分，所以账户
的重要性水平应当就是报表的重要性水
平的组成部分。具体又包括
平均分配,
结构比例分配,
结构比例分配＋调整：调整依据？
C.按 a的一定比例计算确定（ b=a*I）
理由, 账户和报表有关联，但并不等同，
体现在重要性水平上也是如此,
注意, ∑ I不必须，但有可能＝ 1 因此 ∑ b
不必须，有可能＝ a,
I的确定依据？
4.重要性水平与审计风险,
反向关系：重要性水平越高，审计风险越
低
重要性水平的含义：具有重要性的最低
金额
重要性的含义：影响报表使用人的决策
达到重要性的后果：会误导报表使用人，
因此 CPA应要求企业纠正,
所以：重要性水平越高，需要纠正的错弊
越少，而该错弊也越容易发现（范围缩
小）
审计风险的含义：遵守审计准则的要求
但提出错误审计意见的可能性。
审计准则的要求：进行重要性水平的判
定，并揭示达到重要性水平的所有错弊。
发生审计风险的后果,CPA无须承担法
律责任（赔偿责任），但信誉受损并且
要化费时间和精力去证明所发生的是风
险而非失败。
综上：重要性水平越高，需要纠正的错弊
越少，而该错弊也越容易发现，错误的
审计意见越容易归咎到审计风险上，审
计风险越容易发生，赔偿风险越小
所以，此处所指审计风险 实质 为赔偿
风险
（四）考虑审计风险
1.定义：遵守审计准则但未能发现重大错
弊从而提出错误审计意见的可能性。
另一种内涵：诉讼风险、赔偿风险
审计风险是审计人员需要规避的
2.构成要素,
（ 1）固有风险：企业不存在内部控制时，
报表存在错弊的可能性。取决于企业人
员的道德条件。 CPA不能改变，但可以
评价。通常评价为 100％，若低于此评价，
CPA需说明理由
（ 2）控制风险：内部控制不能防止、发现
和纠正报表错弊的可能性。取决于企业
内部控制的设计和执行情况,CPA不能
改变，但可以评价。若评价为低风险，
CPA需说明理由。
（ 3）检查风险,CPA通过实质性测试，未
能发现错弊的可能性。取决于 CPA对适
当审计程序的选择,CPA可以改变
3.审计风险模型,
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
对审计风险模型的运用,
制度基础审计：审计人员事先确定一个可接
受的审计风险，再评价固有风险和控制风险，
再根据这一公式来确定可接受的检查风险，
进而安排适宜的审计程序。
＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
风险导向审计：审计风险被更多地赋予了
诉讼风险的成分。因此,CPA更加关注企业
会计信息质量以外的问题，如审定报表中
的错弊是否会被发现，发现人是否会起诉
事务所等。他们从企业外部确定可能的审
计风险（诉讼和赔偿风险），与可接受的
审计风险比较，再运用上述公式来确定可
接受的检查风险，从而实现对实际审计风
险的控制。
＝固有风险 × 控制风险 × 检
查风险
这一等式也可以用来解释重要性水平和审
计风险的关系。
在固有风险和控制风险不变时，越低的审计
风险会支持越高的检查风险，也就意味着
CPA的实质性测试可以更马虎，更缩小范围，
忽略更多的错弊，错弊既然可以忽略，也
就没必要查证究竟有无错弊，所以可以提
高重要性水平。
注意：这里的审计风险仍然是诉讼及赔偿风
险的含义。与我们在前面所作分析的结论
是一致的。
＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
这一模型还可以导出另一结论,
控制风险可以替代检查风险，而控制风险的
与符合性测试有关，检查风险与实质性测
试有关，所以符合性测试可以替代实质性
测试。
符合性测试：为评价企业 内部控制的有
效程度而进行的测试。有效的内部控制
才能防止、发现和纠正会计报表中的错
弊。所以符合性测试的目的就是确定控
制风险的大小。
实质性测试：为评价企业会计报表数据
的真实完整合法公允而进行的测试。实
质性测试程序的选择和具体实施的详细
程度等都将直接影响到 CPA能否查出错
弊，也即实质性测试与检查风险密切相
关。
问题在于控制风险取决于企业内部控制
的设计和执行情况,CPA不能改变，也
无从知晓，真正列身于审计风险模型中
的是控制风险估计水平，是由 CPA通过
符合性测试加以判定的。
和判定重要性水平一样,CPA会在考虑后
果的基础上做出某种行为。通常会低估
控制风险，以减少随之而来的工作量
（实质性测试），但这将降低审计质量，
所以审计准则严格限制 CPA低估控制风
险，规定：若评价控制风险较低,CPA
需要更多的证据来支持这一评价，就是
一方面减少实质性测试工作量，另一方
面增加符合性测试，由此来制约 CPA根
据实际情况评价控制风险。
实施替代的另一问题是：增加的符合性
测试 能否 支持控制风险估计水平的进一
步降低。如果不能支持,那么可接受的
检查风险就不能提高，应进行的实质性
测试就不能减少，那么对 CPA而言，增
加符合性测试就是得不偿失的，也即不
符合成本效益原则的。
这里实际是在解释审计策略－主要证实法
的一个适用条件了。
4.审计风险与审计证据：反向关系
原因,CPA作的实质性测试越多，发现
的错弊越多，检查风险越小，在固有风
险和控制风险不变的情况下，审计风险
越低，同时，实质性测试增加，获得的
审计证据相应也就越多 。同样，在固有
风险和检查风险不变时，控制风险越低，
审计风险就越低，而控制风险的降低需
要更多的说明和支持，也即需要更多的
审计证据。
（五）初步审计策略
1.主要证实法,
（ 1）假定：控制风险最大
（ 2）运用,
安排有限的甚至不安排符合性测试：已
经假定控制风险最大了，无须再通过符
合性测试来确定控制风险的大小。
执行扩大的实质性测试：固有风险不变，
控制风险又已经假定为最大，保持或降
低审计风险的的唯一途径就是降低检查
风险，所以必须安排扩大的实质性测试。
（ 3）适用于,
企业无内部控制
首次审计
成本效益原则：只有行为的成本小于由
行为带来的效益时，该行为才是可行的
A.成本：增加（进行）的符合性测试
B.效益：减少的实质性测试
增加的符合性测试 能否 支持控制风险估
计水平的进一步降低。如果不能支持,
那么可接受的检查风险就不能提高，应
进行的实质性测试就不能减少。或者，
增加了符合性测试，控制风险估计水平
也下降了，可接受的检查风险也上升了，
应进行的实质性测试也减少了，但减少
的实质性测试工作量小于增加的符合性
测试工作量，那么对 CPA而言，增加符
合性测试就是得不偿失的，也即不符合
成本效益原则的。
返回
2.低控制风险估计水平法
（ 1）假定：控制风险中等或较低
（ 2）运用,
扩大了解并测试相关内部控制：以证实低
控制风险的假定。若不能支持，就应转向
主要证实法
执行有限的实质性测试：控制风险低，可
接受更高的检查风险，就不用进行太多的
实质性测试了
（ 3）适用范围：受到大量日常交易影响的
账户。
原因：此类账户难以运用主要证实法。
（发生额太多）
（六）了解被审计单位的内部控制
（七）进行符合性测试，评价内部控制
（八）确定检查风险，设计实质性测试程
序
见第九章
第九章
第九章 内部控制的
研究与评价
内部控制概述 一般了解
内部控制调查 熟练掌握
内部控制测试 熟练掌握
内部控制评价 熟练掌握
管理建议书 一般理解
一、内部控制概述
1.含义,
（ 1）内部牵制,
时间,1940年前,
理论假设,
A.两人无意识地犯相同错误的可能性极小
B.两人有意识地串通舞弊的可能性小于一
个人
内容：实物牵制、物理牵制、分权牵制、
簿记牵制
（ 2）内部控制,
时间,1940－ 1970年
定义：内部控制包括组织的计划和企业
为保护资产，检查会计数据的准确性和
可靠性，提高经营效率，以及促进遵循
既定的管理方针等所采用的所有方法和
措施。
内容：会计控制、管理控制
（ 3）内部控制结构
时间,1988
内容：控制环境、会计控制、控制程序
（ 4）内部控制整体框架,
时间,1992年
定义：是受董事会、管理当局和其它职
员的影响，为运营的效率效果、财务报
告的可靠性、相关法令的遵循性等目标
的实现而提供合理保证的过程。
内容：是企业的内部管理控制系统，包
括,
A.管理当局用来授权和指挥企业经营活动
的各种方式方法
B.核算、审核、分析各种信息资料及报告
的程序和步骤
C.为对企业经济活动进行综合计划、控制
和评价而制定或设置的各项规章制度
贯穿于企业经营活动的各个方面
2.目标,
（ 1）提高经营效率，取得良好的经营效果：
企业是由各个部门和人员组成的，使用
大量资源，部门或人员的活动可能交叉
重复，也可能出现真空地带，资源可能
被无效使用,
（ 2）提供准确可靠的信息：经营管理实际
上就是各种决策行为的集合，而决策是
以占有信息为前提的，信息的质量将决
定决策的正确与否。
（ 3）保护各项资产和记录的安全,
（ 4）保证企业计划和战略决策的有效执行：
战略和计划的制定是为了实现企业的整
体目标，但只有战略和计划的实施，才
能带来整体目标的实现。
（ 5）规范企业的有关经营活动。针对企业
的的经营活动，国家有许多相关的法律
规章，和严格的惩罚措施。
3.内部控制的固有限制
（ 1）内部控制的设计和运行受制于成本效益原则
成本：增加的人员，牺牲的效率
效益：防止、发现和纠正的错弊
（ 2）内部控制仅针对常规业务活动设计：常规业
务有稳定的业务过程，容易建立内部控制环节,
（ 3）设计完善的内部控制会因执行人员而失效
粗心大意，精力分散
判断失误
对规则的误解
屈从于外部压力
串通舞弊
只能提供 合理保证
4.内部控制与审计
（ 1）详细审查阶段：没关系
（ 2）抽样审计阶段：依赖
表现：抽样的重点和规模取决于内部控
制
原因：在保证审计质量的同时可以节约
审计时间，降低审计费用,
后果：扩大审计领域，增加内部控制测
试
对其局限性的防范,
（ 1）充分了解
（ 2）进行符合性测试，正确评价控制风险
（ 3）可以减少但不能完全替代实质性测试。
5.构成要素
按照, 中国独立审计具体准则－内部控
制与审计风险,,内部控制包括：控制
环境、会计控制和控制程序”三大要素
按照美国专门委员会（ COSO）的报告
,内部控制－整体框架,,内部控制由
控制环境、监督、风险评估、信息和沟
通、控制方法五大要素组成。
这五大要素实际上是对三大要素的进一步
发展
（ 1）控制环境：对建立、加强或削弱特定政策、
程序及其效率产生影响的各种因素。具体包括,
管理思想和经营方式：管理当局的控制意识
组织结构,
审计委员会
责任授权和划分的方法
人力资源管理
是其它要素发挥作用的 基础,是内部控制的 核心
（ 2）监督：是评估内部控制运行质量的过
程，是管理当局用来监督会计系统和相
关控制程序的手段。主要包括,
管理控制方法：定期比较
内部审计：是公司内部独立行使较高级
别控制的个人、组织和部门为了确保控
制能够有效地发挥作用而进行的一种活
动。
（ 3）风险评估：风险管理是现代管理的主
要内容之一。风险评估是企业确认和分
析与其目标实现相关的风险的过程，是
风险管理的基础。包括,
风险确认
风险分析
分析管理
（ 4）信息和沟通,
信息系统：是指为了确认、汇总、分析、
分类、记录以及报告公司交易和相关事
件与情况，并保持对相关资产和负债的
受托责任而建立的方法和记录。
管理信息系统：是指由人和计算机组成
的能进行数据的收集、处理、存储、输
出的系统。有效的管理信息系统可以及
时地提供各方所需要的会计和管理信息。
会计信息系统：是管理信息系统的最重要的
子系统。一个有效的会计信息应当,
A.确认并记录所有真实的交易
B.及时且充分详细地描述交易，以便在会计报
表上对交易作适当的分类
C.计量交易的价值，以便在会计报表上记录其
适当的货币价值
D.确认交易发生的期间，以便将交易记录在适
当的会计期间。
E.在会计报表中适当地表达交易和披露相关事
项。
（ 5）控制活动：管理当局为实施控制而制
定的各种措施和程序。
授权和批准（交易授权）控制：一切经
济活动均必须在已经授予的权利和范围
内进行。
A.一般授权：针对经常发生的交易（常规
交易），一次授予，长期有效
B.特别授权：针对个别交易或特殊交易
（特定交易），一次有效，逐次授予
交易的有效性控制：授权和批准控制在
一定程度上保证了交易的有效性,它使
得交易的产生是有效的，但正确使用原
