下载第 8章存货和销售成本学习目标 (Learning Objectives)
学习本章后，你应当能够：
1,在存货永续盘存制下，分别用,( 1 )个别认定法； ( 2 )平均成本法； ( 3 )
先进先出法 ( F I F O )； ( 4 )后进先出法 ( L I F O )确定销售成本，并讨论以上每种方法的优缺点。
2,说明进行存货实地盘点的必要性。
3,记录存货短缺损失和其他年末调整事项。
4,在存货定期盘存制下，分别用,( 1 )个别认定法； ( 2 )平均成本法； ( 3 )
先进先出法 ( F I F O )； ( 4 )后进先出法 ( L I F O )确定期末存货和本期销售成本。
5,解释存货计价错误对损益表的影响。
6,分别用毛利法和零售法估计本期销售和期末存货成本。
7,计算存货周转率，并解释其作用。
8,定义“后进先出法储备”,解释它向财务报表使用者所揭示的信息。
( *附设专题：后进先出法储备 )
恐龙果真能拯救阿克来姆公司吗？
浓雾降临，你受伤了，而且弹尽粮绝，而凶猛的食肉动物正在到处寻找猎物。
这是阿克来姆 ( A c c l a i m )娱乐公司新近推出的电子游戏《杜洛克：捕猎恐龙者》中的一幕，
但这正是格林·柯夫（纽约）软件公司处境的真实写照，存货中的滞销电子游戏使阿克来姆公司在 8月 3 1日结束的 1 9 9 6财政年度 3,7 6亿美元收入中的 2,2 1亿美元化为乌有,1 9 9 7财政年度的存货损失也达到 1 900万美元。
杜洛克是阿克来姆公司步入转折的最大希望。这一为热卖的那英坦杜 6 4系统开发的游戏售价 7 9,9 9美元，已经得到许多电子游戏杂志的力捧。随着杜洛克步入市场，阿克来姆公司也在再燃那英坦杜系统热潮的战役中占据了领先地位，该系统的机器去年售出了 1 7 0万台 — 略高于索尼公司的游戏站。因为现在市场上 N 6 4游戏只有十种，所以未来发展的余地非常广阔。
另一方面，使用 N 6 4系统的游戏如此之少也另有原因。这个游戏在卡式盒带上运行，速度很快，但制造成本却是游戏站磁盘的十倍之多，最初领导潮流的时间是漫长而艰难的，所以 N 6 4
游戏的制造商由于存货成本高昂所面临的风险就要大得多。公司最近就经历了大量注销旧式盒带游戏存货。
资料来源,Neil Gross,“Can Dinosaurs Save Acclaim?” Business We e k,March,3,1997。
Reprinted by special permission,copyright? 1997 by The McGraw-Hill
Companies,Inc.
零售或批发企业数额最大的流动资产就是商品存货。例如，电子游戏商店的存货主要是游戏盒带和磁盘，出售电子游戏是最主要的收入来源。商店要生存，就必须避免被价格昂贵的商品存货所累，例如那些为那英坦杜 6 4或游戏站系统设计的游戏。
本章我们将讨论企业如何报告商品存货，并研究不同的存货会计处理方法如何影响特定的财务比率。
存货的定义产品制造企业的存货包括所有拥有的和待售的商品。存货可以在企业的一个经营周期内转化为现金，所以被列为流动资产。 [1] 在资产负债表中，存货项目紧接着应收账款列示，因为在转化成现金时它只比应收账款离现金远一步。
8.1 存货成本的流转存货是一项资产，和其他大多数资产一样，在资产负债表中通常以成本列示。 [2] 存货出售时，其成本从资产负债表中转出，转入销售成本，抵销损益表中的销售收入。这一成本流转过程用下列图表表示：
在存货永续盘存制下，会计分录的记录和成本流转一致。购入商品时，将其成本（减给予的现金折扣）借记存货账户；出售商品时，其成本从存货账户转出，转入销售成本账户。
272
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 和第 5章中所做的解释一样，一个产品制造企业的经营周期是从现金转化为存货，存货转化为应收账款，
应收账款再转化为现金所需要的时间。有望在一年或一个经营周期内 (孰长 )转化为现金的资产被列为流动资产。
[2] 有些企业专营在国际市场上以确定价格出售的存货，这些企业包括共同基金、股票经纪行和专营农产品或稀有金属的企业。这些企业通常不是以成本而是以市场价格对存货计价。本章只讨论最常见的存货以成本计价的情况。
图 8-1 通过财务报表的成本流存货和销售成本的计价对于管理层和财务报表使用者来说都是至关重要的。大多数情况下，
存货是企业数额最大的一项流动资产，销售成本是企业最大的一项费用。这两个项目对财务报表小计数和评价企业偿债能力和盈利能力财务指标的影响是显而易见的。
通用会计准则中，存货计价和销售成本的估计有几种普遍接受的方法，使用不同的方法对企业财务报表和所得税申报表产生的影响大相径庭，因此，无论是管理者还是投资者都需要理解不同存货计价方法的常见影响。
8.1.1 我们销售了哪个单位所有的存货计价方法记录购入商品是相同的，不同的是商品出售时，从存货账户转出成本的确定方法。
我们在第 5章中已列示了与商品采购和销售有关的基本分录，当初讨论时，为简化问题，我们做了这样一个假设：即所有的存货单位都以相同的单位成本购入。事实上，企业某一给定产品的存货单位是以不同的成本购入的，购货时间，供货商或购货数量不同，采购成本也就不同。
当相同的存货单位有不同的单位成本时。就产生了这样一个问题：销售成立时，以哪个成本入账？
8.1.2 举例的数据为举例说明销售成本估算的不同方法，假设雷克·米德电器公司销售电器设备和配件，公司的存货包括五台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机，这些发电机完全相同，然而 1月 5日购入的两台单位成本为 1 000美元，另外三台是在一个月后爱尔柯宣布提价后购买的，每台单位成本为
1 200美元。这两笔采购在米德公司的存货明细账中反映如下：
表 8-1 存货明细表记录货号,爱尔柯 A C - 4 0 主要供货商,爱尔柯制造企业品名,便携式发电机 第二供货商,维加斯批发公司存放地点,DAILY ST.货仓 存货数量,最少 2件 最多 5件采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
第 8章存货和销售成本 表
273
下载采购成本
(或制造成本 ) 发生时资产负债表损益表流动资产收入销货成本毛利费用净收益存货货品销售时
{
请注意 2月 5日表格栏中的余额包括两个单位成本批次的信息，代表采购时两个不同的单位成本。当以不同的单位成本采购时，就产生了新的成本批次。某一成本批次的单位出售后，这一成本批次就从存货中消失了。因此，一个企业的存货不大可能同时有大于三到四个的成本批次。
现在再假设 3月 1日米德公司将其中的一台发电机出售给布尔德建筑公司，得现金 1 800美元，
从存货账户转出确认为销售成本的到底是 1 000是 1 200美元呢？
要解决这个问题，会计人员可以采用 专项认定法 或做出 成本流转假设 。这两种方法都是普遍接受的，但企业一旦选定一种方法，就应当在销售该种商品的会计处理上持续采用这一方法。
8.1.3 专项认定法专项认定法只有在会计记录可以反映单个商品的实际成本时方可使用。例如，米德公司存货的每台发电机都有一个标识号码，号码记录在购货发票上。有了标识号码，公司的会计部门就可以确定销售给布尔德建筑公司的发电机成本到底是 1 000还是 1 200美元，然后根据某个单位的实际成本记录销售成本。
8.1.4 成本流转假设如果存货项目系同类商品（除细微差别外完全相同）,销售方就不必使用专项认定法，而是采用更方便的做法，即引进成本流转假设。实务中，成本流转假设常常简称为流转假设。
成本流转假设就是销售方就商品单位从存货中提走的顺序所做的假设。例如，销售方可以假设存放时间最长的商品最先出售，或最近采购的商品最先出售。
下列三种假设被广泛使用：
1,平均成本。假设所有商品的价值，存货中已售的和未售的单位，都以平均单位成本计价。
事实上，平均成本法假设从存货中提走的单位是随机的。
2,先进先出（ F I F O） 。正如名称说的那样，假设最先采购，即存放时间最久的商品最先出售，因此，余下的存货由最近采购的商品组成。
3,后进先出（ L I F O） 。假设最近采购的商品最先出售，因此，余下的存货又最早采购的商品组成。
企业选择的成本流转假设不必和商品的实物流转一致，当商品相同（或基本相同）时，某一笔销售业务成立时到底向客户出售了哪些单位并不重要。因此，在估计销售利润时，会计人员认为成本流转比商品的实物流转更重要。
使用流转假设，企业就不必单独认定每一个售出的单位，考查它的实际成本。经验显示只要这些假设在某一种商品出售时持续使用，销售成本就能可靠地估计。
8.1.5 平均成本法采用平均成本法时，每次采购后就要计算存货中所有商品的平均成本，平均成本的计算方法是用可销售商品的总成本除以存货的单位数。由于每次采购后平均成本都会变化，这一方法又叫做移动加权平均成本法。
如上例所示,1月 5日，米德公司的存货中有 2台爱尔柯公司生产的发电机，采购成本每台
1 000美元，因此平均成本就是每单位 1 000美元。 2月 5日采购后，共有 5台发电机，采购总成本 5 600美元 ( 2单位× $1 000＋ 3单位× 1 200=$5 600)，因此平均成本就是每单位 1 120美元
($5 600/5=$1 120)。
3月 1日，向布尔德建筑公司出售一台发电机的销售业务需编制两笔分录，第一笔记录销售的收入，第二笔确认销售的成本。以下是根据平均成本法计算销售成本后编制的分录：
274
会计学：企业决策的基础 下载现金 1 800
销售收入 1 800
记录出售一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机。
销售成本 1 120
存货 1 120
记录向布尔德建筑公司出售爱尔柯公司生产的 A C - 4 0一台发电机的成本。
无论采用哪种存货计价方法，记录销售收入 1 800元的分录都是相同的，因此在举例说明其他成本流转假设时不再重复这笔分录。
采用平均成本法时，前面列示的存货明细账要稍做修改。 3月 1日的销售后，米德公司的爱尔柯发电机存货明细账应如表 8 - 2列示（已做修改，列示出平均单位成本） 。
表 8-2 存货明细记录 — 平均成本的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 5 1 120 ① 5 600
3月 1日 1 $1 120 $1 120 4 1 120 4 480
注：①总成本 5 600美元 / 5个单位 =1 120美元 /单位请注意采购部分的单位成本栏列示的仍旧是实际的单位成本，即 1 000和 1 200美元，销售和剩余存货的单位成本栏列示的是平均单位成本 ($5 600/5=$1 120)。所有可销售的单位都是以相同的平均成本计价，存货只有一个成本批次。
根据平均成本法的假设，所有的存货分配到的都是相同的单位成本（即平均成本） 。因此，
到底出售了哪些单位无关紧要，销售成本是根据当时的平均单位成本计算的。 3月 1日出售一台发电机的销售成本是 1 120美元，如果当天出售的是四台而不是一台，销售成本就是 4 480美元 ( 4
× $1 120)。
8.1.6 先进先出法先进先出法,又叫 F I F O，它的假设是先采购的商品先出售。因此米德电器公司的会计人员就假设 3月 1日出售的发电机是 1月 5日购入的。记录销售成本的分录如下：
销售成本 1 000
存货 1 000
记录向布尔德公司出售一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机，成本根据先进先出法的流转假设确定。
这笔销售后，米德公司的存货明细账如下。
表 8-3 存货明细记录 — 先进先出法的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
3月 1日 1 $1 000 $1 000 1 1 000
3 1 200 4 600
第 8章存货和销售成本 表
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下载
{
{
请注意先进先出法使用的是实际采购成本，而不是平均成本，因此，商品如果以几个不同的成本购入，存货就包括几个不同的成本批次，某一笔销售业务的销售成本也可能包括几个不同的成本批次。举例，假设米德出售给布尔德建筑公司四台发电机而不是一台，根据先进先出法的假设，米德公司就认为首先出售了 1月 5日购入的两台，然后出售了 2月 5日购入的两台，销售总成本（ 4 400美元）包括两个成本批次的单位。列示如下。
1月 5日采购的 2台发电机 @$1 000 $2 000
2月 5日采购的 2台发电机 @$1 200 2 400
销售成本总计 $4 400
由于记录的销售成本总是最早的采购成本，剩余的存货单位是以最近的采购成本计价的。
8.1.7 后进先出法后进先出法,又叫 L I F O，是确定销售成本和存货计价中最广为使用的方法之一。正如它的名称所说的，该法假设最近采购的商品（后进）最先出售。如果米德公司采用后进先出法，我们就认为 3月 1日出售的发电机是 2月 5日的最近采购日期的购入的，因此，从存货转入销售成本的就是 1 200美元。
记录销售成本的分录列示如下，一同列示的还有分录过账后的存货明细账记录：
销售成本 1 200
存货 1 200
记录出售给布尔德建筑公司的一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机的销售成本，采用后进先出法流转假设确定成本。
表 8-4 存货明细表记录 — 后进先出法的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
3月 1日 1 $1 200 $1 200 2 1 000
2 1 200 4 400
后进先出法采用实际采购成本，而不是平均成本，所以存货可能包括几个不同的成本批次。
如果销售的数量大于最近成本批次的单位数量，我们就认为销售的部分商品来自于次近的成本批次。例如，假设米德公司 3月 1日出售了四台（而不是一台）发电机，后进先出法假设下的销售成本就是 4 600美元，计算如下。
2月 5日采购的 3台发电机 @ $1 200 $3 600
1月 5日采购的 1台发电机 @ $1 000 1 000
销售成本总计 $4 600
因为后进先出法将最近的存货成本转入销售成本，剩余的存货就以最早采购的成本计价。
8.1.8 各种方法的评价上述三种成本流转假设在编制财务报表和申报所得税时都被普遍接受。正如我们所说的，商品的实物流转不必和成本流转假设一致，不同的流转假设可用于不同种类或存放在不同地点的存货。
采用一种流转假设惟一的要求是，适用该假设的单位必须是同类商品，即近乎完全相同。
如果各单位都是独一无二的，就应采用个别认定法，这样可以将销售收入和出售商品的成本进
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会计学：企业决策的基础 下载
{
{
行合理配比。
下面的讨论中，你将会发现每种存货计价方法都各有利弊。总而言之，存货计价方法的选择是经理层的决定，但财务报表中采用的方法通常都需在报表的附注中予以披露。
个别认定法 个别认定法最适用于单位价值高，数量少的存货，是惟一成本流转和商品实物流转一致的存货计价方法。如果存货的各个项目都独一无二，例如名画、珠宝和房屋等，选择个别认定法无疑是最符合逻辑的。
个别认定法的使用很大程度上取决于个人直觉，因为要为已售商品或存货的某个单位指定一个实际采购成本。然而，当存货单位相同（或近乎相同）时，个别认定法所暗示的存货价值有差异这一信息会使人产生误解，因为现行的市场上并不存在这种情况。
例如，假设煤炭商购买了 1 0 0吨煤炭，每吨单价 6 0美元。之后不久，该企业又购入同一等级的煤炭 1 0 0吨，每吨单价 8 0美元。两批购入的煤炭分开存放，所以该企业在记录销售业务时有可能采用个别认定法。
假设现在企业有机会以 1 2 0美元一吨的零售价格出售其中 1 0吨，到底从哪堆煤炭中提货是否重要？答案否定的。煤炭是同类产品，现行市场上每一堆煤炭的价值都是相等的，而暗示卖出这堆煤炭比那堆煤炭更有利可图的逻辑是有问题的。
让我们再从个人角度来看这个问题：你是否愿意先把最近购入堆放在较外面的煤炭铲到一边，为的是让客户提到成本较低的煤炭呢？
平均成本法 同类商品只有在平均成本法下才有相同的记账价值。例如，假设一家五金店以每磅 6 5美分的价格出售某种规格的钉子，该店以每批 1 0 0磅的数量购入了数批钉子，购买价格在 4 0到 5 0美分之间。几百磅钉子存放在一个大仓库里。平均成本法认为客户购买一磅钉子时我们无需知道他从仓库里挑选了哪些钉子以估计销售成本，因此平均成本法避免了个别认定法的缺陷。我们无需记录已售的或是仍在仓库里的每个单位，同时，也不可能利用销售给客户的特定单位操纵利润。
平均成本法的缺陷是不能反映存货现行重置成本的变化，因为这一成本已经和较早的成本平均了。因此无论是期末存货计价还是销售成本都无法及时反映商品现行重置成本的变化。
先进先出法 先进先出法最具特色的一点是最早的采购成本被转入销售成本，而最近的采购成本则留在存货中。
过去 5 0年中，经济的通货膨胀一直持续，也就是价格持续上涨。当采购价格不断上涨时，
先进先出法将较低的成本指派给销售成本，而将较高的成本留在存货中。
因为销售成本较低，企业采用先进先出法报告的利润要比其他存货计价法报告的利润高。
有些企业乐于在财务报告中采用先进先出法，因为他们的目的是尽量抬高净利润，而在所得税问题上，多报利润就要多交纳税金。
有些会计人员和决策者认为采用先进先出法会高估企业的盈利能力，收入建立在现在的市场情况上，而作为收入抵销项目的销售成本却是以较早（和较低）的成本为基础的，所以毛利被持续虚计。
先进先出法的优点是存货以最近的采购价格计价，因此资产负债表的存货资产价值就更接近其现行重置成本。
后进先出法 后进先出法是最有意思，也是最有争议的成本流转假设之一。它的基本假设是最近采购的单位最先出售，而最早采购的单位仍然作为存货留在仓库里。这一假设和大多数企业的商品实物流转不一致，然而除了所得税考虑外，还有其他十分合乎逻辑的论点支持这一方法。
估算利润时，大多数会计人员认为成本流转比商品的实物流转更为重要，后进先出法的支持者就认为利润的估算应以现行的市场情况为基础，因此，现行的销售收入应该由售出商品的现行成本抵销。后进先出法下，销售成本接近于现时的情况，因为它源自于最近的采购，而先第 8章存货和销售成本 表
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下载进先出法的销售成本却是建立在较早的成本上的。
然而所得税考虑是后进先出法广泛使用的最主要原因。请注意，后进先出法将最近的存货采购成本转入销售成本，在物价持续上涨的情况下，最近的成本也是最高的成本，后进先出法报告的销售成本比其他方法都高，所以应税利润就降低了。总之，如果存货成本上涨，企业使用后进先出法申报所得税可以减少税收负担。
如果企业能在申报所得税时采用后进先出法降低应税利润，而在编制财务报表时采用先进先出法提高向投资者和债权人报告净利润，这个方法似乎是最好的。但所得税法规规定只有在企业采用后进先出法编制财务报表时，才允许企业采用同一方法申报所得税。因此，所得税考虑是企业选择后进先出法的主要原因。
后进先出法也有一个显著的缺点，即存货资产的计价以企业最早的存货采购成本为基础，
企业经营数年后存货的现行重置成本就大大低估了。因此采用后进先出法进行存货计价的企业需要在报表附注中披露存货的现行重置成本。
在存货重置成本不断上升的时期，后进先出法使存货的计价和净利润的估计都达到最低，
所以，后进先出法被视为最稳健的存货计价方法，而先进先出法则成为最欠稳健的方法。 [ 1 ]
8.1.9 存货计价方法真的影响业绩吗排除它对所得税的影响，回答是否定的。
在物价持续上升时，企业采用先进先出法要比采用后进先出法报告的利润高，但事实上企业并没有真的多盈利。存货计价方法影响的只是成本在存货账户和销售成本账户之间的分配，
对购买或制造存货的总成本并不产生影响。排除所得税因素，不同存货计价方法报告的盈利能力差异只存在于纸面上。
存货计价方法确实影响交纳的所得税数额，存货计价使所得税减少的程度就是企业盈利能力增加的程度。
与存货相关的现金支付只发生在支付购货款时。这一费用包括在现金流量表的经营活动现金流出中。对于商品销售和产品制造企业，这笔费用是最大的现金开支。需要引起注意的是存货计价方法对采购或生产存货的现金支付没有任何影响，影响的是只所得税的现金支付。
下面的表格总结了几种基本存货计价方法的特征。
表 8-5 存货计价方法总结成本分配至：
计价方法 销售成本 存货 评价个别认定法 已销售单位的实际 未销售单位的实际成本 与实物流转一致成本 当存货单位均独一无二时符合逻辑当存货单位相同时,会产生误解成本流转假设(当存货是同类商品时成立)
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会计学：企业决策的基础 下载
[1] 在存货重置成本持续下跌时，情况恰恰相反：先进先出法是最稳健的方法，而后进先出法则是最欠稳健的方法。
现金影响
(续 )
成本分配至：
计价方法 销售成本 存货 评价平均成本法 已销售的单位数量 未销售的单位数量乘以 所有的存货单位都分派到相同乘以平均单位成本 平均单位成本 的平均单位成本现行成本同较早期的成本平均先进先出法 销售前保留的最早 最近采购单位的成本 销售成本以较早的采购成本为
( F I F O ) 采购的成本 (先进先出 ) 基础存货以最近的成本计价在物价上涨时可能会虚计利润,
会增加缴纳的所得税后进先出法 最近采购单位的成 最早采购单位的成本 (假 销售成本以最近的价格计
( L I F O ) 本 (后进先出 ) 设最早的采购仍在仓库里 ) 存货以较早的 (甚至是过时的 )
成本计最稳健的方法在物价上涨时导致较低的所得税
8.1.10 一致性原则一致性 原则是财务报表可靠性强调的一个基本概念。这一原则要求企业一旦采用了某一种方法，就应该持续采用该法，而不能在不同的会计年度采用不同的会计方法。因此，企业一旦选定某一存货流转假设（或选定个别认定法）,就要将这一假设持续的运用于该种商品的所有销售。
然而，一致性原则并不禁止企业变更会计方法。企业一旦决定变更会计方法，必须解释变更的理由，并充分披露变更对企业净利润的影响。 [ 1 ]
8,1,11 适时制（ J I T）存货系统近年来，我们开始将注意力更多的转向生产中的 适时制存货系统 。适时这一词语通常是指及时采购原材料和零部件投入生产过程，往往安排在生产前几小时送达；适时概念的另一种理解是及时完成产品生产并将产成品送往客户处。
适时制的一个优点是能减少投入到原材料和产成品上的货币量，因此产品制造企业就不用保有规模巨大的存货储存设备。适时制的缺陷是主要原料送货耽误会使生产停滞，因此，适时安排原材料送货只有在供应商和运输系统非常可靠时才是可行的。
适时生产的倡导者之一就是日本的汽车制造商丰田公司。丰田的主要基地在日本一个名叫“丰田城”的地方。公司直接原料的许多供应商也同在“丰田城”里，主要任务是为丰田公司生产原料，所以供应商是否能生存取决于能否按照丰田公司的计划表及时送达原料。
尽管适时制减小了企业存货的规模，但不能使企业的存货完全消失。例如，丰田公司最近第 8章存货和销售成本 表
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下载
[1] 会计变更影响的披露将在第 1 2章中讨论，存货计价方法的变更需要得到国内税收署 (Internal Revenue
S e r v i c e )的同意。
此要点的案例的年报表明，该公司的存货价值超过 3 0亿美元。 （丰田公司的某些存货以个别认定法计价，其余都采用后进先出法。 ）
减小存货规模的概念较多运用于产品制造企业，零售业应用较少些。产品制造企业最理想的情况是产品完工前买方就排队等待它们的产品，而许多零售企业的情况则恰恰相反，它们提供大量的商品，也就是大量的存货供顾客选择。
适时制概念实际涉及许多方面，而不仅是减少存货的规模。有人说这是一种不断地努力，
在全企业提高效率的哲学。会计系统的一个最基本的目标，是提供有用的、关于经营有效或低效的信息给管理部门。
8.2 进行存货实地盘点第 5章中，我们解释了企业至少每年一次对商品进行全面实地盘点的必要性，存货盘点的主要原因是调整永续盘存制的存货记录，记录 短缺损失,如偷窃、损坏或破损。
存货盘点 通常在企业财政年度结束（或接近结束）时进行。 [1] 企业往往将财政年度的终了安排在经营活动的淡季，例如许多规模较大的零售商店的财政年度结束于 1月份。
8.2.1 记录短缺损失大多数情况下，年末存货实地盘点会反映商品的短缺或毁损。将存货短缺或毁损单位的成本注销时，采用的流转假设和计算销售成本时相同。
例如，假设某企业年底存货明细账列示了以下 1 5 8个单位的某种产品。
11月 2日采购的 8个单位× $ 1 0 0 $ 8 0 0
1 2月 1 0日采购的 1 5 0个单位× $ 11 5 17 250
总计 ( 1 5 8个单位 ) $18 050
年底实地盘点却发现只有 1 4 8个单位的该种产品，企业应根据实地盘点调整存货记录反映 1 0
个单位的短缺损失。
采用的存货流转假设影响销售成本，也同样影响短缺损失的计量。例如，如果企业采用先进先出法，短缺的单位应以存货记录中最早的采购成本计价，因此我们认为短缺的 8个单位的单位成本为 1 0 0美元，另 2个单位的单位成本是 11 5美元。先进先出法下的短缺损失是 1 030美元 ( 8单位× $ 1 0 0 + 2单位× $ 11 5 )。如果该企业采用后进先出法，短缺的单位被认为来自于最近的采购
（ 1 2月 1 0日）,因此短缺损失就是 1 150美元 ( 1 0单位× $ 11 5 )。
如果短缺损失数额很小，从存货中转出的成本可以直接借记销售成本账户。如果损失数额较大，作为抵销的借方就应该是一个特殊的损失账户，如存货短缺损失，在损益表中这个损失账户和其他费用账户一样抵减收入。
8.2.2 成本与市价孰低法和存货的其他注销除了短缺损失，商品过时或由于其他原因商品不再适销也会使存货的价值减少。如果存货过时或不再适销，它的账面价值应该注销到零（如果有残值的话，则为残值） 。存货 注销 使存货的账面价值和当前会计期的净利润一同减少，此处利润的减少和短缺损失的处理相同。如果注销的数额较小，这一损失可以直接借记销售成本账户；如果注销的数额较大，就应记入一个特殊的损失账户，叫做存货注销损失。
280
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 选择年底进行实地存货盘点的原因主要是确保短缺损失能反映在年度财务报表中。企业的存货内部控制系统越有力，存货盘点离开资产负债表编表日可以越远，显然没有人愿意元旦前夜盘点存货。
确定存货注销的数额是否重要与职业判断有关。例如苹果电脑公司最近注销了一笔
6,1 6亿美元的 M a c i n t o s h电脑的生产线，这一金额直接记入销售成本账户使公司本年的毛利和净利润急剧下降。考虑到这一注销数额巨大，有人可能会认为它应该记入单独的存货损失账户。
成本与市价孰低（ L C M）法 资产是一项经济资源，毫无疑问，任何经济资源的价值都不可能高于在公开市场上重置该资源的成本。为此，会计人员编制资产负债表时历来以成本或市价中低者作为存货的计价基础。在这里，市价是指现行重置成本。因此，存货以其历史成本和现行重置成本中低者计价。
成本与市价孰低法 可以同任何流转假设或个别认定法结合使用。如果期末存货的现行重置成本大大低于会计记录中显示的成本，存货就要注销至反映其重置成本，抵销的借项可以是销售成本账户或存货注销损失账户，取决于注销的金额是否足够大。
许多企业的财务报表都注明存货以成本与市价孰低法计价，然而在经济一再通货膨胀的今天，两个金额中通常成本较低，尤其是采用后进先出法的企业。 [ 1 ]
8.2.3 业务的年末取舍业务的适当取舍是编制可靠财务报表很关键的一步，这里的取舍是指将年末的交易记入恰当的会计期间。
适当取舍一方面是确保年末这一时期的商品采购都记入存货记录，并且都包括在年末商品的实地盘点中；另一方面也同样重要，即确保年末这一时期已售商品的成本从存货账户转出，
转入销售成本。并且不包括在年末的实地盘点中。
如果不记录年末的销售，那么存货记录中显示的商品数量就会大于实际的数量，核对实地盘点的结果和存货记录时，未记录的销售很容易被误认为存货短缺。
如果商品盘点时销售持续进行，做适当的取舍就比较困难，为此，许多企业都在非营业时间进行存货实地盘点，即使为盘点需要停止营业一天。
将收入和销售成本配比 会计人员必须确保年末取得的销售收入和与这笔销售相关的销售成本都记录在同一会计期间，否则企业损益表上收入和与这些收入有关的费用就不能很好地配比。