始凭证可以确保交易的有效性，有效的
原始凭证应当,
A.事前连续编号－保证凭证的完整
B.规定指令－原始凭证的填制和传递的步
骤
C.批准记录－必要的签名、盖章和批示
D.简化－
完整性控制：保证所有有效交易均被完
整处理和记录，具体控制程序主要包括,
A.凭证的正确处理
B.事先连续编号凭证的期后检查
C.总额控制
记录的准确性控制：有组织的记录（复
式记账）是保证记录准确的关键。具体
控制程序包括,
A.建立控制账户
B.编制试算平衡表
C.进行独立检查
D.进行复核
E.审批等
安全性控制,
A.实物保护
B.限制人员接触资产和会计记录
C.建立备份文件
D.投保财产保险
E.划分不相容职务
不相容职务：是指那些如果由一个人或机
构承担，那么就既可能发生错弊，又能
够掩盖其错弊的职务。一般而言，不相
容职务包括,
A.交易的授权、执行、记录、保管；
B.交易执行中的各步骤
在小企业，可以以更严密的复核和监督来
替代
调整：当会计记录与相关的资产、凭证
或控制账户相比较时，就会发生调整。
控制程序一般包括以下类型的调整,
A.银行存款余额调节表
B.客户对账单
C.存货的实地盘点
二、内部控制调查
1.业务循环：将报表项目和交易按照相关
性进行分类，密切相关的归为一类，称
为一个业务循环。会计报表审计中一般
分为,
（ 1）销售和收款循环
（ 2）购货和付款循环
（ 3）生产循环
（ 4）筹资与投资循环
（ 5）工薪与人事循环：有时并入生产循环
由业务循环，我们就有了两类审计组织方
法,
项目审计法：按报表项目进行审计小组
内的分工合作
循环审计法：按业务循环进行审计小组
内的分工合作。分工更明确，内容交叉
更少
2.了解内部控制的方法
查阅以前年度的审计档案
询问被审计单位有关人员
检查有关的内部控制文件
检查由内部控制生成的文件
观察被审计单位的业务活动
选择具有代表性的交易进行”穿行测试
,返回
穿行测试,
虚拟经济业务，混入企业的正常经济业
务中，看其能否被发现，在什么环节被
发现，从而确定企业是否及实际存在的
何种内部控制。
3.应了解的内容,
（ 1）控制环境
管理思想和经营方式：管理当局的控制
意识
组织结构,
审计委员会
责任授权和划分的方法
人力资源管理
目的：确定管理当局对内部控制及其重要
性的认识和态度
（ 2）会计系统，通过对会计系统的了解，
CPA应能识别和理解以下事项,
交易和事项的主要类别
主要交易和事项的发生过程
主要的会计凭证、账簿和会计报表
重大交易和事项的会计处理过程
（ 3）控制活动
授权和批准控制
交易的有效性控制
完整性控制
记录的准确性控制
完全性控制
调整控制
目的：能够合理制定审计计划
（ 4）内部审计：主要了解
内部审计人员的独立性
内部审计人员的经验和能力
内部审计程序的性质、时间和范围
内部审计人员所获取的审计证据的充分
性和适当性
管理当局对内部审计的重视程度
目的：决定是否借用内部审计人员或其工
作结果
返回
4.对了解到的内部控制的记录
（ 1）调查法（问卷法）：是通过规范调查
取得答卷，借以了解被审计单位内部控
制的强弱情况的方法。所取得的答卷就
直接作为 CPA的记录。
内部控制问卷－现金
是 否 不适用
1.是否所有银行账户均迅速予以调节
2.银行存款余额调节表是否由与现金收支
以及支票签发无关的会计部门或内部稽核
部门人员负责编制
3.下列资料是否行银行取得
（ 1）银行对账单
（ 2）已付款支票
4.以上资料是否由编制银行存款余额调节
表的人员直接从银行取得
调查表的填写,
A.直接由企业有关人员填写
B.CPA调查后自行填写
调查表的优点,.统一，规范，美观，省
时,
调查表的缺陷：控制程序是 CPA事先给
出的，而 CPA只能罗列通用控制程序，
企业人员只能在被选答案中选择，易遗
漏企业自已的独创或特殊控制程序
A
B
矩形,CPA的设定
三角形：企业的实际
调查表缺陷的修正：在问卷中，设立空
白，允许有关人员填列未给出的内部控
制程序
（ 2）文字表述式：以备忘录的形式记录
CPA了解到的企业内部控制及其运行情
况。一般按照不同的经营业务环节分别
记录
优点：灵活，与企业实际状况吻合，内
容深入具体，适用全部企业类型,
缺点：费时，内容繁多，语言难以简明
易懂
适用于：内部控制相对简单，易于描述
的
（ 3）检核表法,CPA事先确定一系列内
部控制，请被审计单位主管审核。
内部控制检核表－销售环节
答案 销货
是 1.销货在接受前是否经授权部门核准
否 2.授权职能是否与其它职能完全分开
是 3.发货通知单的品名、数量是否与客户
订单核对
4.销货发票
是 （ 1）是否每笔销售均开立发票
受查公司单位名称,检核时间,答题人,
和问卷的差别不大，只是检核表由管理
当局完成，其优点、缺点及修正均同于
问卷法。
（ 4）流程图：是用符号和图形来表示被
审计单位经济业务和文件凭证在组织机
构内部有序流动的图表。
材料收发业务流程图
供应科 仓 库 车间 财务科
供货单位送来发票
发票
1收料通知单
2
N
盘存表 2
领料单汇总表 领料单 2
发票
收料通知单
N
1收料单
2
N 材料
明细账
盘存表 2
1 ｉ 1 领料单
N N
定期核对
3
2
i 1 收料单
领料单汇总表
N
N
材料
总帐
凭以付
款和登
记总帐
符号说明,业务起点 凭证单据表 总帐 明细帐 ｉ 盖章 N 存档 合并文件 业务终点
流程图的优点：直观，内容详细，符合
实际
流程图的缺点：制作费时，技术要求高
实际工作中,由于内部控制调查及记录是
按照业务循环分别进行的，我们在不同
的循环中可以分别运用这四种方法进行
记录
5.内部控制的初步评价
（ 1）评价标准
健全性：应设立内部控制的环节均已设立内
部控制
合理性：在各个环节的控制力度适当
由此产生,
A.内部控制强点：设置了有力控制的关键环节
B.内部控制弱点：无内部控制或内部控制力度
不足的关键环节
注意,是从设计而非运行角度加以评价
（ 2）评价的结论,
高风险,
A.内部控制失效
B.难以对内部控制的有效性做出判断
C.不准备进行符合性测试
低风险,
评价应从对控制环境的考虑开始
（ 3）对初步评价的记录
评估为高风险：只需记录这一结论
评估为低风险：记录这一结论,同时 记
录得出这一结论的依据
原因,
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风
险
审计人员有低估控制风险的倾向
低估控制风险会降低审计质量
三、内部控制测试（符合性测
试）
1.定义：为确定内部控制的设计和运行是否有
效而执行的审计程序
2.测试内容,
（ 1）设计情况：有没有漏洞
（ 2）执行情况：如何执行
是否一贯执行
由谁执行
注意,设计不完善或未执行一定 错弊？
3.测试对象
一组内部控制
测试的目的是确定控制风险，进而确定检
查风险，但检查总是按个别项目来进行
的，因此确定的检查风险应是某项目的
可接受检查风险，相应地，控制风险也
应是某项目的控制风险，而某项目不可
能只受到单项控制程序的控制，而是一
组控制程序的共同作用的结果。
4.测试范围,
企业的内部控制很多，测试多少？
（ 1）效果：越多越好
（ 2）成本：适当即可
确定依据：计划控制风险水平
5.测试种类,
（ 1）同步符合性测试：在了解内部控制的
同时执行的符合性测试。
（ 2）计划符合性测试：在“初步审计策略
－低控制风险估计水平法“中，运用该
方法的第一步就是进行扩大的符合性测
试以支持控制风险较低的假定，这种符
合性测试就叫计划符合性测试，是在审
计计划中就安排的符合性测试。
连接
（ 3）追加符合性测试：在实质性测试中，
CPA发现错弊比预计的少，这就意味着
企业的内部控制比预计的强，这时 CPA
可以调整控制风险估计水平，但是需要
证据（新增的符合性测试）来支持自己
对控制风险估计水平的调整，这种符合
性测试就叫追加符合性测试，是审计计
划中没有的，是 CPA临时增加的。
这三种符合性测试在执行时间上是不同的,
同步符合性测试：最早，和内部控制调查同时
计划符合性测试：次之，内部控制调查完成后
追加符合性测试：最晚，一部分实质性测试后
6.具体方法,
（ 1）追踪法：检查会计及其它资料上反映
内部控制执行的记录（标示）
（ 2）实验法：由 CPA亲自执行有关内部控
制程序，看控制效果和被执行人的反应
（ 3）观察法：实地察看企业的业务过程，
确定内部控制有无被实际执行及执行效
果。
7.不执行符合性测试的条件
符合性测试在审计实务中可以不进行，但
必须符合下列条件,
（ 1）相关内部控制不存在：没有测试对象，
测试自然无从进行
（ 2）在了解其存在时，就已经发现其未被
有效执行：实际上执行了同步符合性测
试
（ 3）成本效益原则,连接
8.双重目的测试,
同步符合性测试：调查 +符合性测试
双重目的测试：符合性测试 +实质性测试
作用：提高效率
9.在符合性测试中对内部审计
人员及其工作结果的借用
（ 1）借用人员,
视同从事务所带来的助理人员，其工作结果
由 CPA负责。
应充分考查其客观性和胜任能力
CPA应监督、复核、评价、测试其工作
必须向其明确：在借用期间，所发现问题应
直接告知 CPA，而不是告知被审计单位管理
当局。
（ 2）借用内部审计的工作结果,
必须评价内部审计工作的有效性和质量
连接
四、内部控制评价
1.基本特征
通过与初步评价的对比,
初步评价 再评价
标准 健全性合理性 有效性
对象 内部控制整体 一组内部控制
依据 内部控制调查 内部控制测试
2.评价过程,
（ 1）罗列某项认定可能存在的错弊
（ 2）找到企业为防止、发现、纠正上述错
弊而建立的内部控制。 一组
（ 3）对该组内部控制进行符合性测试
（ 4）评价由符合性测试得到的审计证据
（ 5）确定该认定的控制风险
3.评价结果
（ 1）高风险：符合以下条件之一
企业设立的控制程序与该认定无关
控制程序与认定有关，但符合性测试表
明该控制程序无效
CPA认为进行符合性测试不经济，也即
不符合成本效益原则
（ 2）低风险,同时 满足两个条件
企业设立的内部控制与认定相关
符合性测试表明该内部控制有效
4.对评价的记录
记录结果
记录过程（证据）
形成工作底稿
5.内部控制评价
对实质性测试的影响
（ 1）基本影响：根据审计风险模型
审计风险＝固有风险 × 控制风险 × 检查风险
（ 2）例外情况
重要的交易和账户：无论其控制风险评价结
果如何，均应进行适当的实质行测试
小企业应主要或完全依赖实质性测试
实质性测试
控
制
风
险
估
计
水
平
红线：基本关系
蓝线：重要账户和交易
绿线：小企业
五、管理建议书
1.定义：是指 CPA针对审计过程中注意到
的，可能导致被审计单位会计报表产生
重大错报或漏报的内部控制重大缺陷提
出的书面建议。
只针对重大问题：其它问题可以以口头
方式或其它适当方式向被审计单位有关
人员提出
这些重大问题只是审计过程中注意到的：
并不表示除此之外再无重大问题，因为
CPA受托的是会计报表审计而不是内部
控制审计，在会计报表审计中,CPA只
了解、关注、测试那些准备信赖的内部
控制，而不是对内部控制整体或全部进
行审查。所以，只是 CPA知道的重大缺
陷
2.性质,
不是会计报表审计的法定义务，由 CPA
自愿提供
不是对内部控制发表的鉴定意见
其建议不具有强制性和公正性
3.要求,
除了管理建议书,CPA应将在审计过程
中注意到的内部控制缺陷，以及就内部
控制缺陷与被审计单位进行的沟通，记
录于审计工作底稿。
未经被审计单位许可,CPA不得管理建
议书的内容泄漏给任何第三者。
4.基本内容,
标题：按照, 独立审计实务公告－管理
建议书, 的规定，标题统一规范为“管
理建议书”
收件人：被审计单位管理当局（原因：
内部控制是由管理当局负责实施的）
会计报表审计的目的和管理建议书的性
质,（ 1） 不是对内部控制发表的鉴定意
见
（ 2）其建议不具有强制性和公正性
内部控制重大缺陷及其影响和改进意见：
包括前期已经建议改进但本期仍然存在
的重大缺陷。如果有多个缺陷，应按其
对会计报表的影响程度顺序排列，先大
后小
使用范围及使用责任,
（ 1）范围：供管理当局内部参考
（ 2）责任：后果自负
签章,CPA签字，事务所盖章
日期：通常与审计报告的日期相同。
第十章 审计抽
样
基本概念 一般了解
设计样本的因素 熟练掌握
样本量的确定 熟练掌握
样本的确定 熟练掌握
属性抽样的方法 一般了解
变量抽样的方法 一般了解
一、基本概念
1.定义：是 CPA在实施审计程序时，从审
计对象总体中选取一定数量的样本进行
测试，并根据测试结果，推断总体特征。
2.分类,
（ 1）按决策的依据不同，可以分为
统计抽样
非统计抽样
统计抽样
以概率论和数理统计为依据，通过量化
的抽样风险来确定样本规模和评价样本
结果。
优点：科学确定抽样规模
个体机会均等，防止主观判断
确定并控制抽样误差
审计工作规范化
缺点：技术要求高，成本高,
统计抽样与专业判断,
在统计抽样中仍然存在不确定因素，需要
CPA的专业判断来解决。
所以说“统计抽样可以减少或取代审计过
程中的专业判断”是 错误 的。
非统计抽样
依据主观标准和个人经验来确定样本规
模，评价样本结果。
优点：简单易行
缺点：随意性较大,
不利于控制抽样误差
统计抽样和非统计抽样的关系
统计
运用判断确定样本规模
（不明确确认相关因素）
非统计 抽样种类 抽样
确定测试目标
确定实现目标的程序 详细审查
判断选取样本
运用模型确定样本规模
（明确确认相关因素）
随机选取样本
应用审计程序
运用统计法则和职业判
断评价样本结果 运用判断评价样本结果
记录结论
（ 2）按抽样目的不同，可以分为
属性抽样：测试总体特征的 发生频率
变量抽样：估计总体金额
问题,实质性测试与符合性测试，属性抽
样和变量抽样，有无对应关系？如何对
应？
二、设计样本时应考虑的因素
1.审计目标：以合理界定误差和审计对象总体，
并确定采用何种审计程序。
2.审计对象总体及抽样单位,
（ 1）审计对象总体：是 CPA为形成审计结论，
拟采用抽样方法进行审计经济业务及有关会
计或其它资料的的全部项目。
三大特征,
相关性：符合具体的审计目的
完整性：包括经济业务或资料的全部。
同质性：构成总体的个体间的相似程度。
（ 2）抽样单位：是指构成审计对象总体的
个别项目。应根据审计目的及被审计单
位的审计情况，确定抽样单位。
显然,
总体的同质性越强，样本量可适当减少；
抽样单位越大，样本量可适当减少
3.误差：是指与应有（理想）状态不一致
的事项，通常根据具体审计目标来合理
界定，一般表现为：控制失败事项和误
报的货币金额（绝对值或相对值）
误差本身的界定与样本量的确定无关
4.抽样风险和非抽样风险
（ 1）抽样风险：是指 CPA依据抽样结果得
出的结论，与审计对象总体实际特征不
符的可能性。具体可分为,
误受风险（信赖过度风险）：影响质量
误拒风险（信赖不足风险）：影响效率
（保守型风险）
抽样风险和样本量成反比
（ 2）非抽样风险,
是指 CPA因采用不恰当的审计程序或方
法，误解审计证据等而未能发现重大误
差的可能性。
原因：人为错误
审计程序不恰当
错误解释样本结果
与样本量无关，与 CPA有关,
无法量化，只能通过计划、指导和监督
等质量控制等手段来降低非抽样风险
5.可信赖程度
是指抽样结果能够代表总体特征的百分
比。
可信赖程度 +抽样风险＝ 1
显然，要求的可信赖程度越高，样本量
应越大
6.可容忍误差
是指 CPA认为抽样结果可以达到审计目
的而愿意接受的审计对象总体的最大误
差。
与样本量成反比，原因？
在实质性测试中，可容忍误差通常就是
该交易或账户的重要性水平。
7.预计总体误差
是指 CPA根据前期审计所发现的误差、
被审计单位经营业务和经营环境的变化、
内部控制的评价以及分析性复核的结果
等，来判断的审计对象中的可能存在的
误差数量。
预计总体误差越大，应抽取的样本越多
8.分层
（ 1）是指将某一审计对象总体划分为若干
具有相似特征的次级总体的过程。
（ 2）对分层的要求,
每一抽样单位必须属于且只属于这一层
次；
层次之间有确定的、有形的、具体的差
别；
能够确定每一层次中的抽样单位数量
（ 3）适用于：内部各组成部分具有不同特
征或差别较大的总体
返回
（ 4）作用,
提高次级总体的同质性
使 CPA能够按次级总体的重要性、变化
频率或其它特征而确定不同的样本数或
使用不同的审计程序，从而提高效率
一般而言，采用分层技术后，可适当降低
样本数。
三、样本量的确定
因素 样本量
审计对象总体 水涨船高
抽样单位 反向
抽样风险 反向
可信赖程度 同向
可容忍误差 反向
预计总体误差 同向
分层 采用后可减少
四、样本的确定
基本原则：所有抽样单位被选取的机会均
等
1.随机抽样,
（ 1）简单随机：利用随机数表选择样本
步骤,
建立表中数字与抽样单位的一一对应关
系
选择一个选号起点和选号路线
按选号起点和选号路线确定随机数
按建立的对应关系，确定样本
随机抽样举例,P212 CPA拟对某公司连续编号为 500～ 5000的现金
支票进行随机抽样，希望选取一组样本量
为 20的样本。
用 5位随机数表
用随机数的前四位与支票号码一一对应
选号起点为第五列第 2行
选号路线为第 5列第 2行，第 3行,…… 第 5
列第 15行，第 4列第 2行，第 3行,……
选号过程：前 4位小于 500或大于 5000的均
不选，直至选中 20个样本为止。
1 2 3 4 5
1 10480 15011 01536 02011 81647
2 22368 46573 25595 √ 85313 30995√
3 24130 48360 22527 √ 97265 76393
4 42167 93093 06243 √ 61680 07856 √
5 37570 39975 81837 16656 √ 06121 √
6 77921 06907 11008 √ 42751 √ 27756 √
7 99562 72905 56420 69994 98872
8 96301 91977 05463 √ 07972 √ 18876 √
9 89579 14342 63661 10281 √ 17453 √
10 85475 36857 53342 53988 53060
11 28018 69578 88231 33276 √ 70997
12 63553 40961 48235 √ 03427 49626 √
13 09429 93069 52636 92737 88974
14 10365 61129 87529 85689 48237 √
15 07119 97336 71048 08178 √ 77233
行 列
（ 2）系统随机
也称为机械随机或等距随机
步骤：确定选样起点（任意确定）
确定选样间隔（＝总体个数 /样本
数）
按起点和间隔顺序选取样本
要求：总体本身必须是随机排列的
优点：使用方便；可用于无限总体
系统随机举例
CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
确定选样起点,414
确定选样间隔：＝ 3000/100＝ 30
按起点和间隔顺序选取样本,414,444、
474,504……, 384,354,324、
294……
（ 3）整群随机
步骤,
将总体划分为包含相同个体的次级总体（群）
根据样本数和实际群数，确定应抽取的群数
确定抽取群的方法（简单随机或系统随机）
确定被抽取的群，该群内的个体均构成样本
实质 是改变（扩大）抽样单位
整群随机举例
CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
划分群：共划分为 60个群，每群 50张凭证
确定应抽取的群数：应抽取 2群（＝ 100/50）
3000取 100转换为 60取 2
确定抽取群的方法：简单随机
确定被抽取的群,5,8，则第 5群和第 8群
内的凭证（共 100张）成为样本。
两个问题,
1.划分为多少群，由 CPA自行决定，只要保证
每群内的个体数相同即可。依上例，可划
分为 30群，则每群 100张，只应当抽取 1群；
若划分为 120群，则每群 25张，应当抽取 4
群；以此类推
群的划分不一定要按原顺序编号进行，可
以按任意标准，如按尾数可以划分为 10群，
每群 300张凭证，按尾数 1和 2,3和 4,5和 6、
7和 8,9和 0可以划分为 5群，每群 600张，
依此类推。
（ 4）分层随机
步骤,
分层（要求：每一抽样单位必须属于且
只属于这一层次；层次之间有确定的、
有形的、具体的差别；能够确定每一层
次中的抽样单位数量）
确定各层次的样本数（ C=∑Ci）
确定各层次样本的选取方法 (简单、系统
或整群）
选定各层次的样本
连接
分层随机举例 CPA拟从顺序编号为 1～ 3000的凭证中抽取
100张作为样本。
划分层次：按所载金额，划分为三个层次：
A层,5千元以下，共 2000张凭证
B层,5千元～ 5万元，共 900张凭证
C层,5万元以上，共 100张凭证
确定各层次样本数,A层 10张,B层 30张，
C层 60张
确定各层次的样本选取方法,A层整群,B
层系统,C层简单
确定各层次样本,
三个问题
1.层次的划分标准及划分的层次数由 CPA自定，
依本例，也可划分为 5个层次，分别为 5千
以下,5千至 5万,5万至 10万,10万以上；
或仍为 5个层次，分别是 1千以下,1千至 1
万,1万至 5万,5万至 8万,10万以上等等。
2.各层次样本数之和等于应选取的样本数，但
不必平均分配或按各层次所含个体数比例
确定。在上例中,A层的抽取比例为 0.5％，
B层为 33％,C层为 60％，原因在于重要性
问题。
3.群与层的区别,
群 层
内部个体
数量
相等 不等
样本确定 选中的群内
个体均为选
中的样本
层内再次选取
样本结论 直接代表总
体
各层次样本结论需经加
权处理得到样本结论，
才能代表总体
（ 5）货币单位随机
实质是简单随机，但以“元”为抽样单位。
步骤,
选择一个选号起点和选号路线
按选号起点和选号路线确定随机数,
将选中的随机数从小到大排列
将货币单位累加进行列表
找到与随机数相对应的累加金额数，该累加金
额数所在的个体构成样本。
货币单位随机举例,P215
CPA拟对销售发票进行抽样，共 12张，总额
为 5000元，计划抽样 4张,
选择一个选号起点和选号路线：略
按选号起点和选号路线确定随机数,0350、
4741,2257,0808
将选中的随机数从小到大排列,350,808、
2257,4741
将货币单位累加进行列表,
找到与随机数相对应的累加金额数，该累
加金额数所在的个体构成样本。
发票号码 金额（元） 累计金额（元）
1 500 500√
2 256 756
3 819 1575√
4 125 1700
5 416 2116
6 215 2331
7 604 2935
8 245 3180
9 720 3900
10 404 4304
11 340 4644
12 356 5000√
350
808
2257
4741
2.主观抽样
（ 1）随意抽样：闭着眼睛乱摸
（ 2）判断抽样：瞪着眼睛挑选（直觉）
随机抽样与主观抽样
随机抽样：尽可能的消除在选样过程中
的人为因素，以杜绝 CPA对审计结果的
合法操纵
主观抽样：在无作弊动机和丰富经验的
条件下，更方便可行，也同样有效。
五、属性抽样的三大具体方法
基本步骤,①确定审计目的
②定义误差
③确定抽样总体和抽样单位
④确定样本的选取方法
⑤确定可容忍误差和可信赖程度
⑥预计总体误差
⑦确定样本量
⑧确定并审查样本
⑨评价抽样结果并推论总体特征
⑩在工作底稿上记录上述全过程
1.固定样本量法,
（ 1）样本量的确定：查表确定
（ 2）评价抽样结果,
发现欺诈、舞弊：放弃抽样，采用其它
程序
误差小于预计数：认可可容忍误差和预
计的总体误差
误差大于预计数：减少可信赖程度，并
实施其它程序
固定样本量法举例,
CPA拟验证付款签字制度的执行情况，
定义误差为“付款凭证上无签字”，确
定抽样总体为“全年的付款凭证”，确
定抽样单位为“每张付款凭证”
① 审计目的：验证付款签字制度的执行
②定义误差：无签字
③确定抽样总体和抽样单位：全年的付款凭证和每张付
款凭证
④确定样本的选取方法：机械随机
⑤确定可容忍误差和可信赖程度
⑥预计总体误差
⑦确定样本量
⑧确定并审查样本
⑨评价抽样结果并推论总体特征
⑩在工作底稿上记录上述全过程
第十一章 销售与收
款循环审计
主要业务及单证 一般了解
内部控制测试 熟练掌握