在途货物 销售业务在商品所有权转移给买方时记录，在做年末业务取舍时就产生这样一个问题：在运输途中的货物到底属于买方还是卖方？答案与货运的术语有关。如果是 F,O.B.装船点，货物一装船所有权就转移，在途货物归属买方；如果是 F,O,B,目的港，货物运到目的地所有权才转移，在途货物归属卖方。
许多企业并不做这种区分，因为在途货物通常在一两天内就会到达。这种情况下，在途货物的金额通常不大，企业采取最方便的会计处理方法。更为简便的方法是所有的采购都在运输船到达时记录，所有的销售都在商品运送至客户处时记录。
然而，某些行业的在途货物金额巨大。例如，石油公司常常有价值几百万美元的存货在输油管和超级油轮的运输途中，这种情况下记录每笔采购和销售业务时企业都必须考虑合同中运输术语的运用。
第 8章存货和销售成本 表
281
下载此要点的案例
[1] 一个显著的例外就是石油行业，该行业的存货重置成本上下波动很快，规模大的石油公司有时一年报告的成本与市价孰低法调整就达几亿美元。
8.2.4 定期盘存制在上面的讨论中，我们提到了永续盘存制，即持续更新存货记录。基本上所有规模较大的企业都采用永续盘存制。
然而，仍有一些小企业采用定期盘存制。定期盘存制下，年内商品的采购成本借记采购账户，而不是记入存货账户；商品出售给客户时，只做确认销售收入的分录，不做减少存货或确认销售成本的分录。
剩余的存货和销售成本在年底才确认。年末盘点所有的商品并以成本计价，然后用分配给期末存货的成本计算销售成本，如表 8 - 6所示（金额是为完成例示假设的） 。
表 8-6 分配期末存货成本计算销售成本年初存货 $10 000
加：本年采购 80 000
本年可供出售商品的成本 $90 000
减：年末存货 7 000
销售成本 $83 000
这种计算方法中惟一一个记录持续更新的账户是采购账户，而年初和年末的存货数量是通过每年的实地盘点确定的。
确定年末存货成本分两步：清点商品数量和存货计价，即确定剩余单位的成本。这些步骤结合起来就能正确地计量存货和销售成本。
成本流转假设运用于定期盘存制 前面讨论永续盘存制时，我们强调的是由存货转入销售成本的成本；而在定期盘存制下，重点转向期末存货成本的确定。
举例，假设厨房柜台零售商店采用定期盘存制。年末存货实地盘点显示现有某一品种的食品加工机 1 2台，本年该商品的采购情况如下。
表 8-7 厨房柜台零售商店采购表单位数量 单位成本 总成本期初存货 1 0 $ 8 0 $ 8 0 0
第一次采购 ( 3月 1日 ) 5 9 0 4 5 0
第二次采购 ( 7月 1日 ) 5 1 0 0 5 0 0
第三次采购 ( 1 0月 1日 ) 5 1 2 0 6 0 0
第四次采购 ( 1 2月 1日 ) 5 1 3 0 6 5 0
总计可供销售 3 0 $3 000
期末存货包括的单位数 1 2
已出售的单位数 1 8
表 8 - 7显示一年中可供出售的食品加工机共有 3 0台，年末还有 1 2台，显然出售了 1 8台。 [1] 我们借用这些数据分别用个别认定法、平均成本法、先进先出法和后进先出法的成本流转假设确定年末存货成本和本年销售成本。
个别认定法 采用个别认定法，企业必须认定年末的 1 2台食品加工机，根据购货发票确定其实际采购成本。假定 1 2台食品加工机的实际总成本为 1 240，销售成本就是可供出售商品总成本减去年末存货成本的差。
282
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 定期盘存制不区分已售商品和短缺损失，因此，短缺损失就自动进入了销售成本。
可供销售商品的成本 $3 000
减,期末存货 (个别认定法 ) 1 240
销售成本 $1 760
平均成本法 平均成本由本年可供出售的商品总成本除以可供出售商品的总数求得，所以每台的平均成本就是 1 0 0美元 ( $ 3 0 0 0 / 3 0台 )，根据平均成本法期末存货成本就是 1 200美元 ( 1 2
台× $ 1 0 0 )每台，由此得销售成本 1 800美元（可供销售商品的总成本 3 000美元减期末存货成本 1 200美元） 。
先进先出法 先进先出法假设最先购入的单位最先出售，因此，我们认为期末存货由最近购入的商品组成（请记住我们现在讨论的是仍然是存货商品，而不是已售出的商品） 。 1 2台食品加工机以下列成本计价：
1 2月 1日采购的 5个单位× $ 1 3 0 $ 6 5 0
1 0月 1日采购的 5个单位× $ 1 2 0 6 0 0
7月 1日采购的 2个单位× $ 1 0 0 2 0 0
期末存货 ( 1 2个单位,先进先出法成本 ) $1 450
销售成本是 1 550美元 ($3 000-$1 450)。
请注意先进先出法使存货以相对较近的采购成本计价，而销售成本则以较早的采购成本为基础。
后进先出法 后进先出法假设最近购入的商品最先出售，因此期末存货包括的是最早采购的商品。存货中的 1 2台食品加工机计价如下。
期初存货中的 1 0个单位× $ 8 0 $ 8 0 0
3月 1日采购的 2个单位× $ 9 0 1 8 0
期末存货 ( 1 2个单位,后进先出法成本 ) $ 9 8 0
后进先出法下的销售成本是 2 020美元 ($3 000-$ 9 8 0 )。
请注意：后进先出法下的销售成本高于先进先出法下的成本（后进先出法下 2 020美元，先进先出法下 1 550美元） 。采购成本上升时，后进先出法总产生较高的销售成本，使报告的净利润和所得税最小。
请注意后进先出法下的期末存货成本总是大大低于其现行重置成本。
用后进先出法使税收利益最大化 许多采用永续盘存制下后进先出法的企业在年末用定期盘存制下后进先出法的成本计算程序来重估其期末存货，重估后编制分录借记或贷记存货账户，
另一项则记入销售成本账户。
这种情况下，用定期盘存制的成本计算程序重估的期末存货通常比永续盘存制下存货会计记录的单位成本要低，分配给期末存货的成本较低，那么销售成本就较高，销售成本越高，应税利润就越少。
让我们简要解释一下为什么年末采用后进先出法的存货价值要比永续制下后进先出法的要低。想一下上例中的最后一次采购,5台食品加工机是在 1 2月 3 1日以相对较高的单位成本 1 3 0美元购入的，假设这些单位在年末前尚未出售，它们就包括在永续盘存制的存货记录中，即使记录采用的是后进先出法；而如果期末存货采用的是定期盘存制下的后进先出法，最后一次的采购就不包括在存货中，而是列入的销售成本。
后进先出法和平均成本法分别用永续盘存制和定期盘存制，各自的成本计算程序计算期末存货价值都是不同的。但只有采用后进先出法的企业，才能根据定期制成本计算程序的单位成本来重估调整其永续制的存货记录。采用先进先出法时，无论是用定期制还是永续制的成本计算程序，期末存货的计价都是相同的。
第 8章存货和销售成本 表
283
下载用计算机计价年末存货 如果由计算机来维持采购记录，操作员只需输入年末存货的单位数，计算机就可以用以上讨论的任何一种成本流转假设自动计算出期末存货的价值。如果计算机也可使用个别认定法，操作员就必须输入期末存货每一单位的标识号，这也是大量低值商品组成的存货通常不采用个别认定法的理由。
8.2.5 存货准确计价的重要性大多数企业资产负债表上最重要的流动资产是现金、应收账款和存货，而这些资产中，存货的金额通常是最大的，也是惟一一项有多种不同计价方法的流动资产。
因为存货通常规模较大，又有可能存放在不同的地点，存货计价的错误可能当时并不明显。
但很多情况下，即使是存货计价的一个小错误也会对净利润产生重大的影响，因此年末存货盘点和计价必须十分谨慎。
存货计价的错误会影响几个资产负债表指标，包括流动资产、流动比率（流动资产对流动负债的比率）和所有者权益，同时影响损益表的主要指标，包括销售成本、毛利和净利润。还请注意本年的期末存货就是下一年的期初存货，因此存货计价的错误将被带入下一年的损益表。
期末存货计价错误的影响 举例，假设企业的某些存货在年底的实地盘点中被忽略了，结果是期末存货被低估，未盘点计入的商品成本被错误地从存货账户转出，列入了销售成本，由于销售成本高估，毛利和净利润就低估了。 [ 1 ]
存货计价错误影响两年 期末存货计价的错误不仅影响本年的财务报表，而且直接影响下一年的损益表。
假设 2 0 0 0年的期末存货低估了 10 000美元，如前所述 2 0 0 0年的销售成本被高估了相同的金额，而毛利和净利润被低估了。
然而,2 0 0 0年的期末存货就是 2 0 0 1年的期初存货。期初存货低估导致本年的销售成本低估，
因此 2 0 0 1年的毛利和净利润就虚计了。
请注意最初的错误对连续两年净利润的影响完全相反,2 0 0 0年少计的利润在 2 0 0 1年多计了，
因此存货的错误在两年里“自动平衡”或“自动更正” 。
但计价错误在连续两年内相互抵销并不代表存货计价错误的后果减轻了，相反它夸大了报表上企业业绩的误导作用。
一些小企业在申报所得税时故意低估期末存货价值,以此作为少计应税利润最方便，
尽管这是舞弊的手段。然而下一年影响恰恰相反，应税利润要虚计了，为避免为虚计的利润交纳所得税，企业又再一次地低估其期末存货，这一次低估的数额更大。如果这种税收舞弊行为持续很长一段时间，存货被过份低估，情况就十分明显了。
国内税收署（ Internal Revenue Service）审计企业的所得税申报表时，无疑要确定企业的存货是否被低估了。如果存货低估确实存在，他们会试图确定纳税人采用此举的意图。如果纳税人想在下一年消除低估的影响，审计员会将它当作一个诚实人所犯的错误处理；如果发现企业一贯低估存货，他们就会以刑事罪“逃避交纳所得税”来起诉纳税人。
总结存货计价错误的影响 表 8 - 8总结了期末存货计价错误对连续两个会计年度的影响，表中我们用代码表示错误对各种财务报表指标的影响，即 U（低估）,O（高估）,N E（没有影响） 。
284
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 如果忽略所得税的影响，存货、毛利和净利润错计的金额完全相同；如果考虑所得税因素，净利润错计的金额就减少了。
此要点的案例无论采用永续盘存制还是定期盘存制，存货计价错误的影响是相同的。
表 8-8 期末存货计价错对连续两个会计年度的影响原来的错误：期末存货低估错误发生本年 第二年期初存货 N E U
可供销售的商品成本 N E U
期末存货 U N E
销售成本 O U
毛利 U O
净利润 U O
年末的所有者权益 U N E
原来的错误,期末存货高估错误发生本年 第二年期初存货 N E O
可供销售商品的成本 N E O
期末存货 O N E
销售成本 U O
毛利 O U
净利润 O U
年末的所有者权益 O N E
8.2.6 销售成本和期末存货成本的估计方法每月对存货进行一次实地盘点既费时，又增加成本。因此采用定期盘存制的企业在编制月度或季度报表时，通常只估计销售成本和现有的存货。一种估计方法叫做毛利法，另一种主要为零售商所用，所以叫做零售法。
8.2.7 毛利法毛利法 是一种既迅速又简便的估计销售成本和现有存货的方法。使用该法时假设本年的毛利率和上一年的毛利率相同，知道毛利率后，我们就可以将销售净额分为两部分：毛利和销售成本。把销售净额看做 1 0 0%，假设毛利是销售净额的 4 0%，那么销售成本就占 6 0%，即销售成本的百分比是 1 0 0%减毛利率。
知道毛利率后，期末存货通过以下步骤确定：
1,根据总分类账和本期购货净额确定可供销售的商品总成本。
2,将销售净额乘以毛利率得到销售成本。
3,可供销售商品总成本减销售成本就是期末存货成本。
举例，假设都市五金商店 1月 1日的期初存货为 50 000美元,1月份的购货净额为 20 000美元，
销售净额为 30 000美元，商店正常的毛利率是销售净额的 4 0%，销售成本就占 6 0%。根据以上数据,1月 3 1日的存货估价如下。
可供销售的商品:
期初存货 ( 1月 1日 ) $50 000
采购 20 000
可供销售商品的成本 $70 000
减,估计的销售成本,
第 8章存货和销售成本 表
285
下载
(续 )
销售净额 $30 000
售价成本率 ( 1 0 0%~ 4 0%) 6 0%
估计的销售成本 ($30 000× 6 0%) 18 000
估计期末存货 ( 1月 3 1日 ) $52 000
毛利法除了用来估计存货和编制月度财务报表外，还有其他的用途。例如，如果存货遭受火灾，企业为向保险公司索赔必须确定火灾发生当天的存货数量，最方便的方法就是毛利法。
年底实地盘点存货后也要用到毛利法，以检查盘点和估计确定的存货金额是否合理。
8.2.8 零售法零售法 估计期末存货和销售成本和毛利法大致相同，主要的一个区别就是零售法是基于当前会计期而不是以前年度的售价成本率。
为确定当前会计期的售价成本率，企业必须记录本期所有可供销售商品的成本和这些商品的零售价格。假设 6月份泰尼斯·盖拉累商店可供销售的商品总成本是 45 000美元，这些商品的零售价格总额为 100 000美元，当月的售价成本率就是 4 5% ($45 000 / $100 000)，用这一比率通过和毛利法相同的步骤估计月度销售成本和月末存货。
许多零售商店用当前的售价成本率可以很快计算出年末的存货价值，在零售商店里零售价格清楚地标志在商品上，因此员工可以很快确定期末存货的零售价格总额，再乘以售价成本率就可计算出大致的成本。
举例，假设泰尼斯·盖拉累商店年末实地盘存显示现有的商品零售价格总额为 120 000美元，
如果本年的售价成本率为 4 4%，存货的成本大约是 52 800美元 ($ 120 000× 4 4%)。零售法这样使用就和平均成本法存货计价相似，该法还有其他的用法，和后进先出法期末存货计价相似。
8.2.9,教材”存货制可以修改，实际上都是这样做的本章我们介绍了常见存货制的基本特征，实务中企业常常对这些方法做修改，以适应它们的特定需要，有些企业还在不同的情况下使用不同的存货制。
我们在第 5章中已提到了一种修改，存货很少的企业每次采购时直接记入销售成本。另一种常见的修改是永续盘存制记录时，只记录采购和销售的数量，而不记金额，这样做记录的信息要比完整的永续盘存制少，但仍旧为管理层提供了销售和存货的有用信息。要产生财务报表和所得税申报表中需要的金额，企业可以采用毛利法、零售法或是定期盘存制。
餐馆等企业通常每天或每周实地盘点存货，每次盘点后就更新存货记录。事实上，它们将经常性定期盘点的结果作为永续盘存制记录的依据。
总而言之，企业实际采用的存货制常常和教材中的例示有所差异，但基本的原则是相同的。
苹果电脑公司采用永续盘存制，日记账的分录只反映采购和出售的商品数量，不反映金额，金额在月底计算后才记录；将成本从存货账户转入销售成本时，公司采用先进先出法的假设，但存货成本批次并不代表以不同价格采购的单位 — 而代表在不同月份生产的单位。