实质性测试 熟练掌握
一、主要业务及单证
1.接受订单：订货单 销售单
2.核准赊销：在销售单上签字
3.发货：在销售单上签字
4.装运：装运单
5.开发票：销售发票的记账联和存根联
6.记录销售：主营业务收入明细账
审核后
7.收到现金或转账支票：现金日记账，银
行存款日记账，应收账款明细账，客户
对账单
8.退货、折扣或折让：贷项通知单，折扣
与折让审核表，折扣与折让明细帐
9.核销坏账：坏账确认的会计政策说明，
坏账审批表，应收账款明细账
10.提取坏账准备：坏账准备计提的会计政
策说明，计算过程
二、主要内部控制及常见测试
程序
控制目标 控制程序 常用控制测试
控制目标 1：登记入帐的销货业务确系已经发货
给真实的客户（存在或发生）。
为达到这一目标，企业的关键控制程序有,
销货业务是以经过审核的发运凭证及经过批准
的客户订货单为依据登记入帐的。（检查销售
发票副联是否附有发运凭证或提货单或客户订
货单）
在发货前，客户的赊销已经被授权批准。
（检查客户的赊购是否经过授权批准）
销售发票均经过事先编号，并已恰当的
登记入帐。（检查销售发票连续编号的
完整性）
每月向客户寄送对账单，对客户提出的
意见作专案追查。（观察是否寄出对账
单，并检查客户回函档案）
控制目标 2：现有销货均已登记入帐（完整
性）
为达到这一目标，关键控制程序应包括,
发运凭证或提货单均经事先编号并已经
登记入帐。（检查发运凭证连续编号的
完整性）
销售发票均经事先编号，并已登记入帐。
（检查销售发票连续编号的完整性）
控制目标 3：登记入帐的销货数量确系已发
货的数量，并已正确开具收款账单并登
记入帐（估价或分摊）
支持这一目标的控制程序包括,
销售价格、付款条件、运费和销售折扣
的确定已经适当的授权批准。（检查销
售发票是否经适当的授权批准）
由独立人员对销售发票的编制作内部稽
核。（检查有关凭证上的内部核查标记）
控制目标 4：销货业务的分类正确（分类）
支持这一目标的控制程序包括,
采用适当的会计科目表。（检查会计科目表是
否适当）
内部复核和核实。（检查有关凭证上内部复核
的标记）
控制目标 5：销货业务的记录及时（及时性）
常见控制程序包括,
采用尽量能在销货业务发生时开具收款
账单和登记入帐的控制方法。（检查尚
未开具收款账单的发货和尚未登记入帐
的销货业务）
内部核查。（检查有关凭证上内部核查
的标记）
控制目标 6：销货业务已经正确的记入明细帐，
并经正确汇总（过帐和汇总）
与这一目标相联系的内部控制程序有,
每月定期给客户寄送对账单。（观察对账
单是否已经寄出）
由独立人员对应收账款明细帐作内部核查。
（检查相关凭证上的内部核查标记）
将应收账款明细帐合计数与其总帐余额进
行比较。（检查将应收账款明细帐合计数
与其总帐余额进行比较的标记）
总之，控制程序包括,
适当的职责分离：销售、信用、会计、
仓储、货运等部门
正确的授权审批：赊销、价格、折扣等
充分的凭证和记录：各种单证、账簿
凭证的事先编号：销售发票、发运凭证
按月寄出对账单,
内部核查,
三、实质性测试
1.主营业务收入审计
（ 1）目标,
主营业务收入的内容、数额是否合理、
正确、完整；
对销货退回、销售折扣与折让的处理是
否适当；
主营业务收入的会计处理是否正确；
主营业务收入的披露是否恰当
（ 2）实质行测试程序
取得或编制主营业务收入项目明细表，复
核加总正确，并与报表数、总帐数和明细
帐合计数核对相符。
查明主营业务收入的确认原则、方法，主
要考虑合法性－, 收入准则, 和一致性。
,企业会计准则－收入,
收入确认的四个条件,
商品所有权上的主要风险和报酬已经转
移。
无继续管理权，也没有实施控制。
与交易相关的经济利益能够流入企业。
相关的收入和成本能够可靠地计量。
具体在不同的销售方式下,
交款提货：受到货款或已送交发票和提货单。
预收货款：商品发出时。
托收承付结算：发票账单提交银行，办妥托收
承付手续时。
委托代销：受到代销清单时。
分期收款销售：在合同约定的收款日期，以约
定收取的款项确认收入。
长期工程合同收入：在期末按完工百分比确认
收入。
进行分析性复核，包括本期与上期的总
额比较，本期各月的波动比较，本期和
上期的重要产品的毛利率比较，重要客
户的销售额和毛利率比较等等。
获取产品价格目录，抽查售价是否符合
定价政策，并特别注意关联方和主要客
户（关联方交易）。
抽取一定数量的销售发票，检查开票、
记账、发货日期是否相符，品名、数量、
单价、金额等是否与发运凭证、销售合
同等相一致，并形成测试表。
实施销售的截止测试,以确定会计记录
的归属期间是否正确。
销售截止测试的三条审计路线,
以账簿记录为起点,追查发票存根和发运凭
证。直观，容易进行，但缺乏系统性和全
面性，只能查多记，不能查漏记。
以销售发票为起点,追查发运凭证和账簿记
录。对销售有系统全面的了解，但费时费
力（线索问题），只能查漏记，不能查出
虚假记录和重复记录。
以发运凭证为起点,追查销售发票和账簿记
录，基本同以销售发票为起点，但会忽略
客户自提货的销售。
检查账款、退回、折让业务是否真实，内
容是否完整，相关手续是否符合规定，计
算和会计处理是否正确，具体包括,
A.获取或编制折扣与折让明细表，复核加总
正确，并与明细帐核对相符。
B.获取有关折扣与折让的具体规定和其它文
件，并抽查大额的折扣与折让的授权批准
情况。
C.检查退回货物是否已验收入库，折扣和折
让是否已及时足额提交对方。
D。检查折扣与折让的会计处理是否正确。
检查有无特殊销售行为
A.附退回条件的：能合理估计的退货不应作收
入处理，如不能合理估计退货应在约定退货期
满时确认全部收入
B.售后回购：判断是销售还是融资
C.以旧换新：新品做全额销售，旧品做全额购进。
D.出口：按离岸价确认收入,
E.售后租回：不确认销售收益，售价和成本的差
额作为“递延收益”，在折旧期（融资租赁）
或租赁期（经营租赁）内分摊。
结合对报表日应收账款的函证，观察有
无未经认可的巨额销售
检查外币收入折算汇率是否正确
检查内部销售，记录其价格、数量和金
额（关联方交易），并追查至合并报表，
检查其是否已抵消。
检查主要业务收入在利润表上的披露是
否恰当。（关联方交易的披露）
2.应收账款审计
（ 1）目标,
应收账款是否存在；
应收账款是否归被审计单位所有；
应收账款的增减变动记录是否完整；
应收账款是否可以收回，坏账准备的计
提是否恰当；
应收账款的期末余额是否正确；
应收账款在报表上的披露是否恰当；
（ 2）实质性测试程序
取得或编制应收账款明细表，复核加总正确，
并与报表数、总帐数和明细帐合计数核对相符。
注意：目前报表中的应收账款是净额，已经减
去了坏帐准备
分析应收账款的账龄,
账龄的计算：自入帐之日起，至报表日结束。
记录的罗列：重要客户单独列示，大额记录单
独列示，其余可汇总列示
函证：范围、对象、数量、函证信类型、
函证质量控制、函证差异分析、函证程
序的总结和评价
请被审计单位协助，在应收账款明细表
上表明至审计时已收回的应收账款金额
检查未函证的应收账款，抽查原始凭证，
如订单、发票、发运凭证等。
检查坏账的确认和处理
3.坏账准备审计
（ 1）目标,
计提坏账准备的方法和比例是否恰当，
计提是否充分；
坏账准备增减变动的记录是否完整；
坏账准备的期末余额是否正确；
坏账准备的披露是否恰当；
（ 2）实质性测试
检查坏账准备的计提方法和比例是否符合制定
规定；
具体规定,
A.必须采用备抵法换算坏账损失
B.具体方法由企业自定，并经某些机构批准。
C.具体方法不得随意变更。确需变更应经批准，
并披露变更的理由、内容和影响数。
不允许全额计提 坏账准备的,
当年发生的,
未到期的,
计划进行债权重组的,
与关联方发生的,
检查坏账损失：原因，真实性，授权批
准，会计处理
检查长期挂账的应收款项：真实性？坏
账？
检查函证结果,
分析性复核：坏账准备余额占应收账款
余额的比例
确定坏账准备的披露是否恰当,
应披露内容,
A.计提方法和计提比例
B.按账龄披露坏账准备的期末余额
C.本期全额计提或计提比例较大（ 40％）的，
比例，理由
D.上期全额计提或计提比例较大，但本期又
收回了，原因，原理由，原比例的合理性
E未计提或计提比例较低（ 5％）的，理由
F.本期实际确认的坏账损失，理由，并单独
披露因关联方交易而产生的确认坏账
4.相关账户审计
（ 1）应收票据
监督盘点：种类、号数、到期日、签发日等
函证,
利息收入,
贴现,
（ 2）预收账款
是否已实现销售
函证,
借方余额,
长期挂账的,
纳税问题,
（ 3）应交税金
分类问题：印花税等
税种、税率、税基、减免税范围及期限
期初数与税务机关的认定数
已缴税凭证
复核应交增值税的计算：进项、销项、
进项转出、出口退税,
复核应交营业税的计算：税基、税率和
会计处理
复核应交消费税的计算：税基、税率、
会计处理
复核应交资源税的计算
复核应交土地增值税的计算
复核应交城市维护建设税的计算
复核应交车船牌照税和房产谁的计算
复核应交土地使用税的计算
复核应交所得税的计算
复核其它税种及代扣代缴的税项
确定本期应缴纳的税款
确定应交税金的披露是否恰当
（ 4）其它应交款审计
种类、计算基础、费率（一致性）
抽查上交款项,
结合主营业务税金及复交和其它业务利
润的审计检查其它应交款的计算是否正
确
检查其它应交款的披露
（ 5）主营业务税金及附加审计
税种、税率
验算本期应纳营业税额
验算本期应纳消费税额
验算本期应纳资源税额
验算本期应纳城市维护建设税、教育费附
加等项目的计算依据是否与本期应纳增值
税、应纳消费税和应纳营业税的合计数一
致。
减免税：真实、理由、手续
披露
（ 6）营业费用审计
项目设置和开支标准
分析性复核：本期与上期，本期各月
抽查大额的营业费用
检查营业费用的结转
检查营业费用的披露
（ 7）其它业务利润
分析性复核：本期与上期
抽查大额的其它业务收支项目
检查异常的其它业务收支项目
截止测试
检查其它业务利润的披露
next
付款循环审
计
重要业务及单证
购货业务内部控制及测试
固定资产内部控制及其测试
应付账款审计
固定资产及累计折旧审计
相关账户审计
一、重要业务及单证
1.请购：请购单
由仓储或其它部门（非存货类）提出
由提出部门的负责人签字认可,
不用顺序编号，原因？
应包括：品名、数量、请购部门、需要日期
一式两联，存根和采购部门
特别请购：资本支出、租赁
2.订购：订购单
由采购部门制作
顺序编号
四联：存根，验收，请购部门，会计
应包括：品名、数量、价格、供应商、
到货日期、采购人员
供应商选择：质量、价格、及时供货
3.验收：验收单
验收部门制作
顺序编号
四联：存根、采购、请购、会计
应包括：品名、数量、品质、到货时间、
验收人员
有订购单的才能验收
4.保管及储存：入库单或签收单
不顺序编号
三联：存根、验收、会计
包括：品名、数量、品质、保管人员、
存放地点
5.编制应付款凭单
销售部门或应付凭单部门
事先编号
两联：存根、会计
附件（支持性凭证）：订购单、验收单、
卖方发票、入库单或签收单
授权批准制度：实际付款时,
6.确认记录负债,
会计部门
以应付凭单为依据
7.付款,
编制付款凭证，附件因结算方式的不同
而变化
在应付凭单和附件上加盖注销戳
由独立人员签发支票
付款的授权批准制度
结算凭证的安全控制
8.记录现金或银行存款的支出
依据付款凭证
日记账
9.对账,
客户对账单
总帐和明细帐
二、内部控制及其测试程序
（一）存货采购业务
控制目标 控制程序 常用控制测试
控制目标 1：所记录的购货都是已收到物品或已
接受劳务，并符合购货方的最大利益。（存在
或发生）。
为达到这一目标，企业的关键控制程序有,
（ 1）请购单、订货单、验收单和卖方发票一应
俱全，并附在应付凭单后。（检查应付凭单后
是否附有单据）
（ 2）购货按准确的级别批准。（检查购货的
核准标志）
（ 3）注销凭证以防止重复使用。（检查凭证
的注销标志）
（ 4）对卖方发票、验收单、订货单作内部核
查。（检查相关凭证上的内部核查标志）
控制目标 2：已发生的购货业务均已记录
（完整性）
为达到这一目标，关键控制程序应包括,
订货单、验收单、卖方发票均经事先编
号经已登记入帐。（检查订货单、验收
单、卖方发票连续编号的完整性）
控制目标 3：所记录的购货业务估价准确。
（估价或分摊）
支持这一目标的控制程序包括,
计算和金额的内部核查。（检查内部检
查的标志）
采购价格和折扣的批准。（检查有关凭
证上的审核批准标记）
控制目标 4：购货业务的分类正确（分类）
支持这一目标的控制程序包括,
采用适当的会计科目表。（检查工作手册和
会计科目表是否适当）
内部复核和核实。（检查有关凭证上内部复
核的标记）
控制目标 5：购货业务的按正确的日期记录
（及时性）
常见控制程序包括,
要求一收到商品或接受劳务就记录购货
业务（检查工作手册并观察有无未记录
的卖方存在）
内部核查。（检查有关凭证上内部核查
的标记）
控制目标 6：购货业务被正确的记入应付账款
和存货等明细帐中，并被正确汇总（过帐
和汇总）
与这一目标相联系的内部控制程序有,
应付账款明细帐内容的内部核查（检查内
部核查的标记）
总之，控制程序包括,
适当的职责分离：请购、采购、仓储、会
计、应付凭单等部门
正确的授权审批：采购行为、价格、折扣
等
充分的凭证和记录：各种单证、账簿
凭证的事先编号：请购单、订购单、卖方
发票
按月寄出对账单,
内部核查,
（二）固定资产采购业务
1.预算制度，有无预算，预算是否被严格
执行，有无未列入预算的特殊事项
2.授权审批制度：预算的制定、执行均需
经批准，固定资产的取得和处置也均需
批准
3.簿记记录制度：明细分类账、分类登记
卡
4.职责分工制度：取得、记录、保管、使
用、维修、处置
5.资本性支出和收益性支出的区分制度：
范围和金额
6.处置制度：申请报批，包括对外投资、
报废、出售
7.定期盘点制度：盘盈、盘亏的会计处理
8.维护保养制度：日常维护和定期保养，
保险
三、实质性测试
(一）应付账款审计
1.目标,
发生和偿还记录是否完整
期末余额是否正确
披露是否恰当
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制应付账款明细表，复核加计
正确，并与报表数、总帐数和明细账合计
数核对是否相符。
（ 2）进行分析性复核：本期余额与上期余额；
分析长期挂账的应付账款；应付账款对存
货比率、对流动负债比率，并与上期比较；
计算应付账款的增减变动，并与存货、主
营业务收入、和主营业务成本的增减变动
幅度相比较。
（ 3）函证：一般情况下 不需 函证。除非控
制风险大，明细帐余额大，或被审计单
位处于财务困难阶段，特别注意余额小
的主要供货商。
（ 4）查找未入账的应付账款。结合购货截
至业务测试。
（ 5）检查应付账款是否存在借方的明细帐
余额。报表的重分类问题。
（ 6）检查有无在应付账款和预付账款同时
挂账的项目。
（ 7）检查有无不属于应付账款的其它应付
款。
（ 8）检查长期挂账的应付账款,
（ 9）外币应付账款的折算汇率
（ 10）检查应付账款在报表上的披露是否
恰当。
（二）固定资产审计
1.审计目标
固定资产是否存在；
固定资产是否归被审计单位所有；
固定资产及累计折旧的增减变动记录是否
完整；
固定资产的计价和折旧政策是否恰当；
固定资产的期末余额是否正确；
固定资产在报表上的披露是否恰当；
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制固定资产及累计折旧分类
汇总表，检查其分类是否正确，复核加
计正确，并与报表数、总帐数和明细帐
合计数核对相符。
固定资产及累计折旧分类汇总
表
固定资
产类别
固定资产 累计折旧
期
初
余
额
本
期
增
加
本
期
减
少
期
末
余
额
折
旧
方
法
折
旧
率
期
初
余
额
本
期
增
加
本
期
减
少
期
末
余
额
合计
对期初余额的处理,
后续审计：与上期审计工作底稿中的期
末余额审定数核对相符
后任审计：申请调阅前任的审计工作底
稿，与上期审计工作底稿中的期末余额
审定数核对相符
首任审计：对期初余额进行全面审计后
确定。
（ 2）分析性复核,
计算固定资产原值与本期产品产量的比
率，并与上期比较；
计算本期折旧与谷底资产原值的比率，
并与上期比较；
计算比较本期各月，本期与上期的修理
维护费用变化
（ 3）检查固定资产的增加：计价问题，不
同取得途径的固定资产的价值构成不同,
详见, 企业会计准则－固定资产,
（ 4）检查固定资产的减少,
授权,
数额计算,
处置损益的会计处理,
未入帐的固定资产减少业务,
（ 5）检查固定资产的所有权：发票、订购
合同、租赁文件、产权证明、财产税单、
保险单、运营证书等
（ 6）实地观察：重点是本期新增的固定资
产
明细账 实地
实地 明细账
（ 7）检查固定资产的使用年限和残值是否
合理
（ 8）检查固定资产的租赁
经营租赁：租赁合同及审批、是否必要
或确为闲置、备查登记簿、久租不用或
长期不收租金？
融资租赁：详见, 企业会计准则－租赁,
（ 9）检查固定资产的保险：范围、数额
（ 10）调查未使用和不需用固定资产：虚耗
资产
（ 11）检查因清产核资和资产评估调整的固
定资产
（ 12）检查固定资产的抵押、担保情况：结
合对负债的审计进行
（ 13）检查关联方之间的固定资产购销活动
（ 14）检查固定资产在报表上的披露
（三）累计折旧审计
1.审计目标,
折旧政策和折旧方法是否符合国家规定，
并一贯遵循
累计折旧增减变动记录是否完整
折旧费用的计算和分摊是否正确、合理
和一贯
累计折旧的期末余额是否正确
累计折旧在报表上的披露是否恰当
2.实质性测试程序
（ 1）获取或编制固定资产及累计折旧分类
汇总表，复核加计正确，并与报表数、
总帐数和明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查被审计单位制度的折旧政策和方
法是否符合国家有关制度的规定，如采
用加速折旧应有批准文件。
（ 3）分析性复核：本期计提折旧与固定资
产原值的比例；累计折旧与固定资产原
值的比例；
（ 4）检查折旧的计提和分配：折旧范围、
分配
（ 5）固定资产原值调整对折旧的影响
（ 6）披露
（四）相关账户审计
1.预付账款,
分析账龄及其余额构成,
抽取大额或异常明细帐进行函证
检查有无在预付账款和应付账款同时挂
账的记录
检查长期挂账预付款的原因
检查其披露
2.固定资产减值准备
检查计提方法（单项）？、计提依据？、
计提数额？会计处理？一致性？
检查已计提减值得以恢复后的会计处理
披露：, 资产减值准备明细表,
3.工程物资
盘点
抽查采购合同、发票等原始凭证，检查
其授权程序和会计处理（进项税）
检查物资领用手续和会计处理
检查剩余工程物资转入存货时的会计处
理（进项税问题）
4.在建工程
检查立项批文，预算和建设批准文件
检查工程款支付是否按合同、协议、工程
进度报告，款项支付有无授权手续,
检查借款费用资本化情况，是否符合, 企
业会计准则－借款费用, 的规定
实地观察
检查工程竣工决算报告、验收交接单等
凭据，确定在建工程转固定资产的会计
处理是否正确。
在建工程减值准备的计提
在建工程的抵押、担保
在建工程的披露
5.固定资产清理
发生原因、授权批准
检查清理收入和费用的真实性、准确性
检查清理损益的会计处理
检查是否长期挂账，原因
披露
6.应付票据
盘点
函证
利息问题
逾期票据
披露
第十三章 生产循环
审计
主要业务及单证
内部控制及测试
存货审计
应付工资审计
相关账户审计
一、主要业务及单证
1.计划、安排生产：生产通知单
通常由销售部门根据客户订货单或销售
预测加存货分析来制作。
预先连续编号
同时制作材料需求报告，为领料单的授
权作准备
2.发出原材料：领料单
通常由领料部门填写，仓储部门保存,
一次领料单、限额领料单、领料登记簿、
发出材料汇总表
一式三联：领料部门、仓储部门和会计
部门
领料单的授权审批制度
退料单
3.生产产品,
开始：生产计划书
过程中：生产进度报告、工作量统计表
（为人工核算提供资料）
结束：完工产品检验入库单或在产品移
交接收单
4.核算产品成本：成本会计制度
成本会计制度：成本核算和内部控制的结合
成本计算方法：品种、分批、分步、分类
成本核算制度：计划、实际,
普通、定额、标准
成本项目：直接材料、直接人工和制造费用
完工产品和在产品的成本分配：定额、约当
5.储存产成品,
由仓储部门进行
由质量检验部门先行验收，与生产产量
统计表有关
仓储部门清点数量后，出具签收单，并
将实际入库量通知会计部门作账
分类存放、制作标签、保证安全
6.发出产成品：出库单
由仓储部门制作
依据经核准的销售通知书或发运通知单
一式四联：存根、发运、客户、开票
发运凭证有发运部门自行制作，一式三
联，存根、客户、记账
二、内部控制及测试
（一）成本会计制度内部控制
控制目标 1：生产业务是根据管理当局一般
或特殊授权进行的
生产通知书的授权批准
领料单的授权批准
工资的授权批准
符合性测试：检查上述单据的审批标记
控制目标 2：记录的成本为实际发生的而非
虚构的
成本核算是以经过审核的生产通知书、
领发料凭证、产量和工时记录、人工费
用分配表、材料费用分配表、制造费用
分配表为依据的
符合性测试：检查有关成本的记账凭证后
是否附有上述原始凭证，这些原始凭证
的顺序编号是否完整
控制目标 3.：所有耗费和物化劳动均已反
映在成本中
生产通知书、领发料凭证、产量和工时
记录、人工费用分配表、材料费用分配
表、制造费用分配表为等均经事先编号
并已经登记入帐
符合性测试：检查上述原始凭证的顺序编
号是否完整
控制目标 4：成本以准确的金额，在恰当的会计
期间及时记录于适当的账户
采用适当的成本核算方法和费用分配方法，并
前后各期保持一致
采用适当的成本核算流程和账务处理流程,
内部核查
符合性测试：选取样本测试各种费用的归集和
分配以及成本的计算；以计算结果反推规定的
成本核算流程和账务处理流程是否得到执行。
（实验法）
控制目标 5：存货安全
职责分工，保管、记录和批准人员相互
独立
符合性测试：询问和观察存货及记录的接
触以及相应的批准程序
控制目标 6：账实相符
定期进行存货盘点
符合性测试：询问和观察存货盘点程序
（二）工薪内部控制制度
控制目标 1：工薪账项均经准确批准
对上工、工作（特别是加班）时间、工
资、薪金或佣金的支付、代扣款项、工
资结算表和工资汇总表进行特别审批或
一般审批
符合性测试：检查人事档案及其中的授权
记录；检查工时卡中的核准说明；检查
工薪记录中的核准标记和内部核查标记
控制目标 2：记录的工时为实际发生的而非
虚构的
工时卡经领班核准
用生产记录钟记录工时
符合性测试：检查工时卡的核准说明；检
查工时卡；复核人事政策、组织结构图
控制目标 3：所有已发生的工薪支出均已记
录
工资分配表、工资汇总表完整反映已发
生的工薪支出
符合性测试：检查工资分配表、工资汇总
表、工资结算表，并与员工工资手册、
员工名册相核对
控制目标 4：工薪以正确的金额在恰当的会
计期间及时记录于适当的账户
采用适当的工资费用分配方法，并前后
各期保持一致
采用适当的账务处理流程
符合性测试：选择样本测试工资费用的归
集和分配；测试是否按照规定的账务处
理流程进行账务处理
控制目标 5：人事、考勤、工薪发放、记录
之间相互分离
人事、考勤、工薪发放、记录等职务相
互分离
符合性测试：询问和观察各项职责的执行
情况。
三、存货审计
（一）成本审计
1.直接材料成本的审计
（ 1）抽查产品成本计算单，检查直接材料
成本的计算是否正确，材料费用的分配
标准与计算方法是否合理和适当，是否
与材料费用分配汇总表中该产品分摊的
直接材料费用相符
（ 2）检查直接材料耗用数量的真实性，有
无将非生产使用材料记入直接材料费用。
（ 3）分析比较同一产品前后各年度的直接
材料成本，如有重大波动应查明原因。
（ 4）抽查材料发出及领用的原始凭证，检
查领料单的签发是否经过授权，材料发
出汇总表是否经过适当的复核，材料单
位成本计价方法是否适当，是否正确及
时入帐
（ 5）对采用定额或标准成本制度的企业，
应检查直接材料成本差异的计算、分配
与会计处理是否正确，并查明直接材料
的定额、标准在本年度有无重大变更。
2.直接人工成本的审计
（ 1）检查产品成本计算单，检查直接人工
成本的计算是否正确，人工费用的分配
标准与计算方法是否合理和适当，是否
与人工费用分配汇总表中该产品分摊的
直接人工费用相符
（ 2）将本年度直接人工成本与前期比较，