西尔斯和沃尔玛连锁超市都采用同时记录数量和金额的永续盘存制，但金额是以零售价格记录的，需要成本数据时，则将售价成本率乘以零售额。
弗莱明公司是世界上最大的食品批发商之一，公司采用永续盘存制帮助管理层监督
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会计学：企业决策的基础 下载此要点的案例第 8章存货和销售成本 表
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现金影响销售、利润率和存货；然而在其中期财务报表中却采用毛利法，这是为什么呢？因为公司可能有大量的存货变质损失，毛利法自动将正常的短缺损失计算在内，而调整永续盘存制的记录以反映这一损失则要求进行一次全面的实地盘点。
8.3 存货流动性的评价存货通常是企业最大的一项流动资产，但这项资产的流动性到底如何，转化成现金需要多久？要回答这些问题，短期债权人通常首先计算企业的 存货周转率 。
8.3.1 存货周转率存货周转率等于销售成本除以平均存货（期初存货加期末存货除以二）,表明一年中企业能将平均存货出售几次，这个比率越高，企业出售存货的速度越快。
举例,J,C,潘尼最近的年报显示公司的销售成本是 1 0 4,9 2亿美元，平均存货是 2 4,0 7亿美元，
因此其存货周转率就是 4,3 6次 ( $ 1 0 4,9 2 / $ 2 4,0 7 )。我们还可以计算企业出售平均存货所需要的时间，即存货周转天数，它等于 3 6 5天除以存货周转率，所以该企业出售平均存货需要 8 4天
( 3 6 5 / 4,3 6 )。
财务报表使用者把存货周转率作为评价企业存货流动性的一个依据，此外管理层和独立审计员用它来确定哪些存货已不再适销，哪些存货已经过时了。存货周转率下降代表商品出售速度不如以前快了。
许多企业赊销商品，因此销售存货并不能立即取得现金。要确定存货转化为现金需要多久，
就要综合考虑出售存货和收回应收账款所需要的时间。
收回应收账款所需要的时间取决于企业的应收账款周转率,3 6 5天除以应收账款周转率就得到收回应收账款的天数。 J,C,潘尼公司的年报数据表明收回应收账款平均需要 9 7天。
经营周期 商品销售企业的经营周期是采购商品到商品转化成现金所需要的平均时间，换句话说就是采购的商品存货通过赊销转化为应收账款，应收项目再通过账款回收转化为现金所需的时间。
J.C,潘尼公司的经营周期约为 1 8 1天，由存货平均出售天数 8 4天加应收账款平均回收天数 9 7
天得到。从短期债权人的角度来看，经营周期越短，企业流动资产的质量就越高。
轮到你了！ 作为一名银行家假定你是一家大银行的商业信贷员，最近一名客户向你申请 5年期 300 000美元的贷款。
你和这名客户已打了多年交道，该客户由于现金流量产生问题常常延期或不支付款项，所以当你看到申请后面所附的计划书中说管理层期望将企业的经营周期从 1 9 0天降至 9 0天时大为震惊。计划书的附注中说明企业将通过,( 1 )紧缩信贷政策,( 2 )采用适时存货制来缩短经营周期。
作为银行家，你认为采取的这些措施是否和企业的经营周期有关？
我们的评论见本章末。
下载
8.3.2 会计方法可以影响分析比率企业选择的会计方法可以影响用于评价企业财务状况和经营情况的财务比率和报表指标。
下面我们考虑不同的存货计价方法对存货周转率的影响。
假定在物价持续上涨的一段时间里，阿尔法公司采用后进先出法，而贝塔公司采用先进先出法，两家公司其他方面完全一样：存货规模相同，采购和出售商品的批量，价格和日期相同。
因此，事实上两家公司的存货周转速度是完全相同的。
因为阿尔法公司采用后进先出法，其存货的计价比贝塔公司要低，其销售成本因包括了最近的采购成本所以较后者高。当这些数据被用来计算存货周转率（销售成本除以平均存货）,阿尔法公司的周转率就较高。
我们已经说过两家公司存货的实际周转速度是完全相同的，因此根据财务报表计算的周转率的差异完全是由于会计处理中采用不同的存货计价方法所致。
存货周转率并不是惟一受影响的指标，阿尔法公司报告的流动资产小于贝塔公司，因此流动比率就低，营运资本就少。此外，采用后进先出法使阿尔法公司报告的毛利和净利润也比贝塔公司低。
财务报表使用者应该理解采用不同会计方法产生的典型影响，财务分析家也要能够在可比的基础上解释采用不同会计处理方法的企业的财务报表。报表附注通常提供了用于比较后进先出法企业和其他采用先进先出法企业经营成果的必要信息。
Oshkosh B’Gosh是一家生产儿童服装的公开上市公司，采用后进先出法计价存货，
其财务报表的附注部分列示如下：
尽管后进先出法能将收入和费用更好的配比，但在将本企业的经营成果和其他不采用后进先出法的企业进行比较时，与先进先出法有关的信息将会有所帮助。如果根据先进先出法报告收益，经营成果如下：
附注的以下部分是采用先进先出法的期末存货，销售成本和净利润的披露。
存货管理不仅仅是记录货架上的货物，但是如何了解更多有关存货的书籍，咨询服务和研讨会信息呢？最便捷的方法就是查询因特网。欲知更多存货管理的信息，请查询存货管理主页，网址是：
w w w,i n v e n t o r y m a n a g e m e n t,c o m
欲知最新的科技进步和管理创新 — 包括计算机存货控制和适时制，请访问美国产品和存货控制协会的网站：
w w w,i n d u s t r y,n e t / a p i c s
8.4 附设专题：后进先出法储备我们已经说过后进先出法的一个显著缺陷就是存货资产以企业最早的存货采购成本计价。
几年以后，这些陈旧的成本会大大低估存货的现行重置成本。后进先出法存货成本和其现行重置成本的差异叫做 后进先出法储备 。 [ 1 ]
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会计学：企业决策的基础 下载此要点的案例
[1] 后进先出法储备一词在会计人员、投资者和商业经理人的谈话以及各种财务文献中被经常使用，而
FA S B却不主张在正式财务报表中使用储备一词，因为这个词语包括几层不同的意义，因此在财务报表中后进先出法储备被常描述为后进先出法存货成本和其现行重置成本的差异。
网络联接第 8章存货和销售成本 表
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此要点的案例现金影响通用汽车公司最近的资产负债表上报告了后进先出法计价下约 8 0亿美元的存货，然而报表附注中说这些存货的现行重置成本已超过 1 0 4亿美元，所以公司的后进先出法储备高达 2 4亿美元。
后进先出法储备的重要性财务报表使用者必须理解巨大的后进先出法储备的隐含意义。
比较后进先出法和先进先出法下的存货 后进先出法储备表明企业的存货对于其现行重置成本和采用先进先出法下的计价是低估了的，因此采用后进先出法企业的存货和那些采用先进先出法企业的存货不能直接进行比较。幸运的是，报表附注可以解决这一难题：采用后进先出法的企业通常披露存货的现行重置成本（或先进先出法成本） 。
后进先出法储备清算 如果企业的年末存货比正常情况下低，后进先出法储备的存在就会使企业本年的利润急剧上升。因为当企业存货下降时，转入销售成本的存货是来自于较早，也是较低的成本批次，将较早和较低的成本纳入销售成本无疑会使企业的利润率骤升，这种情况叫做 后进先出法储备“清算” 。
后进先出法储备清算将较早的成本数据纳入本期销售成本导致应税利润大幅度上升，不幸的是应税利润上升的同时，为应税利润所支付的现金支出也同样上升。发生这种情况时,（税后）
可供支配的现金可能不足以补偿已消耗的存货量。
许多因素会导致后进先出法储备的清算。例如，由于原料短缺或罢工企业无法采购商品补充存货；又如，企业停止某种产品的生产时出售该种产品所有的存货；管理层也可能在年末故意将正常的采购延期，以清算部分后进先出法储备。
财务报表使用者应当明白，后进先出法储备清算产生的是非正常利润，它不代表企业的盈利能力有所增长。这些利润是由于较早、较低的单位成本被用来计算销售成本所致，只是一时发生的偶然事件。报表使用者也能很容易地确定企业报告的利润是否受到后进先出法储备清算的影响。当采用后进先出法企业的年末存货水平较年初存货低得多时，清算就发生了。如果清算所涉及的金额很大，其对财务报表的影响应当在报表附注中披露。
评估后进先出法的税收利益 后进先出法储备代表企业使用该法的数年中减少的应税利润额。再次运用前面“此要点的案例”中的例子，通用汽车公司（在好多年里）将应税利润减少了 2 4亿美元，假设其所得税率为 3 3%，那么后进先出法就为公司节约了 8亿多美元的所得税。
轮到你了！ 作为一名企业所有者假设过去十年里你的建材供应企业一直采用后进先出法为存货计价，每年会计师都提醒你采用后进先出法而不是先进先出法为企业节约了大量的所得税费用。
本年 1 2月由于卡车司机工会罢工，一个主要的供货商无法及时送货，结果是年末存货几乎被耗尽。你刚刚接到会计师的电话说 1 2月 3 1日结束的本年度的应税利润大大高于预期数，因此今年预交的所得税费用远远小于企业实际的所得税负债。
会计师的消息使你又气愤，又困惑，因为你确信在物价上升时采用后进先出法可以使下载应税利润最小。本年一直处于通货膨胀期，所得税却比预期的要高，这到底是为什么？
我们的评论见本章末。
学习目标小结学习目标 1 在存货永续盘存制下，分别用：①个别认定法；②平均成本法；③先进先出法
( F I F O )；④后进先出法 ( L I F O )，确定销售成本。并讨论以上每种方法的优缺点。
根据个别认定法，特定售出单位的实际成本由存货转入销售成本（借记销售成本，贷记存货） 。当每个存货单位都独一无二时，该法能将销售收入和销售成本很好的进行配比，然而对同类商品组成的存货使用该法时，就会显得繁琐，并有可能产生误导。
其他三种方法都是成本流转的假设，只适用于存货是同类商品的情况。
平均成本法下，需要计算所有存货单位的平均成本，根据 平均成本记录销售成本,这是惟一一个所有单位分配到的成本都相同的方法。
先进先出法假设先采购的单位先售出，因此存货是由最近采购的单位组成的，先进先出法将最近采购的成本分配到存货，而将较早（通常是较低）的成本分配到销售成本。
后进先出法假设最近采购的商品最先出售，将收入与相对最近的采购成本相配比，在通货膨胀期该法报告的利润和所得税比其他方法低；然而，由于存货分配到的是较早的采购成本，
所以其现行重置成本被大大低估了。
学习目标 2 说明进行存货实地盘点的必要性。
在永续盘存制下，进行实地盘点来调整存货的短缺损失。在定期盘存制下，存货实地盘点是确定期末存货成本和本期销售成本的基础。
学习目标 3 记录存货短缺损失和其他年末的调整事项。
记录短缺损失要将短缺或毁损单位的成本从存货记录中转出，如果短缺损失数额不大，借记销售成本，否则借记特殊的损失账户。如果存货已经过时或不再适销，应将其价值注销至零
（如果有的话，记为残值） 。如果存货以成本和市价孰低法计价，年末存货记录的成本若大大低于市价，就要将成本注销至其现行重置成本。
学习目标 4 在存货定期盘存制下，分别用：①个别认定法；②平均成本法；③先进出法
( F I F O )；④后进先出法 ( L I F O )确定期末存货和本期销售成本。
销售成本由期初存货加本期采购减期末存货求得，所以确定期末存货成本的同时也确定了本期销售成本。
个别认定法下的期末存货成本是由现有的单位和其特定的成本确定的。平均成本法下的期末存货成本是现有的单位数乘以本年可供销售商品的平均成本。先进先出法下的期末存货根据最近的成本批次计价，后进先出法下的期末存货根据最早的成本批次计价。
学习目标 5 解释存货计价错误对损益表的影响。
期末存货成本的错误在本年对销售成本产生与其计价错误方向相反的影响，对毛利产生方向相同的影响。例如，期末存货成本低估使销售成本高估，毛利低估。
这一错误在第二年对销售成本和毛利的影响与第一年恰恰相反，因为本年的期末存货就是第二年的期初存货。
学习目标 6 分别用毛利法和零售法估计本期销售成本和期末存货成本。
290
会计学：企业决策的基础 下载章末回顾毛利法和零售法都用销售成本率来估算销售成本和期末存货，销售成本是销售净额乘以售价成本率，期末存货等于可供销售的商品总成本减去销售成本。
毛利法下，售价成本率是 1 0 0%减去企业历史上的毛利率；零售法下，售价成本率是成本占可供销售商品零售价格总额的百分比。
学习目标 7 计算存货周转率，解释其作用。
存货周转率等于销售成本除以平均存货，财务报表使用者认为存货周转率有助于评价企业存货的流动性。此外，管理层和独立审计员用这一计算来帮助确定哪些存货已经不再适销，哪些存货已经过时。
*学习目标 8 定义“后进先出法储备”,解释它向财务报表使用者揭示的信息。
后进先出法储备是存货现行重置成本超过后进先出法存货会计记录成本的数额。
如果企业的后进先出法储备很大，那么其存货和销售成本与其他采用先进先出法企业的指标不具有可比性。如果企业存货下降到正常储备水平以下，后进先出法储备会使收益急剧上升。
报表附注会为报表使用者提供评价后进先出法储备隐含意义的有用信息。
本章中我们看到不同的存货计价方法对财务报表和所得税申报表报告的净利润产生了很大的影响，下一章中将看到厂场资产和设备的不同折旧方法也会产生的同样情况。
关键术语第 8章存货和销售成本 表
291
下载
average-cost method 平均成本法对所有存货以相同的平均单位成本计价的方法，平均单位成本在每次购货后计算。
c on s i s t e n c y（ in inventory valuation） (存货计价中的 ) 一致性会计原则要求不同会计年度采用相同的存货计价方法，若变更存货计价方法，须对其影响进行充分披露，目的是使各年度财务报表具有可比性。
cost flow assumption 成本流转假设商品由存货到售出次序的假设，对于同类商品不要求成本流转和商品实物流转一致。
cost layer 成本批次以相同单位成本购入的商品，除平均成本法外，所有存货计价方法下存货的特点是由几个成本批次构成。
cost ratio 售价成本率用商品零售价的一定比率来估计商品成本，在毛利法和零售法中用以对存货进行估价。
f irst-in,first-out（ F I F O） method 先进先出法假设先购进的商品先售出，后购进的商品后售出，期末存货由最近购入的商品组成，
在此基础上计算期末存货成本和本期销售成本的方法。
F.O.B destination FOB 目的港卖方须负担将货物运送至买方指定地点的费用，货物在运输途中所有权归属卖方。