并查明异常波动的原因
（ 3）分析比较本年度各月的人工费用发生
额，并查明异常波动的原因。
（ 4）结合应付工资的审计，抽查人工费用
会计记录及会计处理是否正确。
（ 5）对采用标准成本制度的企业，应抽查
直接人工成本差异的计算、分配和会计
处理是否正确，并查明直接人工成本的
标准在本年度内有无重大变更。
3.制造费用审计
（ 1）获取或编制制造费用汇总表，并与总
帐、明细帐核对相符，抽查制造费用中
的重大数额项目及例外项目是否合理
（ 2）审阅制造费用明细帐，检查其核算内
容及范围是否正确，并注意是否存在异
常会计事项，重点是不应列入成本费用
的支出。
（ 3）必要时，实施制造费用的截至测试，
确定有无跨期入帐的情况
（ 4）检查制造费用的分配是否合理。分配
方法是否合理，是否体现受益原则；是
否存在随意变更的情况；分配率和分配
额的计算是否正确；按预定分配率分配
的，还应查明计划与实际差异是否及时
调整。
（ 5）对采用标准成本制度的企业，应抽查
标准制造费用的确定是否合理，记入成
本计算单的数额是否正确，制造费用的
计算、分配和会计处理是否正确，并查
明标准制造费用在本年度内有无重大变
更。
4.主营业务成本审计
（ 1）获取或编制主营业务成本明细表，并
与总帐、明细帐核对相符,
（ 2）编制生产成本及销售成本倒轧表，与
总帐核对相符
生产成本及销售成本倒轧表
项目 未审数 调整事项 审定数
原材料期初余额
加：本期购进
减：原材料期末余额
减：其它发出额
直接材料成本
加：直接人工成本
加：制造费用
生产成本
加：在产品期初余额
减：在产品期末余额
产品生产成本
加：产成品期初余额
减：产成品期末余额
销售成本
（ 3）分析比较本年度与上年度主营业务成本总
额，以及本年度各月份的主营业务成本金额，
如有重大波动和异常情况，应查明原因。
（ 4）结合生产成本审计，抽查销售成本结转数
额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。
（ 5）检查主营业务成本账户中重大调整事项是
否有充分的理由。
（ 6）确定主营业务成本在利润表中是否恰当披
露。
（二）分析性复核
定义、强制性、应考虑因素、对实质性测
试的影响、限制、执行步骤
执行步骤：确定分析目标；确定分析方式；
估计期望值；计算实际值；进行分析或
比较，确定重大差异；调查非预期的重
大差异；形成结论
（三）存货监盘
事先的准备；盘点方式选择；盘点标签与
盘点登记表；盘点差异分析；盘点程序
对审计意见的影响；
（四）存货计价审计
1.样本的选择,
已经过盘点确定数量的
结存余额大的
价格变化比较频繁的
2.计价方法审计：合理、合法（手续）、一贯
3.价格构成审计：合法、合理
原材料：不含增值税
产成品：材料、人工和制造费用
4.计算正确性审计：验算，排除企业已有计算程
序和结果的影响
5.存货跌价损失准备审计：计提方法、计提依据、
计提金额
（五）存货截至审计
1.目的：确定存货实物纳入盘点范围的时间与
存货引起的借贷双方会计科目的入帐时间
都处于同一会计期间，从而使得盘点数据
有意义,
例如：存货实际短缺 100公斤，同时有 100公
斤的入库存货未入帐，所以，盘点结果与
账面数量相符。因为未入帐的 100公斤存货
参加了盘点，正好顶了短缺的 100公斤。
2.方法：抽查存货盘点日前后的购货发票
与验收报告（或入库单），检查其日期
的一致性。
3.样本选择：截至日前后，金额较大
四、应付工资审计
1.审计目标
确定应付工资的计提和支出的记录是否
完整，计提依据是否合理
确定应付工资期末余额是否正确
确定应付工资的披露是否恰当
2.审计程序,
（ 1）获取或编制应付工资明细表，复核加
计正确，并与报表数、总帐数和明细帐
合计数核对相符。
（ 2）分析性复核：本期各月的异常波动；
本期与上期的总额变动
（ 3）检查工资的计提是否正确，分配方法
是否与上期一致，并将应付工资计提数
与相关的成本、费用项目核对一致。
（ 4）实行工资工效挂钩的，应取得有关主
管部门对效益工资发放额的认定证明，
并符合有关合同文件和实际完成的指标，
检查其计提额是否正确。
（ 5）验明应付工资的披露是否恰当。
五、相关账户审计
1.物资采购的审计：抽查大额物资采购的
购货合同、追查期后入库情况、检查长
期挂账的物资采购
2.原材料的审计：入帐计价；发出材料的
计价；截至测试；盘点
3.包装物的审计：同原材料
4.低值易耗品的审计：与固定资产的划分，
摊销
5.材料成本差异的审计：差异率的计算，
差异的分配
6.库存商品的审计：盘点；计价方法；发
出；长期挂账
7.委托加工物资的审计：业务合同，结算
凭证；加工完成物资的验收入库；长期
挂账
8.委托代销商品的审计：合同；发运凭证；
代销单；盘点或函证；长期挂账
9.受托代销商品的审计：合同；收货凭证；
代销清单；盘点；长期挂账
10.分期收款发出商品的审计：合同；发货
凭证；货款收回；函证；长期挂账
11.存货跌价损失准备的审计：计提依据和
方法；真实性；纳税问题
12.待摊费用的审计：发生；受益期（摊销
期）；分类
13.应付福利费的审计：计提金额；支付用
途；
14.预提费用的审计：依据和预提数；计算；
抽查大额预提费用；分类；
第十四章 筹投资循环审计
主要业务及单证
内部控制及测试
借款审计
所有者权益审计
投资审计
其它相关账户审计
一、主要业务及单证
（一）筹资活动
1.审批授权：董事会及国家管理部门
2.签订合同或协议：借款合同、债券契约、
债券承包销协议
3.取得资金：收帐通知书、股东名册、公
司债券存根簿,
4.计算利息或股利,
5.偿还本息或发放股利,
（二）投资活动
1.审批授权：董事会或高级管理机构
2.取得证券或投资协议,
3.取得投资收益,
4.转让或收回投资,
二、内部控制及测试
（一）筹资活动
控制目标 1：借款和所有者权益账面余额在报
表日确实存在，借款利息费用和已支付的
股利是由被审计期间实际发生的交易事项
引起的
借款或发行股票经过授权审批
签订借款合同或协议、债券契约、承包销
协议等相关法律文件。
符合性测试：索取有关文件，检查授权权限
是否恰当，手续是否齐备。
控制目标 2：借款和所有者权益的增减变动
及其利息和股利均已登记入帐。
筹资业务的记录、授权、执行等方面明
确职责分工
借款合同或协议由专人保管。
符合性测试：观察职责分工情况，了解明
细资料的保管制度，检查是否与总帐或
外部机构核对。
控制目标 3：借款均代表被审计单位承担的
债务，所有者权益均代表所有者的法定
求偿权。
控制目标 4：借款和所有者权益的期末余额
正确。
建立完善严密的账簿体系和记录制度
核算方法符合有关规定
符合性测试：抽查会计记录，判断其会计
处理过程是否合规完整。
控制目标 5：借款和所有者权益在资产负债
表上的披露正确。
明细帐和总帐的登记职务分离
披露符合有关规定。
符合性测试：观察职务是否分离
（二）筹资活动
控制目标 1：投资账面余额在报表日确实存在，
投资收益或损失是由被审计期间实际发生
的投资交易事项引起的
投资业务经过授权审批
与被投资单位签订投资协议，并取得被投
资单位出具的投资证明。
符合性测试：索取投资的授权批准文件，检
查权限是否恰当，手续是否齐备；索取投
资合同和投资证明，检查其是否有效。
控制目标 2：投资的增减变动及其收益或损
失均已登记入帐。
投资业务的记录、授权、执行等方面明
确职责分工
健全投资证券的保管制度，证券的存取
均需详细记录和签名。（联合控制或托
管）
符合性测试：观察职责分工情况，了解证
券资产的保管制度，检查是否有详细记
录和所有人员签名。
控制目标 3：投资为被审计单位所有。
由内部审计人员或不参加投资业务的人
员定期盘点投资资产，检查是否为企业
实际拥有。
符合性测试：了解企业是否定期进行投资
资产盘点；审阅盘点报告，检查盘点方
法是否恰当，盘点结果与会计记录核对
情况，以及出现差异的处理是否合规
控制目标 4：投资的计价方法正确，期末余
额正确。
建立详尽的会计核算制度，按投资种类
分别设立明细账，进行详细记录
核算方法符合有关规定
期末进行成本与市价孰低比较，并正确
记录投资跌价准备。
符合性测试：抽查投资业务的会计记录，
判断其会计处理过程是否合规完整。
控制目标 5：投资在资产负债表上的披露正
确。
明细帐和总帐的登记职务分离
披露符合有关规定。
符合性测试：观察职务是否分离
三、借款审计
1.短期借款审计,
（ 1）获取或编制短期借款明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）函证
（ 3）检查短期借款的增加：合同和授权文件，
数额、期限和利率
（ 4）检查短期借款的减少：核实还款数
（ 5）检查有无到期未偿还的短期借款
（ 6）复核短期借款的利息计算
2.长期借款审计
（ 1）获取或编制长期借款明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）了解金融机构对被审计单位的授信情况
和信用等级评估情况,
（ 3）检查长期借款的增加：合同和授权文件，
数额、条件、期限和利率
（ 4）检查长期借款的使用是否符合借款合同
的规定及合理性。
（ 5）函证
（ 6）检查长期借款的减少：核实还款数
（ 7）检查有无到期未偿还的长期借款，了
解是否已办理延期手续，判断企业的资
信程度和偿债能力。
（ 8）检查一年内到期的长期借款是否已转
列为流动负债，并单独列示。
（ 9）检查借款费用的会计处理
,具体会计准则－借款费用,
专门借款：在借款合同中就指明该借款
专门用于该资本化项目。
资本化开始条件,
1.资金已实际投入
2.项目建设已实际开始
资本化中断条件,
建造活动连续 3个月非正常中断。
资本化终止条件,
固定资产交付（完工）
（ 10）检查长期借款的抵押资产情况：所
有权、实际价值
（ 11）检查企业重大的资产租赁合同
（ 12）检查其披露：抵押和担保
3.应付债券审计,
（ 1）获取或编制应付债券明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查债券交易的有关原始凭证，确定发
行是否合法，资金是否流入企业，有无担保
或抵押及利息费用的计算。
（ 3）检查其利息、折溢价摊销的会计处理。
（ 4）函证
（ 5）检查到期债券的偿还
（ 6）检查借款费用的会计处理
（ 7）检查其披露：类别、一年内到期的,
4.财务费用审计,
（ 1）获取或编制财务费用明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）比较分析本期、上期财务费用各明细项目，
追查重大波动和异常情况。
（ 3）检查利息支出明细帐，确认利息收支的真
实性和正确性。
（ 4）检查汇兑损益计算方法是否正确，汇
兑所用汇率是否正确。
（ 5）检查大额金融机构手续费的真实性和
正确性。
（ 6）审阅下期期初的财务费用明细帐，检
查有无跨期入帐的情况。
（ 7）检查利息收入的纳税情况。
（ 8）检查财务费用的披露。
四、所有者权益审计
1.股本审计,
（ 1）审阅公司章程、实施细则和股东大会
及董事会记录
（ 2）检查各股东是否按规定的出资方式出
资，其出资比例是否符合规定。
（ 3）索取或编制股本明细表。
（ 4）检查股票的发行、收回等交易活动。
（ 5）函证
（ 6）检查股票发行费用的会计处理
（ 7）检查股本的披露。
2.实收资本审计,
（ 1）索取被审计单位合同、章程、营业执照
及有关董事会会议记录
（ 2）索取或编制实收资本明细表。
（ 3）检查出资期限和出资方式、出资额。
（ 4）检查投入资本的真实存在。（函证、收
款通知、验收手续、所有权证明、租赁合
同、过户手续等）
（ 5）检查实收资本的增减变动。原因，手
续，条件（合法性）
（ 6）检查外币实收资本的折算。（按约定
汇率，所收到资产按收到日的市场汇率，
差额在资本公积内记录。）
（ 7）检查其披露。重大变化（所有者变动，
所有者出资额变动、注册资本增减等）
3.资本公积审计,
（ 1）检查资本公积增减变动的内容及其依
据
（ 2）检查资本或股本溢价。发行费的扣除,
（ 3）检查接受捐赠。移交、验收和计价，
纳税问题
（ 4）检查股权投资准备：比例问题
（ 5）检查拨款转入：批文，拨款凭证、项