F.O.B shipping point FOB 装船点买方负担货物由卖方地点至买方地点的运输费用，货物所有权在装船点转移，运输中货物所有权归属买方。
gross profit method 毛利法假设去年和今年的毛利率大致相同，以此为基础估计期末存货成本的方法。
Inventory turnover rate 存货周转率销售成本除以平均存货成本，用于衡量会计年度中平均存货量被出售了几次。
J us t - i n - t i m e（ J I T） inventory system 适时制存货体系在生产企业中，该方法意味着适时购入原料投入生产过程，适时完成产品生产履行订单，目的是使企业存货中的投资最小，适时制也常被描述为不断追求提高效率的思想。
l ast-in,first-out（ L I F O） method 后进先出法用最近购入商品的价格计算销售成本，
期末存货的计价则以先购商品的价格为基础。
LIFO reserve 后进先出法下的准备即企业存货现行重置成本和后进先出法下账面成本的差异，后进先出法的主要缺点是会计学：企业决策的基础
292
示范题奥地欧费勒公司出售性能良好的立体声设备，麻省的阿各斯地克公司最近推出新的卡内基 -
4 4 0扬声器系统。本年，奥地欧费勒公司在以下的日期和价格购买了 9套此类系统：
日 期 采购的数量 单位成本 总成本
1 0月 1日 2 $3 000 $6 000
11月 1 7日 3 3 200 9 600
1 2月 1日 4 3 250 13 000
本年可供销售的单位 9 $28 600
11月 2 1日，奥地欧费勒公司将其中 4套出售给了波士顿交响乐团,1 2月 3 1日的存货中还有 5
套卡内基 - 4 4 0设备。
要求：
假设奥地欧费勒公司采用永续盘存制，请根据以下的流转假设计算,( 1 )出售 4套设备相关的销售成本,( 2 ) 1 2月 3 1日的期末存货成本：
a,平均成本法
b,先进先出法
c,后进先出法请指出销售成本和期末存货中包括的成本批次和每个成本批次下的单位数。
示范题答案
a,(1) 销售成本 (以平均成本法计 )
11月 2 1日的平均单位成本 (($6 000+$9 600)/5单位 ) $3 120
销售成本 $12 480
(2) 12月 3 1日的存货 (以平均成本法计 )
11月 2 1日销售后留存的单位 ( 1个单位× $3 120) $3 120
1 2月 1日采购的单位 ( 4个单位× $3 250) 13 000
存货中 5个单位的总成本 $16 120
1 2月 3 1日的平均单位成本 $3 224
准备过大。
l iquidation of a LIFO reserve 后进先出法准备的清算后进先出法下出售商品，到先购入的和相对成本较低的商品已从存货转入了销售成本那一点，其意为虚计报告期的利润。
l ow e r - o f - c o s t - o r - m a r k e t（ L C M） 成本与市价孰低法存货以原始成本和重置成本 (市价 )中低者计价的方法。
physical inventory 实地盘存制对所有商品进行系统地盘点，然后用单价和实地盘得的数量计算期末存货。
retail method 零售法对销售成本和期末存货成本估计的一种方法，与毛利法大致相同，差异只在于零售法中售价成本率的选择基于当前的成本和零售价格比率关系，而不是选择去年数据。
shrinkage losses 短缺损失由于偷窃、变质或破碎产生的存货损失。
specific identification 个别认定法当某单位商品实物被出售时按其特定个体记录其实际成本，各种存货均独一无二时采用此法。但若存货由同类相同商品组成，则不宜采用该法。
w r i t e - o ff( of an asset) (资产 )注销一项资产由于过时或其他原因不再适用，
须减少其价值，即贷记相关资产账户，同时借记损失账户。
下载第 8章存货和销售成本 表
293
1 2月 3 1日的存货 $16 120
b,(1) 销售成本 (以先进先出法计 )
( 2个单位× $3 000+2个单位× $3 200) $12 400
(2) 12月 3 1日的存货 ( 4个单位× $3 250+1个单位× $3 200) $16 200
c,(1) 销售成本 (以后进先出法计 )
( 3个单位× $3 200+1个单位 3 000) $12 600
(2) 12月 3 1日的存货 ( 4个单位× $3 250+1个单位× $3 000) $16 000
自测题这些问题的答案见本章末。
1,引进存货成本流转假设的主要目的是：
a,同商品实物流转一致。
b,用恰当的销售成本抵销收入。
c,使所得税最小化。
d,使报告的净利润最大化。
2,爱思汽车配件公司采用永续盘存制,3月 1 0日公司出售了 2台山尔比四筒汽化器，销售发生前存货记录中共有 3台这样的机器，列示如下：
日 期 采购数量 单位成本 留存的数量 总成本
2月 4日 1 $ 2 2 0 1 $ 2 2 0
3月 2日 2 2 3 5 3 6 9 0
对 3月 1 0日销售的描述，下列哪些是正确的,（正确答案可能超过一个）
a,如果采用平均成本法，销售成本是 4 6 0美元。
b,如果这些机器都有标识号，企业必定采用个别认定法确定销售成本。
c,如果企业采用后进先出法，每台销售成本将比先进先出法下高 1 5美元。
d,如果企业采用后进先出法，销售后留在存货中的机器成本为 2 2 0美元。
3,汗衫城公司采用定期盘存制，经营的第一年中公司共采购某种商品 4批，每批 5 0 0单位，
第一批单位成本 9美元，第二批 1 0美元，第三批 1 2美元，第四批 1 3美元，年末还有 6 5 0单位没有出售，根据先进先出法和后进先出法计算的销售成本分别如下：
a,$13 700(FIFO)； $16 000(LIFO)
b,$8 300(FIFO)； $6 000(LIFO)
c,$16 000(FIFO)； $13 700(LIFO)
d,$6 000(FIFO)； $8 300(LIFO)
4,特伦特百货商店采用永续盘存制但在年底根据完整的实地盘点结果调整存货记录。在
2 0 0 0年和 2 0 0 1年的实地盘点中，公司员工没有将橱窗中的商品纳入盘点范围，这些商品的成本分别为 2 0 0 0年 13 000美元。 2 0 0 1年 19 000美元．这些错误对 2 0 0 1年销售成本的影响是：
a,低估 19 000美元。
b,高估 6 000美元。
c,低估 6 000美元。
d,以上都不对。
5,2001年 7月,L B J出口公司的会计人员正在为 2 0 0 1年 6月 3 0日结束的季度编制季度财务报表，然而存货实地盘点是 6月 5日进行的，会计人员必须估计至 6月 3 0日的销售成本，数据如下：
下载会计学：企业决策的基础
294
实地盘点 ( 2 0 0 1年 6月 5日 ) $900 000
6月 5日至 6月 3 0日的交易销售 700 000
采购 400 000
销售毛利持续在销售额的 4 0%左右，请用毛利法计算 2 0 0 1年 6月 3 0日大致的存货成本：
a,$420 000
b,$880 000
c,$480 000
d,$1 360 000
6,阿拉德产品公司的存货规模很大，公司已采用后进先出法存货制多年，这段时间里产品的采购成本大幅度上升（ 可能有一个以上的正确答案 ） 。
a,公司如果采用平均成本法，过去年份中报告的净利润会更高。
b,公司采用该法比先进先出法下的存货周转率要高。
c,如果公司的存货量低于正常水平，它的毛利率会上升。
d,公司现在的流动比率比采用先进先出法下的要低。
作业讨论题
1,本期购入的商品成本是作为资产还是费用？请解释。
2,简要叙述采用成本流转假设，而不是个别认定法为存货计价的优点。
3,在何种情况下，通用会计准则允许使用存货成本流转假设？流转假设必须和商品实物流转完全一致吗？
4,假设某企业某种产品的存货以几个不同的单位成本批次购入，当某些单位出售时，解释永续盘存制下采用以下的成本流转假设如何估计销售成本：
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
5,一个大型美术馆的存货中有 1 0 0多幅油画，没有任何两幅是相同的，其中最便宜的价格在
1 000美元以上，最昂贵的价格超过 100 000美元。你认为本章中讨论的四种存货计价方法哪种最适合这一企业？请列出理由。
6,在采购成本持续上升时，哪一种存货成本流转假设报告的利润最高？应税利润最低？存货计价最接近现行重置成本？请做解释。
7,假设哈顿公司经营的第一年采购了许多同类商品，然而在这一年中采购价格没有变化。
这种情况下，采用先进先出法或后进先出法计价存货对财务报表是否有影响？
8,阿潘克斯公司有两处经营场所：纽约和俄勒冈。纽约的经营场所采用后进先出法处理存货，俄勒冈采用个别认定法。同时使用两种不同的会计处理方法，阿潘克斯公司是否违反了会计中的一致性原则？请解释。
9,适时存货制的特点是什么？简述这一体系的优点和风险。
10,为什么采用永续盘存制的许多企业还同时进行年度实地存货盘点？存货盘点通常在何时进行？为什么？
11,在何种情况现企业可以将存货价值注销到账面成本以下？
12,什么是年末业务取舍？如果在途存货的金额较大，如何确定是否应将这些商品纳入买方或卖方的存货？
下载第 8章存货和销售成本 表
295
13,简要解释定期盘存制的操作过程，并举例说明如何确定销售成本。
14,假设采用定期盘存制，解释按下列的存货成本计算程序如何将采购的单位成本分配到年末存货：
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
15,为什么采用永续盘存制下后进先出法的企业通常根据定期盘出制下后进先出法的成本计算结果调整期末存货的单位成本？
16,为什么年末存货计价的错误能“自动平衡”或“自行更正”？
17,简要解释毛利法估计存货的步骤，在何种情况下这一方法十分有用？
18,使用下面的数据，用毛利法估计期末存货成本：期初存货,40 000美元；净采购,100 000
美元；销售净额,112 000美元；平均毛利率，销售净额的 25%。
19,一家采用零售存货制的商店在存货实地盘点时将标示的现行的零售价格乘以盘得的商品数量，这样做是否意味着财务报表上的存货将以零售价格列示？为什么？
20,如何计算存货周转率？为什么短期债权人对这一指标感兴趣？
21,巴克斯特公司在采购成本上升的时期采用先进先出法。如果改用后进先出法，下列指标会变高还是变低？请解释。
a,净利润
b,存货周转率
c,流动比率
22,因为预期未来存货重置成本可能下降，电脑公司的管理层决定采用先进先出法，放弃后进先出法，这一决定将如何影响企业未来的：
a,毛利率
b,经营活动的净现金流量。
*23,什么是后进先出法储备？后进先出法储备很大的企业如果出售了大部分的存货，其毛利率将会如何变化？
练习练习 8.1 会计术语 L O 1
下面列示的是本章中介绍的会计术语。
零售法 先进先出法 平均成本法毛利法 后进先出法 成本与市价孰低法流转假设 *后进先出法储备 个别认定法下列每项可能是这些术语的注释，列出每项所注释的术语，如果不是这里所列示的术语也请注明。
a,商品成本从存货账户转入销售成本时，成本流转可能和（或不和）实物流转一致。
b,根据后进先出法假设确定的商品存货现行重置成本高于其账面成本的部分。
c,惟一的所有存货单位都分配到相同单位成本的流转假设。
d,当存货单位都独一无二时，用以记录销售成本的方法。
e,物价持续上升时计价最稳健的流转假设。
f,资产负债表存货计价最接近现行价值的流转假设。
g,根据当前会计期成本和售价的关系确定销售成本和期末存货成本的方法。
练习 8.2 成本流转假设 L O 1
下载
296
会计学：企业决策的基础
5月 1 0日,“茂林”电脑公司将 8 0台朴坦克斯手提电脑出售给高校教材出版社，销售当天茂林公司朴坦克斯手提电脑的存货记录包括以下成本批次：
采购日期 数量 单位成本 总成本
4月 9日 6 0 $ 8 0 0 $48 000
5月 1日 4 0 8 5 0 34 000
留存的总数 1 0 0 $82 000
假定电脑公司分别采用下列方法，请为 5月 1 0日出售 8 0台电脑的业务编制分录：
a,个别认定法（销售了 4月 9日采购的 5 0台，其余为 5月 1日采购的）
b,平均成本法
c,先进先出法
d,后进先出法简要讨论使用先进先出法和后进先出法财务报表所产生的差异。
练习 8.3 评价不同的存货计价方法 L O 1
两家著名的服装生产商的财务报表附注列示如下：
J,P.斯蒂文股份公司存货：存货以后进先出法下的成本和市价孰低法确定；
波比·勃洛克斯公司存货：存货以成本（先进先出法下）和市价孰低法确定；
假设在物价持续上升时期：
a,哪家公司采用的存货计价方法更稳健？为什么？
b,根据资产负债表上使用的存货方法，哪家公司更多地减少了其必须交纳的所得税？
为什么？
c,上述公司能否通过先进先出法和后进先出法的转换来增加销售的现金回收或减少对供货商的现金支付？为什么？
练习 8.4 实物流转和成本流转 L O 1
“温暖”商店向居民出售燃油、煤炭和煤油，燃油储存在商店车队的大储油罐中，煤炭存放在一个大仓库中，用大铲煤机从顶端开始卸货或取货，煤油盛在五加仑的容器中存放在零售商品货架上，商店为每种燃料分别设置存货记录。
a,哪一种成本流转假设最符合下列商品的实物流转：
1,燃油存货？为什么？
2,煤炭存货？为什么？
3,煤油存货？为什么？
b,哪一种成本流转假设可能会产生最低的所得税负债？请解释。
c,请说明管理层为什么要为燃油、煤炭和煤油分别设置存货记录。
练习 8.5 不同流转假设的影响 L O 1
“禁地海滩”连锁店采用先进先出法，以下数据来自于它最近的财务报表（金额以千美元计） 。
销售成本 48 000
所得税前利润 10 000
所得税费用 (和支付 ) 3 500
净利润 6 500
经营活动的净现金 7 200
下载第 8章存货和销售成本 表
297
报表附注披露如果商店采用后进先出法，销售成本将是 51 200美元。
（该企业的所得税支出是税前利润的 3 5%，假设所得税在确认为费用的本年以现金支付。 ）
a,为什么后进先出法计算的销售成本较高？后进先出法下是否可能产生计价较高的企业存货？
b,假设商店采用的是后进先出法，计算本年的下列数据．列示计算过程，金额以千美元计 。
1,税前利润。
2,所得税支出。
3,净利润。
4,经营活动的净现金流量。
练习 8.6 同银行交涉 L O 3