目决算书。
（ 6）检查外币资本折算差额
（ 7）检查其它资本公积
（ 8）检查资本公积转增资本的授权批准文
件
（ 9）检查其披露
4.盈余公积审计,
（ 1）取得或编制盈余公积明细表表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查盈余公积的提取：手续、依据、比例、
完整
（ 3）检查盈余公积的使用：规定用途、限制和
授权，见下页
（ 4）检查其披露：分项说明余额和重大变化
法定盈余公积,
A.弥补亏损，经批准（一般是股东大会）
B.转增资本，经批准（国家管理部门），转
增后的余额不得低于注册资本的 25％；
C.发放股利：特别批准（股东大会），不得
超过股票面值的 6％
任意盈余公积：同法定盈余公积（除 25％
的限制）
公益金：只能用于职工的集体福利
5.未分配利润审计,
（ 1）分配比例是否符合合同、协议、章程
及董事会记录
（ 2）根据审计结果调整本年损益，直接增
加或减少未分配利润数，从而确定未分
配利润的审定数。
（ 3）检查其披露
五、投资审计
1.取得或编制投资明细表，复核加计正确，
并与总帐、明细帐合计数核对相符。应
按长短期投资分别列示。
2.分析性复核,
高风险投资所占比例，判断安全性,
投资收益占利润总额的比例，判断被审
计单位盈利能力的稳定性
投资总额占净资产的比例，判断合规性
3.盘点或函证投资资产,
4.检查投资的入帐价值,
短期投资：实际支付的全部款项，扣除
已宣告但未发放的股利和已到期但未领
取的利息。
长期股权投资：实物折股、股权投资差
额
长期债权投资：实际支付款项，投资费
用？
5.检查投资收益,
权益法下的收益确认及处理,
成本法下的以投资前利润发放股利问题
债券的折溢价摊销问题：实际利率法和直
线法。
6.检查长期投资业务是否符合国家的限制
性规定,
累计投资额不得超过
本公司净资产的 50％
7.检查长期股权投资的核算方法,
成本法,
权益法,
A.条件：控制、共同控制、重大影响
B.特征：长期股权投资账户余额随被投资
单位净资产的变化而变化
C.审查：被投资单位净资产变化的真实性；
投资持股比例；股权投资差额的处理
8.检查长短期投资的相互划转：合理性
9.检查短期投资跌价准备和长期投资减值
准备的计提和会计处理,
计提方法：单项、分类、总额
市价的资料来源
跌价或减值恢复的会计处理,
10.检查本期发生的重大股权变动。
11.检查其披露,
六、其它相关账户审计
1.无形资产审计
（ 1）取得或编制无形资产明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）获取有关文件、资料，验明计价依据、所
有权和摊销政策
（ 3）检查无形资产的增加：计价、法律手续
（ 4）检查无形资产的转让：性质判断
（ 5）检查本期的摊销,
（ 6）检查减值准备的计提：方法、依据,
（ 7）检查其披露
2.应付股利审计,
（ 1）取得或编制应付股利明细表，复核加计正
确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）审阅公司章程、股东大会和董事会记录，
确定股利分配标准和发放方式及其授权程序
（ 3）检查应付股利的发生额：验算
（ 4）如股东大会修改了董事会的分配预案，
检查对原有会计处理的调整
（ 5）检查股利发放的原始凭证：内容、金额
（ 6）检查其披露
3.长期应付款审计,
（ 1）取得或编制长期应付款明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查相关契约，抵押情况
（ 3）函证
（ 4）检查其本息计算
（ 5）检查其汇兑损益的会计处理
（ 6）检查其披露：一年内到期的
4.管理费用审计,
（ 1）取得或编制管理费用明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查其明细项目的设置
（ 3）分析性复核：本期与上期，本期各月，
按总额和明细项目分别进行
（ 4）抽查：数额大的，变化异常的,
证明发生的单据，审批手续，核算内容，开支
范围，纳税调整
5.营业外收入审计,
（ 1）取得或编制营业外收入明细表，复核加计
正确，并与总帐、明细帐合计数核对相符。
（ 2）检查其核算内容是否合法
（ 3）抽查大额或特殊项目
（ 4）与相关账户核对相符
（ 5）检查其披露
NEXT
第十五章 货币资金审计
主要业务及单证
内部控制及测试
现金审计
银行存款审计
其它货币资金审计
一、主要业务及单证
1.收款：现金销售、往来结算
现金日记账、银行存款日记账、银行对账
单、销售发票存根、收款收据存根、收
帐通知书
2.付款：现金采购、往来结算
现金日记账、银行存款日记账、银行对账
单、各种结算方式存根、付款通知书
二、内部控制及测试
1.控制种类,
（ 1）收款控制,
（ 2）付款控制,
付款方式（现金或转账）控制
支票申领制度,
报销制度,
付款签字制度,
备用金制度,
2.符合性测试,
（ 1）抽取并检查收款凭证：日期、金额、对
账单、明细帐、发票
（ 2）抽取并检查付款凭证：批准手续、金额、
对账单、发票,
（ 3）抽取一定期间的现金、银行存款日记账
与总帐核对
（ 4）抽取一定期间的银行存款余额调节表，
检查是否按月正确编制并经复核。
三、现金审计
1.核对日记账与总帐的余额是否相符
2.盘点：突击盘点、盘点表、充库“白条”
3.抽查大额的现金收支：内容，审批、相
关账户记录
4.截至
5.检查外币现金的折算
6.检查其披露
四、银行存款审计
1.核对日记账与总帐的余额是否相符
2.分析性复核：定期存款比例
3.取得并检查银行存款余额调节表：验算
数字；追查未达账项
4.函证：通常与银行借款一起函证
5.检查一年以上定期存款和限定用途存款：
应列于“其它资产”
6.抽查大额的银行存款收支：原始凭证、
授权、相关账户记录
7.截至
8.检查外币存款的折算
9.检查其披露
五、其它货币资金审计
1.核对外埠存款、银行汇票存款、银行本
票存款、在途货币资金等各明细帐期末
合计数与总帐数是否相符。
2.函证外埠存款、银行汇票存款、银行本
票存款
3.检查外币其它货币资金的折算
4.抽查部分原始凭证：审批、相关账户记
录
5.截至
6.披露
NEXT
第十六章 特殊目的审计
期初余额审计
或有事项审计
期后事项审计
关联方及其交易审计
会计政策变更等审计
其它特殊目的审计
一、期初余额审计
1.必要性：期初余额 ± 本期发生额＝期末余额
2.一般要求,
应充分考虑其影响，以决定对本期余额发表
的审计意见类型
经适当审计
无须专门发表审计意见
3.审计目标,
有无对本期有重大影响的错漏报
上期余额是否正确结转至本期
上期的会计政策是否适当，是否一贯遵
循
上期期末存在的或有事项是否已作恰当
会计处理
4.审计程序,
首先，与前任 CPA联系，但要考虑其能
力和独立性。
其次,
A.询问管理当局
B.审阅上期会计记录及相关资料
C.通过对本期报表的审计程序加以证实
D.补充实施适当的实质性测试
5.对审计意见的影响,
有严重影响本期的错漏报：要求调整，如
被审计单位拒绝，则应视其重要程度出具
保留或否定意见
视同本期发生的错漏报
对本期有重大影响，但未能获取充分适当
的审计证据，则应视其重要程度出具保留
或拒绝表示意见
视同本期发生额无法验证
前任出具带说明段的审计报告，且该说
明事项一直延续到本期，则该事项 不影
响 本期审计意见，同时需在本期审计报
告中再次说明。
一罪不两罚
二、或有事项审计
1.定义：是指过去的交易或事项形成的一种具有
较大不确定性的经济事项，其结果必须通过未
来不确定事项的发生或不发生予以证实。
包括,
或有负债：指潜在义务，或现时义务但履行该
义务不是很可能导致经济利益流出企业，或履
行该义务的金额不能可靠的计量。
或有资产：指过去的交易或事项形成的潜在资
产,
2.分类
（ 1）直接或有事项：与被审计单位直接有关的
未决诉讼或仲裁,
未决索赔
税务纠纷
产品质量保证
（ 2）间接或有事项：因他人行为而导致企业获
损
商业票据贴现
应收帐款抵押
融通票据背书
其他债务担保
3.审计目标,
或有事项是否存在，首要目标
或有事项的确认和计量是否符合规定
或有事项的披露是否恰当
4.审计程序：通常作为其他审计事项的一
个组成部分，而不是在结束时作为一个
单独部分进行审计。如独立进行，则包
括,
（ 1）向管理当局询问其确定、评价与控制
或有事项的方针政策和工作程序。
（ 2）审阅下列资料,
被审计单位管理当局的书面声明
有关或有事项的全部文件和凭证
与银行之间的往来函件（担保、贴现、
抵押、背书）
被审计单位的债务说明书（担保、贴现、
抵押）。
（ 3）向被审计单位的法律顾问或律师函证
（ 4）分析被审计单位在审计期间所发生的
法律费用
（ 5）复核上期和本期税务机构的税收结算
报告
（ 6）向银行函证，通常结合银行存贷款的
函证进行
（ 7）复核现存的审计工作底稿,
（ 8）寻找被审计单位对未来事项和协议的
财务承诺，并向被审计单位管理当局询
问
（ 9）审阅历次董事会会议记录和股东大会
记录
（ 10）确定或有事项在报表上披露是否恰
当
披露要求,
1.或有损失,
确认为负债，在资产负债表中 单独 列示
确认为或有负债，在附注中披露：如票据
贴现、未决诉讼和仲裁、债务担保等
均应披露：原因、影响（或无法预计的理由）
和获得补偿的可能性。 例外情况
2.或有资产,
通常：既不在报表中确认，也不在附注中
披露
除非：很可能（ ﹥ 95％），在附注中披露
原因和可预计的影响
三、期后事项审计
1.定义：是指资产负债表日至审计报告日发生
的，以及审计报告日至审定会计报表公布
日发生的对会计报表产生影响的事项。
2.种类,
（ 1）为资产负债表日 已存在情况 提供 补充
证据的事项。如报表日存在的应收款项
无法收回；报表日前发生的诉讼判决企
业败诉；报表日前发生的销售在报表日
后被退回等
（ 2） 新发生 事项，不影响报表金额，但影
响对报表的正确理解的事项。如偶然性
的大笔支付；合并；所投资股票市价大
跌等
3.审计要求,
（ 1）类：调整报表
（ 2）类：在附注中披露，情况特别重大时，
编制补充会计报表。
补充会计报表
假定该期后事项发生在资产负债表表日
前，将会造成什么后果
只在期后事项对被审计单位的 资产结构
或资本结构 产生重大影响时（合并或分
立）才编制
通常只编制资产负债表。
4.审计程序,
（ 1）结合报表项目的实质性测试
（ 2）特别程序,
向被审计单位管理当局询问
审阅期后编制的内部报表和其他管理文
件
审阅期后编制的会计记录
取得并审阅期后的有关会议记录
5.对审计意见的影响
对（ 1）类期后事项，应要求调整报表；对
（ 2）类期后事项应要求在附注中披露,
如被审计单位拒绝调整或披露,CPA应出
具保留或否定意见。
6.审计报告日－审定会计报表公布日的期
后事项
CPA无责任实施审计程序或进行专门询
问，已发现此类期后事项的存在
如 CPA已知悉此类期后事项的存在，则
应予以关注，并实施相应的审计程序。
视同（ 2）类期后事项处理
被审计单位管理当局有责任告知 CPA此
类期后事项的存在
四、关联方及其交易审计
1.定义：是指在关联方之间发生转移资源
或义务的事项。
通用可分为：公平交易和非公平交易
2.审计目标,
确定关联方及其交易是否真实存在
关联方交易的记录是否适当
, 企业会计准则－关联方及其交易,
关联方及其交易的披露是否恰当
3.审计程序,
（ 1）获取、复核关联方清单，以正确识别
关联方交易，并向审计小组全部成员提
供上述关联方清单。
关联方清单的获得 查阅上年度的审计工作底稿
查阅主要股东、关键管理人员名单
询问主要投资者个人、关键管理人员与其它
单位的关系
了解与主要投资者个人、关键管理人员关系
密切的家庭成员与其它单位的关系
成员股东大会、董事会、其它重要会议记录。
审核被审计单位的投资业务及资产重组方案
（ 2）获取、复核关联方交易清单
检查交易对象，与关联方清单比较，以
确定关联方交易。
查阅股东大会、董事会及其它重要会议
的记录，从授权角度获得关联方交易
查阅会计记录中数额较大、异常及不经
常发生的交易，尤其是报表日前后的，
从交易角度以确定关联方交易
（ 3）对已知关联方交易的审计
检查有关的发票、协议、合同及其它有
关文件，以证实关联方交易的发生
确定上述关联方交易已经被授权批准
检查上述关联方交易的会计处理正确，
报表中披露合理
关联方交易的正确会计处理
以正常（市场）价格确认销售收入或入
帐价值，但允许上下浮动 20％，超出部
分，必须在资本公积中核算。（不参加
利润的形成过程，杜绝通过关联方交易
粉饰利润表的行为）
关联方及其交易的披露要求
对关联企业：披露经济类型、名称、注
册地、注册资本、主营业务、关联关系
对关联方交易：交易类型、交易金额及
其比例、定价政策、未结算金额及其比
例
按关联方分别列示，重大的关联方交易还
应按交易分别列示
（ 4）发现潜在的关联方交易
（ 5）向被审计单位索取关于关联方及其交
易的声明书
4.对审计意见类型的影响
审计范围受到限制，未能就关联方及其
交易收集充分证据，应发表保留或拒绝
表示意见
获取充分证据，但被审计单位拒绝按要
求披露，应发表保留或否定意见。
五、其它特殊目的审计
1,债务重组审计
2.非货币性交易审计
3.合并会计报表审计
4.现金流量表审计
5.持续经营假设审计
第十七章 审计终结
审计差异调整表
管理当局声明书
律师声明书
分析性复核
审计总结
二级复核
评价审计结果
与客户的沟通
一、审计差异调整表
调整分录汇总表
序
号
调整内
容及项
目
索引
号
调整金额 影响利
润
+（ -）
借方 贷方
合
计
重分类分录汇总表
序
号
重分类内容及
项目
索引
号
重分类金额
借方 贷方
合
计
未调整不符事项汇总表
序号 未调整的内
容及说明
索引
号
未调整金额 备注
借方 贷方
未予调整的影响,
项目 金额 百分比 计划百分比
1.净利润
2.净资产
3.资产总额
4.主营业务收入
核算误差的划分－ 重要性原则
的运用
1.单笔核算误差超出账户层次重要性水平的，
应列为调整误差
2.单笔核算误差小于账户层次重要性水平,
但性质重要的，如涉及舞弊、影响收益趋
势的，应列为调整误差
3.单笔核算误差小于账户层次重要性水平,
且性质不重要的，应列为未调整不符事项
4.同类未调整不符事项汇总数超出账户层次重
要性水平的，应选择几笔转为调整误差，
过入调整分类汇总表。
注意,
这里的调整和未调整事项实质是 建议调整 和
建议不调整 事项，建议调整事项应书面通
知被审计单位，其结果可能是
全部调整：同意调整的书面确认
部分调整,
拒绝调整,
由此产生 应调整但未调整 和 建议不调整 不符
事项汇总表。 CPA 应以此作为最后审计意
见的依据。
二、管理当局声明书
1.定义：是被审计单位管理当局在审计期间向
CPA提供的各种重要口头声明的声明陈述。
2.作用,
明确被审计单位管理当局对其会计报表的应
负的会计责任
有利于保护 CPA。共同过失。口头证据转化
为书面证据。
实质,对被审计单位管理当局产生 心理威慑
3.格式,
标题,×× 公司管理当局声明书
收件人：接受委托的会计师事务所和签
发审计报告的注册会计师。
声明内容：应 CPA的要求列出各项声明
签章：被审计单位负责人、被审计单位
会计机构负责人签署，加盖被审计单位
公章
日期：一般与审计报告的日期一致。
4.声明内容：重要的
会计报表的真实性、合法性和完整性由管
理当局负责
财务会计资料已全部提供
会议记录已全部开放
交易已全部入帐
关联方交易均已提交 CPA检查
期后事项和或有事项均已提供
5.证明力：内部的书面证据
三、律师声明书
1.定义：是被审计单位律师对 CPA函证问
题所作的答复和声明，也即律师的回函。
通常就期后事项和或有事项向律师进行
函证
2.格式：无固定格式
3.内容：无固定内容，回答 CPA的函证问
题即可。
4.证明力：外部的书面证据
通常,CPA应调查该律师的职业条件和
声誉情况，满意时，应接纳律师声明书
中的意见。
如果，律师在声明书中暗示或明示拒绝
提供信息,CPA应认为审计范围受到限
制，只能发表保留或拒绝表示意见。
四、分析性复核
必须采用
对审定报表的总体把握，并假定所有建
议调整事项均已调整
通常由项目经理、部门经理甚至主任会
计师进行。
集中在 CPA认定的重要审计领域,
五、详细复核与审计总结
审计总结,
1.准备工作：一级复核
2.时间：外勤工作结束前
3.撰写人：项目经理 4
4.作用,
发现审计过程中的疏漏
对已做出的专业判断进行一次全面的再鉴
定。
为二、三级复核提供全面汇总资料
5.应包含内容,
公司简介,
审计概况，审计过程、审计计划的执行、
采用的审计方法、审计总体评价（调整
及未调整的理由）、审计前后的主要财
务指标、重大事项
发现的主要问题，建议的主要调整事项
审计结论，拟出具的审计意见类型。
六、二级复核
1.执行人：部门经理进行
2.执行时间：外勤工作结束时
3.作用,
对项目经理复核的再监督,
对重要审计事项的重点把关
4.复核内容,
重要审计程序是否适当，是否实施,
重点审计事项的审计证据是否充分、适
当
审计范围是否充分
未调整不符事项是否适当
审计工作底稿中重要的勾稽关系是否正
确
七、评价审计结果
1.对重要性和审计风险进行最终的评价
（ 1）确定报表中包含的错漏报，包括,
已知，通过实质性测试确定的
估计的，通过审计抽样和分析性复核估
计的
（ 2）确定可能错漏报的汇总金额，以判断
重要性
2.技术性复核,
,会计报表检查清单,,由项目经理填
列，并经部门经理和主任会计师复核。
3.形成审计意见，草拟审计报告
审计意见类型应建立在被审计单位的调整
行为基础之上,
全部调整：标准意见
部分调整或拒绝调整：视 应调整但未调
整 +未调整不符事项 的重要程度出具保留
或否定意见
4.对审计工作底稿进行最终复核
执行人：主任会计师
执行时间：签发审计报告前
复核作用：质量控制
复核内容：审计程序的恰当性；审计证
据的充分性；有无重大遗漏；是否符合
会计师事务所的质量要求；
八、与客户沟通
1.定义：是指 CPA就会计报表审计有关事
项询问、告知被审计单位或与其进行商
讨。
2.目的,
明确责任：通过沟通，明确各自的责任
与义务
建立良好的工作关系,
保证执业质量，提高审计效率和效果：
通过沟通获得更多的相关信息。
3.方式,
口头
书面：对重要事项，沟通函，包括管理
建议书等
4.应沟通内容
（ 1）计划阶段
基本情况
应签约内容
审计计划
（ 2）实施阶段
需被审计单位协助的工作
已发现的重大错误、舞弊和违反法规行
为
审计工作中受到的阻碍和限制
（ 3）完成阶段
有关报表的分歧
重大审计调整事项
会计信息披露中存在的可能导致修改审
计报告的重大问题
被审计单位面临的可能危及其持续经营
能力等的重大风险
审计意见类型及审计报告措辞。
第十八章 审计报告
审计报告概述
标准报告的基本格式
审计报告的编制
审计意见类型
一、审计报告概述
1.定义：是 CPA根据独立审计准则的要求，
在实施了必要的审计程序后出具的，用
于对被审计单位年度会计报表发表审计
意见的书面文件。
2.作用,
鉴证：以独立的第三者身份对会计报表所作
的专家鉴定。法定效力
保护：通过审计报告记载的审计意见类型，
改变会计信息使用人对会计报表的信赖程度，
从而 保护会计信息使用者 的利益。
证明：通过审计报告中所记载的内容，可以
证明审计工作质量和 CPA的审计责任。
3.分类,
（ 1）按性质,
标准：格式和措辞基本统一，以方便使
用者正确理解其含义。
非标准：格式和措辞不统一，可以根据
具体审计项目来决定审计报告的内容和
格式等。
（ 2）按使用目的和方式,
公布：一般用于对企业股东、投资者、
债权人等非特定利益关系者公布的附送
会计报表的审计报告。
非公布：一般用于对企业经营管理、合
并或业务转让、融通资金等特定目的而
实施审计的审计报告。
（ 3）按详略程度,
简式（短式）：内容简明扼要的审计报
告，通常用以反映非特定利害关系人共
同认为的必要审计事项。一般用于公布
目的。一般具有标准格式。
详式（长式）：对审计对象所有重要的
经济业务和情况都做出详细说明和分析
的审计报告。一般用于非公布目的。一
般无标准格式。
通常
标准 公布 简式
非标准 非公布 详式
原因？
二、标准报告的基本格式
1.标题：“审计报告”
2.收件人：审计业务的委托人，审计报告的送
达对象，通常为 ×× 公司股东大会或董事
会，应写明收件人的全称
3.引言段,
已审报表的名称、日期或涵盖的期间
会计责任（编制会计报表）和审计责任
（在实施审计的基础上对会计报表发表意
见）
4.范围段,
CPA按照独立审计准则计划和实施审计工作，
以合理确信会计报表是否不存在重大错弊
审计工作包括在抽查的基础上检查支持会
计报表金额和披露的证据，评价管理当局
在编制会计报表时采用的会计政策和做出
的重大会计估计，以及评价会计报表的整
体反映。
审计工作为 CPA发表审计意见提供了合理的
基础。
5.说明段 I,
当 CPA出具了保留、否定或拒绝表示意
见时，应在意见段前加说明段 I,以说明
出具上述意见的原因。
6.意见段,
应当说明会计报表是否符合国家颁布的
企业会计准则和相关会计制度的规定，
在所有重大方面是否公允反映了被审计
单位的财务状况、经营成果和现金流量。
7.说明段 II,
当 CPA出具无保留意见，但又认为有必
要对某事项加以强调时，可以在意见段
后增加说明段 II，以强调或再次提醒某一
事项。
被强调或提醒的事项应已经记载于审定
报表中。
说明段 II的滥用,
保留意见后的说明段 II,
8.CPA的签名及盖章,
项目经理（审计项目的负责人），有执业
证书，应由 两名 （部门经理） CPA共同签字
盖章。
9.会计师事务所的名称、地址和盖章,
全称
注册地址
公章
10.报告日期：外勤工作截止日
单一日期：最后一次外勤工作截止日。
双重日期：就补充审计事项签署二次外
勤截止日，其它事项仍签署第一次外勤
工作截止日。
日期的法律意义：责任终止日
优劣？
东南大学远程教育
审 计 学
第 六十三 讲
主讲教师：刘春晖
三、审计报告的编制
1.整理和分析审计工作底稿。：一级复核，
审计总结,
2.被审计单位会计报表的调整：应调整分
录汇总表。
3.确定审计意见的类型和措辞：根据被审
计单位是否接受调整意见和是否已经作
了调整来确定审计意见和措辞。
已调整事项 不必 在审计报告中说明。
4.编制和出具审计报告。
四、审计意见类型
1.无保留意见,
（ 1）条件：需同时满足
合法、公允、一贯。
CPA已经按照独立审计准则计划和实施
了审计工作，在审计过程中未受限制。
不存在应当调整或披露而被审计单位未
予调整或披露的重要事项。
（ 2）意见段,
我们 认为,上述会计报表符合国家颁布的
企业会计准则和,×× 会计制度, 的规定，
在所有 重大方面 公允反映了 × 公司 ×× 年
12月 31日的财务状况以及 ×× 年度的经营
成果和现金流量。
（ 3）说明段 II,
此外,…………,这一事项已在 …… 处详
细说明。
2.保留意见,
（ 1）条件：符合之一即可
不合法、不公允、不一贯且拒绝调整，
虽影响重大，但还不至于出具否定意见
审计范围受到局部限制，虽影响重大，
但还不至于出具无法表示意见
（ 2）说明段 I措辞,
经审计，我们发现 …… （事项，企业处
理，应有处理和对报表影响），我们提
出了调整要求，但贵单位未能采纳。
（ 3）意见段措辞,
我们认为，除本报告第三段所述 …… 问
题外，上述会计报表符合 ……,在所有
重大方面 …… 。
3.否定意见,
（ 1）条件,
不合法、不公允、不一贯且拒绝调整，
且影响极为重大，致使会计报表已失去
其价值
（ 2）说明段 I措辞,
经审计，我们发现 …… （事项，企业处
理，应有处理和对报表影响），我们提
出了调整要求，但贵单位未能采纳。
（ 3）意见段措辞,
我们认为，由于受到本报告第三段所
述 …… 事项的严重影响，上述会计报表
不 符合 ……,在所有重大方面 未能 …… 。
4.拒绝表示意见,
（ 1）条件,
审计范围受到严重限制，不能获取充分、
适当的审计证据，以至无法对会计报表
发表意见
（ 2）引言段：删除部分内容
已审报表的名称、日期或涵盖的期间
会计责任和审计责任
（ 3）范围段：全部删除
（ 4）说明段 I措辞,
所受限制
（ 5）意见段措辞,
由于上述审计范围受到限制可能产生的
影响非常重大和广泛，我们无法对上述
会计报表发表意见。