“阿弗雷”冷冻食品公司同银行有 50 000美元的信贷限额协定，其中有条款规定企业必须保持 1,2,1的流动比率，否则未偿还的所有余额立即到期，至今企业一直遵守这一条款。然而管理层刚得知由于一家仓库的冰箱坏了，使价值几千的冷冻食物变质，如果企业记录这笔损失，其流动比率就会下降到大约 0,8,1。
这一损失是否能得到保险公司的全部或部分赔偿仍有争议，至少需要 9 0天 — 或更长的时间才能知道，因为保险公司可有几条理由拒绝赔偿义务。
关于如何同银行交涉的问题上，管理层考虑了以下几个备选方案,( 1 )直到与保险公司的争议有了答案后再记录存货的损失； ( 2 )大量赊购存货以使流动比率提高到 1,2,1； ( 3 )向银行解释发生的状况，请求他们在情况恢复正常之前采用灵活的做法。
a,考虑到企业希望保险公司至少部分赔偿损失，企业在送交银行的财务报表中延期报告存货损失是否有违职业道德？
b,赊购存货是否能将企业的流动比率从 0,8,1提高到 1,2,1？
c,你认为企业在同银行交涉时应采用哪套方案？
练习 8.7 所有权转移 L O 3
“弗莱塞”公司在 1 2月 3 1日共有两批在途货物，开往国内的商品价值 90 000美元（ 1 2月 2 8日装运 F,O,B,装船点）,公司于 1月 2日收到；开往国外的商品价值 55 000美元，于 1 2月 3 0日从本地运出（ F,O,B装船点）,客户于 1月 3日收到。
1 2月 3 1日弗莱塞公司进行了存货实地盘点，盘点了所有手头现有的商品，并以平均成本法计价期末存货，存货总计 480 000美元，在途货物不包括在内。
公司 1 2月 3 1日资产负债表上的存货金额到底是多少，请解释。如果你认为金额不是 480 000
美元，那么除存货外哪项资产或负债的金额还要变化？
练习 8.8 存货注销 L O 3
本年下半年,“软件城”公司开始推广一种新的文字处理软件文字技巧。 1 2月 3 1日公司的永续盘存制记录显示该软件存货的成本批次如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
11月 1 4日 6 $ 4 0 0 $2 400
1 2月 1 2日 2 0 3 1 0 6 200
1 2月 3 1日可供销售的总数 2 6 $8 600
a,1 2月 3 1日公司的实地盘点显示存货中共有 2 6件文字技巧软件，该软件的现行重置成本（批发价）只有 2 5 0美元，请编制以下分录：
1,12月 3 1日成本与市价孰低法下存货注销。
下载
298
会计学：企业决策的基础
2,1月 9日出售了该软件 1 0个单位，每单位零售价 3 5 0美元。假设公司采用先进先出法（公司的政策是小于 2 000美元的成本与市价孰低法调整记入销售成本，其他的记入单独的损失账户） 。
b,假设该软件的现行重置成本是 4 0 5美元,1 2月 3 1日的存货实地盘点只发现 2 3件软件。
1,假设公司采用先进先出法流转假设，编制存货短缺损失的分录。
2,假设公司采用后进先出法流转假设，编制存货短缺损失的分录。
3,哪一种成本流转假设（先进先出法还是后进先出法）报告的本期净利润更低？使用这种假设是否意味着公司的经营效率较低？请解释。
练习 8.9 行业特征 LO1,3
某些行业的存货注销比其他行业更普遍，例如医疗业、食品加工业和某些高科技行业，大笔存货注销是常有的事。
寻找一篇有关企业存货注销的报道，该行业是否经常性地注销存货？为什么有必要做调整？在你看来，管理层可以采用哪些措施避免存货注销？存货调整是否对企业财务报表产生重大影响？请准备在课堂上报告你的发现。
练习 8.10 定期盘存制存货计价 L O 4
“汉勃”公司采用定期盘存制，会计记录了显示货号为 T 1 2的产品存货在 1月 1日的年初数和本年的采购数，具体如下：
1月 1日 期初存货 9 0 0单位 × $ 1 0,0 0 $9 000
2月 2 3日 采购 1 200单位 × $ 11,0 0 13 200
4月 2 0日 采购 3 000单位 × $ 11,2 0 33 600
5月 4日 采购 4 000单位 × $ 11,6 0 46 400
11月 3 0日 采购 9 0 0单位 × $ 1 3,0 0 11 700
总数 10 000单位 $ 113 900
年底实地盘点盘得 1 600单位该产品。
根据下列的存货计价方法来确定期末存货的成本（请使用定期盘存制的成本计算方法） 。
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
上述哪一种方法在定期盘存制和永续盘存制下计算的期末存货成本是相同的？
练习 8,11 存货计价错误的影响 L O 5
下列是“诺夫里特”公司连续两年简化的损益表：
2 0 0 1 2 0 0 0
销售 $1 500 000 $1 440 000
销售成本 879 600 914 400
销售毛利 $620 400 $525 600
经营费用 460 500 447 000
净利润 $159 900 $78 600
2 0 0 0年年底，存货计价低估了 50 400美元，但这一错误直到 2 0 0 1年年底账户结平财务报表编制完毕才被发现。资产负债表显示 2 0 0 0年年底的所有者权益为 414 200美元,2 0 0 1年年底的所有者权益为 460 400美元（该公司属独资企业，没有所得税支出） 。
a,更正 2 0 0 0年和 2 0 0 1的净利润数值。
b,根据你的更正分别计算两年的毛利值和毛利率。
c,公司 2 0 0 0年和 2 0 0 1年的资产负债表中所有者权益部分应做怎样的更正？
下载第 8章存货和销售成本 表
299
练习 8.12 用毛利法估计存货 L O 6
1月 2 9日安·布莱尔走入她的商店时发现货架空空如也，地上一片狼藉，原来昨夜商店被窃。
商店的会计记录显示 1月 1日的存货成本为 55 800美元,1月 1日至 1月 2 9日商店的销售净额为 2 0 0
0 0 0美元，采购净额为 142 800美元，过去几年中商店的毛利率维持在 3 0%左右，布莱尔希望向保险公司索取偷窃赔偿，请根据毛利法计算偷窃发生当日的存货成本，列示计算过程。
练习 8.13 用零售法估计存货 L O 6
“西湖”附件商店采用定期盘存制，但月底希望不进行实地盘点确定存货的大致数量。请根据以下信息，确定销售成本和 7月 3 1日的存货成本。
成本价格 零售价格
6月 3 0日的商品存货 $264 800 $400 000
7月份的采购 170 400 240 000
7月份可供销售的商品 $435 200 $640 000
7月份的销售净收入额 $275 200
练习 8.14 存货周转率 L O 7
,Gateway 2000”公司最近的年报显示：销售成本,4 072美元；年初存货,2 2 5美元；年末存货,2 7 8美元（金额以百万美元计） 。
a,计算存货周转率（四舍五入到十位数） 。
b,假设一年有 3 6 5天，计算出售平均存货需要的天数（四舍五入到天） 。
c,假设公司收回应收账款平均需要 3 0天，计算公司的经营周期。
*练习 8.15 成本流转，现金流转和后进先出法储备 L O 8
沃尔玛公司最近的资产负债表列示的存货部分如下,（金额以千美元计）
存货,
重置成本 $16 193 000
减,后进先出法储备 296 000
后进先出法下的成本 $15 897 000
损益表显示公司交纳的所得税约为税前利润的 3 7%。
a,假设该公司采用先进先出法，存货将以重置成本计价。在公司的已存续时间内，确定后进先出法对以下财务报表数据的累积影响额（请做简单的解释） 。
1,应税收入
2,所得税支出
3,净利润
b,如果公司采用先进先出法报告的净利润是高还是低？经营活动的净现金流量又怎样？请做详细解释。
c,假设下一年，公司清算了一部分的后进先出法储备，这一举动对公司的毛利率会有什么影响？请解释。
练习 8.16,R” U s玩具公司的经营周期 L O 7
,R” U s玩具公司的年度财务报表见本书末尾的附录 A，利用其资产负债表和损益表的数据回答下列问题：
a,报告的最近一年的存货周转率是多少？
b,使用 a部分计算的结果，确定存货商品出售所需的平均天数？
c,a部分和 b部分的计算结果是否服从季节波动？请解释。
下载会计学：企业决策的基础
300
d,企业的经营周期是否很大程度上受应收账款周转率的影响？请解释。
问题问题 8.1 评价不同的存货计价方法 L O 7
“贵客燕麦”公司最近的财务报表显示了下列信息：
存货,存货以各种成本计算方法下的成本与市价孰低法计价。 以不同方法计价的存货所占的百分比如下:
6月 3 0日 (财政年度的最后一天 )
平均成本法 5 4%
后进先出法 ( L I F O ) 2 9%
先进先出法 ( F I F O ) 1 7%
要求：
a,公司同时使用三种不同的存货计价方法是否违反了会计中的一致性原则？
b,假设存货的重置成本在不断上升，如果所有的存货计价都采用先进先出法，报告的净利润比现在高还是低？
c,假设管理层的主要目标是使所得税最小化，在申报所得税时你应向他们推荐哪一种存货计价方法？你推荐的方法会不会影响财务报表存货计价方法的选择？请解释。
问题 8.2 永续盘存制的先进先出法 L O 1
“黑鹰”公司采用永续盘存制，并且为每种存货单独设置会计记录。下面是 5月份的期初存货，采购和出售 C T- 3 0 0型号手机的交易记录：
5月 1日 现有余额 2 0单位,每单位成本 $ 4 0 $ 8 0 0
5月 5日 出售 8单位,销售价格每单位 $ 6 0 4 8 0
5月 6日 采购 2 0单位,每单位成本 $ 4 5 9 0 0
5月 2 1日 出售 1 0单位,销售价格每单位 $ 6 0 6 0 0
5月 3 1日 出售 1 5单位,销售价格每单位 $ 6 5 9 7 5
要求：
a,按本章教材正文部分的表 8 - 3格式编制期初存货、本期购货、销售成本和存货余额的存货明细账记录，使用先进先出法。
b,编制记录 5月份采购和销售业务的分录，假设所有的交易都是赊销和赊购业务。
c,公司选择先进先出法，资产负债表的列示要比损益表更精确，这是为什么？
问题 8.3 小企业的永续盘存制下后进先出法 L O 1
“总裁”家具公司采用永续盘存制，并且为存货的 6 0种产品分别设置记录。下面是 9月份某种课桌（产品代码 D C - 7）的采购和销售交易记录：
9月 1日 现有余额 5 0单位,每单位成本 $ 6 0 $3 000
9月 4日 采购 2 0单位,每单位成本 $ 6 5 1 300
9月 8日 出售 3 5单位,销售价格每单位 $ 1 0 0 3 500
9月 9日 采购 4 0单位,每单位成本 $ 6 5 2 600
9月 2 0日 出售 6 0单位,销售价格每单位 $ 1 0 0 6 000
9月 2 5日 采购 4 0单位,每单位成本 $ 7 0 2 800
9月 3 0日 出售 5单位,销售价格每单位 $ 11 0 5 5 0
下载第 8章存货和销售成本 表
301
要求：
a,按本章教材正文部分的表 8 - 3格式编制期初存货、本期购货、销售成本和存货余额的存货明细账记录，使用后进先出法。
b,编制记录 9月份采购和销售业务的分录，假设所有的交易都是赊销和赊购业务。
c,公司选择后进先出法，损益表的列示要比资产负债表更精确，这是为什么？
问题 8.4 存货计价的四种方法 L O 1
2 0 0 1年 1月 1 5日,“加州移民”公司向“兰柯景观”公司出售了 1 0 0 0个雨神 - 3 0型号的振荡洒水喷头。这笔交易发生前，公司的永续盘存制下该产品的存货记录如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
2 0 0 0年 1 2月 1 2日 6 0 0 $ 9,2 5 $5 550
2 0 0 1年 1月 9日 9 0 0 9,5 0 8 550
现有总数 1 500 $14 100
要求：
注意：我们根据会计循环的通常顺序编写问题 — 即先做总分类账再做明细分类账，然而你会发现先做 b部分更有利于解题。
a,编制记录 1月 1 5日销售 1 0 0 0个雨神 - 3 0型号振荡洒水喷头的分录，假设公司分别采用以下存货计价方法：
1,个别认定法（出售的 5 0 0个是 1 2月 1 2日采购的，其余 5 0 0个是 1月 9日采购的） 。
2,平均成本法。
3,先进先出法。
4,后进先出法。
b,采用上述的四种方法分别编制雨神 - 3 0 0型号产品的明细账。你编写的明细账需包括产品的采购,1月 1 5日的销售，和 1 2月 1 2日,1月 9日以及 1月 1 5日的余额。采用本章教材正文部分的存货明细账表 8 - 2、表 8 - 3和表 8 - 4格式。
c,参考 a部分销售成本计算的结果，企业是否可以在财务报告上采用导致销售成本最低的方法，而在纳税申报时采用销售成本最高的方法？请解释。
问题 8,5和问题 8,6所需的数据如下：,S K海事”公司专门向电动船主出售高品质的船体用品，
阿波罗汽艇公司新近推出了 4 0 0马力的船尾外马达 — 阿波罗 4 0 0。本年,S K公司共采购了 8台该种马达，意图全部出售给客户，采购的时间和成本如下：
采购日期 采购数量 单位成本 总成本
7月 1日 2 $4 450 $8 900
7月 2 2日 3 4 600 13 800
8月 3日 3 4 700 14 100
本年可供销售的总数 8 $36 800
7月 2 8日将其中 4台出售给 M r,G赛艇协会，其余的直到 9月 3 0日,S K公司财政年度的最后一天仍在仓库中。
问题 8.5 不同的流转假设 L O 1
假设 S K公司采用永续盘存制（数据见上） 。
要求：
a,采用以下各种假设计算,(a) 7月 2 8日有关的销售成本,(b) 9月 3 0日公司期末存货的成本：
下载
302
会计学：企业决策的基础
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法列示销售成本和期末存货所包括的成本批次和单位数。
b,在 a部分中，你已用三种不同的流转假设计算了该批马达销售的成本。
1,采用哪种方法报告的本年的净利润最高？情况通常如此吗？请解释。
2,采用哪种方法报告的本年的所得税最低？情况通常如此吗？请解释。
3,公司可否在财务报告中采用净利润最高的方法，在所得税申报时采用导致应税收入最低的方法？请解释。
问题 8.6 定期盘存制成本计算步骤 L O 4
假设 S K公司采用定期盘存制（数据见前面） 。
要求：
用下列的定期盘存制成本计算步骤计算 9月 3 0日的期末存货成本和到那天为止的销售成本。
请列示组成期末存货的成本批次和单位数（可以用可供销售的商品总成本减去期末存货成本确定销售成本） 。
a,平均成本法
b,先进先出法
c,后进先出法公司是否可以在财务报告时用后进先出法，而在所得税申报时用先进先出法？请解释。
问题 8.7 年末调整：短缺损失和成本与市价孰低法调整 LO2,3
“邦尼翁”树和灌木公司采用永续盘存制,1 2月 3 1日存货记录显示了五加仑树木的数量：
数量 单位成本 总成本最早的采购 2 3 0 $ 1 8 $4 140
第二次采购 2 0 0 1 9 3 800
第三次采购 1 7 0 2 0 3 400
合计 6 0 0 $ 11 340
年底的存货实地盘点只盘得该种树木 5 6 0棵。
邦尼翁公司的资产负债表中存货以成本与市价孰低法计价。本年年底，该种树木的单位重置成本是 2 1美元（以 2 000美元作为金额是否重要的界限，区分借方损失是记入销售成本还是记入单独的损失账户） 。
要求：
根据下列假设编制公司调整存货记录的会计分录：
a,公司采用：
1,平均成本法
2,后进先出法
b,邦尼翁公司采用先进先出法，而本年年底的单位重置成本是 1 5美元，不是前面所说的 2 1美元。 （分别编制分录记录,( 1 )短缺损失； ( 2 )市价低于成本时的存货重估。请先记录短缺损失。 ）
c,假设公司几个月来每月的存货短缺在 2 0棵至 5 0棵之间，所以管理层在公司的周围安装了几架监控装置。几天后，该装置拍到了一名员工将树木偷运出公司的画面。律师要求公司放弃起诉，因为公司安置监控装置来陷害自己的员工是不道德的。你同意这位律师的话吗？为什么？
下载第 8章存货和销售成本 表
303
问题 8.8 定期盘存制成本计算步骤 L O 4
“音像”商店采用定期盘存制，其存货中最热销的一种产品是八英寸的扬声器，该产品的存货最近一年的数量，采购以及销售情况如下：
数量 单位成本 总成本存货 ( 1月 1日 ) 2 700 $ 3 0,0 0 $81 000
第一次采购 ( 5月 1 2日 ) 3 540 3 0,6 0 108 324
第二次采购 ( 7月 9日 ) 2 400 3 1,0 5 74 520
第三次采购 ( 1 0月 4日 ) 1 860 3 2,1 0 59 706
第四次采购 ( 1 2月 1 8日 ) 3 000 3 2,5 5 97 650
可供销售的商品 13 500 $421 200
本年出售的单位 10 400
存货 ( 1 2月 3 1日 ) 3 100
要求：
a,根据下列的成本流转假设，采用定期盘存制的成本计算步骤计算 1 2月 3 1日的存货成本和本年的销售成本：
1,先进先出法
2,后进先出法
3,平均成本法
b,考虑到存货的现行重置成本，上述哪一种方法提供了存货最准确的资产负债表价值？考虑到商店出售商品后的重置成本，同一种方法是否也提供了利润的精确估算？
问题 8.9 定期盘存制和永续盘存制比较 L O 1 ~ 4
本年,“操场特种设备”公司采购了 6套 B i g G y m红木操场设施，采购日期和成本如下表所示：
日 期 采购数量 单位成本 总成本
8月 4日 2 $2 100 $4 200
9月 2 3日 2 2 300 4 600
1 0月 2日 2 2 560 5 120
本年可供销售的商品 6 $13 920
9月 2 5日，公司将其中 3套出售给园林和娱乐部门，其余三套直到 1 2月 3 1仍在公司仓库中。
要求：
a,假设公司采用永续盘存制。根据下列的假设计算,(a) 9月 2 5日出售 3套设施的销售成本； (b) 12月 3 1日的存货成本。
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法请列示出组成销售成本和存货的成本批次和每批的单位数。
b,假设公司采用定期盘存制。请根据下列成本计算步骤计算 1 2月 3 1日的期末存货成本和本年的销售成本：
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法下载
304
会计学：企业决策的基础请列示期末存货每个成本批次的单位成本和数量。 （可以用可供销售的产品总成本减去期末存货成本来计算销售成本。 ）
c,假设公司采用永续盘存制和后进先出法假设，年末公司根据定期盘存制下后进先出法成本计算步骤来调整存货记录（如 b部分） 。编制年末存货重估价的调整分录。
d,为什么采用永续盘存制的企业要根据定期盘存制下后进先出法的成本计算步骤重估年末存货的单位成本。
问题 8.10 存货计价错误对收益的影响 L O 5
“夜和昼”窗帘商店在持续经营的假设下出售该店，商店 3年存续期每年末的损益表简要列示如下：
2 0 0 1年 2 0 0 0年 1 9 9 9年销售净额 $860 000 $850 000 $800 000
销售成本 481 600 486 000 480 000
销售毛利 $378 400 $364 000 $320 000
毛利率 4 4% 4 3% 4 0%
毛利率四舍五入至整数在同商店可能的买主谈判时，夜和昼商店的所有者着重强调了不断上升的毛利和毛利率是一个有利的因素。
假设可能买主聘请你调查商店会计记录和财务报表的公正性和可靠性，你发现除下列方面外，记录均真实,( 1 )存货计算中的一个数学计算错误使 1 9 9 9年的存货低估 24 000美元； ( 2 ) 2 0 0 1
年年底存货重复计价使本年存货高估 43 000美元。商店一直采用定期盘存制，在你调查前，这些错误一直未被发现。
要求：
a,根据上面表格的格式重新编制三年的损益表。
b,对修正前后和修正后的毛利和毛利率做一评价。
问题 8,11 零售法 L O 6
“樱桃香草”唱片商店几乎所有的销售都是录音磁带和 C D，商店采用定期盘存制，但同时使用零售法来估计月度、季度和年度的销售成本和期末存货成本。
本年，樱桃香草唱片商店可供销售的商品总成本是 385 000美元，根据零售法商店同时记录所有商品的零售价格，总额达到 700 000美元，商店本年的销售净额为 620 000美元。
要求：
a,使用零售法计算,( 1 )本年的销售成本； ( 2 )年底的存货成本。
b,年末，商店进行了一次实地盘点。商店经理亲自到店中盘点商品数量，并读出其零售价格将其录在录音磁带中。员工根据磁带编制了期末存货的零售价格表，存货的零售价格总额达到 70 400美元。
1,用 a部分算出的售价成本率将经理盘点存货所得的零售价格折算为估计的成本。
2,确定商店本年估计的短缺损失（根据成本） 。
3,计算商店本年的毛利（短缺损失包括在销售成本中） 。
c,商店应采取什么措施减少存货短缺损失？
问题 8.12 如果采用先进先出法，情况会怎样 LO1,7
Oshkosh B’Gosh公司采用后进先出法，其最近的财务报表包括下列数据,（金额以 1 0 0 0美元计）
下载第 8章存货和销售成本 表
305
平均存货 (本年 ) $81 554
流动资产 (年末 ) 115 852
流动负债 (年末 ) 27 175
销售净额 315 076
销售成本 209 006
毛利 106 070
报表附注显示如果公司采用先进先出法会出现的情况：
1,平均存货为 88 474美元（比后进先出法高 6 920美元） 。
2,期末存货成本为 96 11 5美元（比后进先出法高 6 781美元） 。
3,销售成本为 209 284美元（比公司损益表报告的高 2 7 8美元） 。
要求：
a,使用公司财务报表的数据（根据后进先出法）计算下列分析性指标（四舍五入到十位数） 。
1,存货周转率
2,流动比率
3,毛利率
b,计算可以和采用先进先出法企业直接进行比较的上述 3个指标（四舍五入到十位数） 。
c,请注意这里先进先出法下的销售成本比后进先出法下的高，公司遇到了什么特殊状况，才会发生这种情况？
案例案例 8.1 这并不正确，但至少保持一致 L O 5
“我们的小秘密”是一家生产泳装和其他沙滩服装的企业，企业属内部持股，所以除了工资单和所得税申报表没有向外界报告财务状况的义务。企业的会计体系十分混乱，负责会计记录的员工只掌握很少的会计知识，同时兼顾其他很多职责，企业管理层决定必须雇佣一名专职控制人员，建立并监督会计体系。
注册会计师阿米·李申请这一职位，在面谈中企业的人事经理蒂恩·弗洛斯特说：,阿米，
你得到了这份工作，但是我们有一个很大的存货问题需要解决。,
很长时间来，企业在所得税申报表中都存在低估期末存货的现象。我们不知道这种情况何时开始，谁又该对此负责，直到几个月前实地盘点存货时我们发现问题的严重。在最近，即 2 0 0 1年的所得税申报表时，我们列示的存货价值只相当于其实际成本的一半，大约低估了 400 000美元。
“我们不知到该怎样做，我们当然不想背上逃税的黑锅，或许最好的办法是 2 0 0 1年的申报表上仍旧低估相同的数额，这样以后的应税收入就正确了。不管怎样，我觉得你应该知道如何处理。,
要求：
a,在弗洛斯特的这番披露后，李面临什么样的职业道德问题？
b,从李的角度来评价弗洛斯特提出的解决方案。
c,讨论李可以采取的其他符合职业道德的方法。
案例 8.2 先进先出法对后进先出法：颇具挑战的分析 L O 1,7
“白色外套”是一家成功的滑雪服生产企业，其在价格上升时期一直采用后进先出法。
要求：
下载会计学：企业决策的基础
306
a,如果企业采用先进先出法，下列财务指标与现在比较是高，是低，还是不影响？说明你选择此答案的原因。
1,毛利率
2,报告的净利润
3,流动比率（高于 1比 1）
4,存货周转率
5,应收账款周转率
6,对供应商的现金支付
7,经营活动的净现金流量
b,说出你的评价：企业采用后进先出法使之更具有或是更不具有以下特质,( 1 )偿债能力,( 2 )“更富有” 。请详细解释。
*案例 8.3 后进先出法储备 L O 8
“钢铁专用品”公司开业已有 5 2年时间，公司采用永续盘存制和后进先出法流转假设，财政年度于每年 1 2月 3 1日结束，年底根据定期盘存制下后进先出法的成本计算调整销售成本和期末存货成本。
2 0 0 1年的最后几个月由于铁路罢工使采购的商品无法到达，公司无法补充已售的存货。 1 2
月 2 2日，公司某种产品的永续盘存制记录如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
1 9 5 4年 11月 1 4日 3 000 $ 6 $18 000
1 9 5 5年 4月 1 2日 2 000 8 16 000
2 0 0 1年 1 2月 2 2日可供销售的商品 5 000 $34 000
公司以每单位 3 0美元的现行批发价格订购了 8 0 0 0单位该种产品，因为铁路罢工这些产品无法送达（运输条款为 F,O,B,目的港）；公司同时接到客户的订单，订购 4 000单位该种产品，售价每单位 4 5美元。公司打算在 1 2月 3 0日出售该批商品，无论 8 000件产品在那天是否已经到货
（出售的 4 000单位由卡车运送，条款为 F,O,B,装船点） 。
要求：
a,存货中的产品是否真的保存了 5 0年？为什么？
b,假设现已订购的 8 000单位,( 1 )在年底前到达； ( 2 )直到第二年才到达，分别编制表格显示 1 2月 3 0日交易的销售收入、销售成本和毛利（在计算中，请列示组成销售成本的产品单位数以及相关的单位成本） 。
c,对以上的结果做出评价。
d,管理层如将这笔交易拖延几天进行，是否明智？为什么？
因特网练习因特网练习 8.1 法律会计师 LO1,3
“稀有金属”公司管理层最近发现连续几个月都有存货短缺现象，他们认为有人擅自改动公司电脑的存货记录，发现嫌疑犯后，他们联系公司的律师，律师建议公司聘请一位法律会计师来收集诉讼需要的证据。
请在以下的因特网网址访问法律会计师主页：
w w w,f o r e n s i c a c c o u n t i n g,c o m
要求：
下载第 8章存货和销售成本 表
307
请叙述法律会计师如何帮助管理层确定发现的嫌疑犯是否擅自改动了公司的电脑存货记录。
注意：本章其他的网上练习在附录 B和本书的主页上：
w w w,m h h e,c o m / m e i g s
“轮到你了 !” 的评论作为一名银行家 大多数时候，紧缩信贷政策可能会提高企业应收账款的质量，减少收回应收账款所需的时间；同样的，采用适时制存货系统也能提高存货周转率，并可能减少存货占用现金的时间。总而言之，如果管理层提出的建议能够成功实施，就有可能使经营周期缩短，但经营周期是否能如他们所说的缩短 1 0 0天仍有待证实。银行家的职业敏感告诉你在乐观对待这些预测的同时，也要对可能的风险有所警惕。
作为一名企业所有者 只要较早和较低的存货批次没有被耗尽，后进先出法通常使物价上涨期的应税利润降低。在我们的例子中，卡车司机的罢工迫使企业出售了大多数的存货，即较早和成本较低的批次。当这些存货被出售时，它们较低的采购成本被用来和当前会计期收入配比，其结果是超过正常水平的毛利使应税利润大幅增加。这种和后进先出法有关的风险叫做后进先出法储备的清算。
自测题答案
1,b 2,a,c,d 3,a 4,b 5,b 6,a,b,c,d
下载吉它环球公司是一家为专业和业余音乐爱好者提供乐器的著名公司。公司的会计人员每月编制必要的调整分录，每年年底编制结账分录。公司发展迅速，并宣称自己没有任何长期负债。
下面是公司提供的 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的调整前试算表：
吉它环球公司试算表
2 0 0 1年 1 2月 3 1日现金 $45 000
有价证券 25 000
应收账款 125 000
备抵坏账 $5 000
商品存货 250 000
办公用品 1 200
预付保险费 6 600
房屋设备 1 791 000
累计折旧 800 000
土地 64 800
应付账款 70 000
预收账款 8 000
应付所得税 75 000
股本 1 000 000
留存收益 240 200
未实现投资利得 6 000
销售 1 600 000
销售成本 958 000
银行手续费 2 0 0
坏账损失 9 000
工资费用 395 000
办公用品费用 4 0 0
保险费用 6 400
公用事业费 3 600
折旧费用 48 000
所得税费用 75 000
$3 804 200 $3 804 200
其他和吉它环球公司试算表有关的信息如下：
1,公司最近收到的银行对账单报告余额 46 975美元，包括一张专业音乐家艾吉·贝茨开出的金额为 2 500美元的支票，支票盖有 N S F字样，因余额不足被退回；银行当月的手续费为 2 5美元；公司开给供应商的 3张支票还未到银行兑现，它们分别是,5 0 7号支票，金额 4 000美元；
5 11号支票，金额 9 000美元； 5 2 1号支票，金额 8 000美元。另外公司送存的 16 500美元因时间太晚没有包括在本月的对账单中。公司每月月底编制银行余额调节表。
2,公司有一组有价证券，证券的初始投资为 19 000美元,1 2月 3 1日其市场价值为 27 500美元。管理层将所有的短期投资都列为可随时出售的证券。
3,12月份，共有 6 400美元的应收账款被注销，管理层最近的应收账款账龄分析显示到 2 0 0 1
年 1 2月 3 1日为止备抵坏账账户应有余额 8 500美元。
308
会计学：企业决策的基础 下载综合问题2 吉它环球公司
4,公司采用永续盘存制，年底的实地盘点显示有存货短缺，短缺的吉它共价值 1 350美元，
与现有的存货总成本相比，该金额数量并不大。
5,到 1 2月 3 1日，大约还有价值 9 0 0美元的办公用品。
6,公司一般提前 1 2个月支付保单的费用，最近一次支付是在 2 0 0 1年 11月 1日，这次支付的费用要比前 1 2个月的费用略高。
7,2001年 1 2月 3 1日结束的这个月份的房屋和设备折旧费用为 5 000美元。
8,尽管公司的存货品种多样，但也常接到音乐家特殊规格的订单。公司不允许这些特别订制的吉它退货，所以特殊订单的客户必须事前付款，即在下达订单时全额支付货款，并贷记预收客户账款账户。 1 2月 3 1日，该账户有余额 4 800美元。
9,2001年 1 2月 3 1日结束的整年的应计所得税费用总额为 81 000美元,2 0 0 1年初前，没有已到期的所得税支付。
要求：
a,编制银行余额调节表和适当的分录更新公司 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的会计记录。
b,编制适当的调整分录，将公司的有价证券组合调整至其市价计价的价值。
c,编制 2 0 0 1年 1 2月 3 1日必要的调整分录，反映公司应收账款的可变现净值。
d,编制必要的分录反应年底存货的短缺损失。
e,编制必要的调整分录，记录 1 2月份使用的办公用品。
f,编制必要的调整分录，记录 1 2月份的保单费用。
g,编制必要的调整分录，记录 1 2月份的房屋和设备折旧费用。
h,编制必要的调整分录，记录 1 2月份已经实现的预收货款。
i,编制必要的调整分录，记录 1 2月份应计的所得税支出。
j,根据以上所做的调整分录，编制 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的调整后试算表。
k,使用 j部分编制的试算表，编制 2 0 0 1年 1 2月 3 l日的年度损益表、留存收益表和资产负债表。
l,根据 k部分的财务报表，计算收回应收账款大约需要多少天？你可以假设 1 2月 3 1日的应收账款余额为本年平均应收账款余额。
m,使用 k部分的财务报表，计算出售存货大约需要多少天？你可以假设 1 2月 3 1日的存货余额为本年平均的存货余额。
n,使用 k部分的财务报表，计算企业的存货变成现金大约需要多少天？另外，请指出企业经营周期的长度。
o,从短期债权人的角度简要评述企业的财务状况。
综合问题 2吉它环球公司 表
309
下载
学习本章后，你应当能够：
1,在存货永续盘存制下，分别用,( 1 )个别认定法； ( 2 )平均成本法； ( 3 )
先进先出法 ( F I F O )； ( 4 )后进先出法 ( L I F O )确定销售成本，并讨论以上每种方法的优缺点。
2,说明进行存货实地盘点的必要性。
3,记录存货短缺损失和其他年末调整事项。
4,在存货定期盘存制下，分别用,( 1 )个别认定法； ( 2 )平均成本法； ( 3 )
先进先出法 ( F I F O )； ( 4 )后进先出法 ( L I F O )确定期末存货和本期销售成本。
5,解释存货计价错误对损益表的影响。
6,分别用毛利法和零售法估计本期销售和期末存货成本。
7,计算存货周转率，并解释其作用。
8,定义“后进先出法储备”,解释它向财务报表使用者所揭示的信息。
( *附设专题：后进先出法储备 )
恐龙果真能拯救阿克来姆公司吗？
浓雾降临，你受伤了，而且弹尽粮绝，而凶猛的食肉动物正在到处寻找猎物。
这是阿克来姆 ( A c c l a i m )娱乐公司新近推出的电子游戏《杜洛克：捕猎恐龙者》中的一幕，
但这正是格林·柯夫（纽约）软件公司处境的真实写照，存货中的滞销电子游戏使阿克来姆公司在 8月 3 1日结束的 1 9 9 6财政年度 3,7 6亿美元收入中的 2,2 1亿美元化为乌有,1 9 9 7财政年度的存货损失也达到 1 900万美元。
杜洛克是阿克来姆公司步入转折的最大希望。这一为热卖的那英坦杜 6 4系统开发的游戏售价 7 9,9 9美元，已经得到许多电子游戏杂志的力捧。随着杜洛克步入市场，阿克来姆公司也在再燃那英坦杜系统热潮的战役中占据了领先地位，该系统的机器去年售出了 1 7 0万台 — 略高于索尼公司的游戏站。因为现在市场上 N 6 4游戏只有十种，所以未来发展的余地非常广阔。
另一方面，使用 N 6 4系统的游戏如此之少也另有原因。这个游戏在卡式盒带上运行，速度很快，但制造成本却是游戏站磁盘的十倍之多，最初领导潮流的时间是漫长而艰难的，所以 N 6 4
游戏的制造商由于存货成本高昂所面临的风险就要大得多。公司最近就经历了大量注销旧式盒带游戏存货。
资料来源,Neil Gross,“Can Dinosaurs Save Acclaim?” Business We e k,March,3,1997。
Reprinted by special permission,copyright? 1997 by The McGraw-Hill
Companies,Inc.
零售或批发企业数额最大的流动资产就是商品存货。例如，电子游戏商店的存货主要是游戏盒带和磁盘，出售电子游戏是最主要的收入来源。商店要生存，就必须避免被价格昂贵的商品存货所累，例如那些为那英坦杜 6 4或游戏站系统设计的游戏。
本章我们将讨论企业如何报告商品存货，并研究不同的存货会计处理方法如何影响特定的财务比率。
存货的定义产品制造企业的存货包括所有拥有的和待售的商品。存货可以在企业的一个经营周期内转化为现金，所以被列为流动资产。 [1] 在资产负债表中，存货项目紧接着应收账款列示，因为在转化成现金时它只比应收账款离现金远一步。
8.1 存货成本的流转存货是一项资产，和其他大多数资产一样，在资产负债表中通常以成本列示。 [2] 存货出售时，其成本从资产负债表中转出，转入销售成本，抵销损益表中的销售收入。这一成本流转过程用下列图表表示：
在存货永续盘存制下，会计分录的记录和成本流转一致。购入商品时，将其成本（减给予的现金折扣）借记存货账户；出售商品时，其成本从存货账户转出，转入销售成本账户。
272
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 和第 5章中所做的解释一样，一个产品制造企业的经营周期是从现金转化为存货，存货转化为应收账款，
应收账款再转化为现金所需要的时间。有望在一年或一个经营周期内 (孰长 )转化为现金的资产被列为流动资产。
[2] 有些企业专营在国际市场上以确定价格出售的存货，这些企业包括共同基金、股票经纪行和专营农产品或稀有金属的企业。这些企业通常不是以成本而是以市场价格对存货计价。本章只讨论最常见的存货以成本计价的情况。
图 8-1 通过财务报表的成本流存货和销售成本的计价对于管理层和财务报表使用者来说都是至关重要的。大多数情况下，
存货是企业数额最大的一项流动资产，销售成本是企业最大的一项费用。这两个项目对财务报表小计数和评价企业偿债能力和盈利能力财务指标的影响是显而易见的。
通用会计准则中，存货计价和销售成本的估计有几种普遍接受的方法，使用不同的方法对企业财务报表和所得税申报表产生的影响大相径庭，因此，无论是管理者还是投资者都需要理解不同存货计价方法的常见影响。
8.1.1 我们销售了哪个单位所有的存货计价方法记录购入商品是相同的，不同的是商品出售时，从存货账户转出成本的确定方法。
我们在第 5章中已列示了与商品采购和销售有关的基本分录，当初讨论时，为简化问题，我们做了这样一个假设：即所有的存货单位都以相同的单位成本购入。事实上，企业某一给定产品的存货单位是以不同的成本购入的，购货时间，供货商或购货数量不同，采购成本也就不同。
当相同的存货单位有不同的单位成本时。就产生了这样一个问题：销售成立时，以哪个成本入账？
8.1.2 举例的数据为举例说明销售成本估算的不同方法，假设雷克·米德电器公司销售电器设备和配件，公司的存货包括五台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机，这些发电机完全相同，然而 1月 5日购入的两台单位成本为 1 000美元，另外三台是在一个月后爱尔柯宣布提价后购买的，每台单位成本为
1 200美元。这两笔采购在米德公司的存货明细账中反映如下：
表 8-1 存货明细表记录货号,爱尔柯 A C - 4 0 主要供货商,爱尔柯制造企业品名,便携式发电机 第二供货商,维加斯批发公司存放地点,DAILY ST.货仓 存货数量,最少 2件 最多 5件采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
第 8章存货和销售成本 表
273
下载采购成本
(或制造成本 ) 发生时资产负债表损益表流动资产收入销货成本毛利费用净收益存货货品销售时
{
请注意 2月 5日表格栏中的余额包括两个单位成本批次的信息，代表采购时两个不同的单位成本。当以不同的单位成本采购时，就产生了新的成本批次。某一成本批次的单位出售后，这一成本批次就从存货中消失了。因此，一个企业的存货不大可能同时有大于三到四个的成本批次。
现在再假设 3月 1日米德公司将其中的一台发电机出售给布尔德建筑公司，得现金 1 800美元，
从存货账户转出确认为销售成本的到底是 1 000是 1 200美元呢？
要解决这个问题，会计人员可以采用 专项认定法 或做出 成本流转假设 。这两种方法都是普遍接受的，但企业一旦选定一种方法，就应当在销售该种商品的会计处理上持续采用这一方法。
8.1.3 专项认定法专项认定法只有在会计记录可以反映单个商品的实际成本时方可使用。例如，米德公司存货的每台发电机都有一个标识号码，号码记录在购货发票上。有了标识号码，公司的会计部门就可以确定销售给布尔德建筑公司的发电机成本到底是 1 000还是 1 200美元，然后根据某个单位的实际成本记录销售成本。
8.1.4 成本流转假设如果存货项目系同类商品（除细微差别外完全相同）,销售方就不必使用专项认定法，而是采用更方便的做法，即引进成本流转假设。实务中，成本流转假设常常简称为流转假设。
成本流转假设就是销售方就商品单位从存货中提走的顺序所做的假设。例如，销售方可以假设存放时间最长的商品最先出售，或最近采购的商品最先出售。
下列三种假设被广泛使用：
1,平均成本。假设所有商品的价值，存货中已售的和未售的单位，都以平均单位成本计价。
事实上，平均成本法假设从存货中提走的单位是随机的。
2,先进先出（ F I F O） 。正如名称说的那样，假设最先采购，即存放时间最久的商品最先出售，因此，余下的存货由最近采购的商品组成。
3,后进先出（ L I F O） 。假设最近采购的商品最先出售，因此，余下的存货又最早采购的商品组成。
企业选择的成本流转假设不必和商品的实物流转一致，当商品相同（或基本相同）时，某一笔销售业务成立时到底向客户出售了哪些单位并不重要。因此，在估计销售利润时，会计人员认为成本流转比商品的实物流转更重要。
使用流转假设，企业就不必单独认定每一个售出的单位，考查它的实际成本。经验显示只要这些假设在某一种商品出售时持续使用，销售成本就能可靠地估计。
8.1.5 平均成本法采用平均成本法时，每次采购后就要计算存货中所有商品的平均成本，平均成本的计算方法是用可销售商品的总成本除以存货的单位数。由于每次采购后平均成本都会变化，这一方法又叫做移动加权平均成本法。
如上例所示,1月 5日，米德公司的存货中有 2台爱尔柯公司生产的发电机，采购成本每台
1 000美元，因此平均成本就是每单位 1 000美元。 2月 5日采购后，共有 5台发电机，采购总成本 5 600美元 ( 2单位× $1 000＋ 3单位× 1 200=$5 600)，因此平均成本就是每单位 1 120美元
($5 600/5=$1 120)。
3月 1日，向布尔德建筑公司出售一台发电机的销售业务需编制两笔分录，第一笔记录销售的收入，第二笔确认销售的成本。以下是根据平均成本法计算销售成本后编制的分录：
274
会计学：企业决策的基础 下载现金 1 800
销售收入 1 800
记录出售一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机。
销售成本 1 120
存货 1 120
记录向布尔德建筑公司出售爱尔柯公司生产的 A C - 4 0一台发电机的成本。
无论采用哪种存货计价方法，记录销售收入 1 800元的分录都是相同的，因此在举例说明其他成本流转假设时不再重复这笔分录。
采用平均成本法时，前面列示的存货明细账要稍做修改。 3月 1日的销售后，米德公司的爱尔柯发电机存货明细账应如表 8 - 2列示（已做修改，列示出平均单位成本） 。
表 8-2 存货明细记录 — 平均成本的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 5 1 120 ① 5 600
3月 1日 1 $1 120 $1 120 4 1 120 4 480
注：①总成本 5 600美元 / 5个单位 =1 120美元 /单位请注意采购部分的单位成本栏列示的仍旧是实际的单位成本，即 1 000和 1 200美元，销售和剩余存货的单位成本栏列示的是平均单位成本 ($5 600/5=$1 120)。所有可销售的单位都是以相同的平均成本计价，存货只有一个成本批次。
根据平均成本法的假设，所有的存货分配到的都是相同的单位成本（即平均成本） 。因此，
到底出售了哪些单位无关紧要，销售成本是根据当时的平均单位成本计算的。 3月 1日出售一台发电机的销售成本是 1 120美元，如果当天出售的是四台而不是一台，销售成本就是 4 480美元 ( 4
× $1 120)。
8.1.6 先进先出法先进先出法,又叫 F I F O，它的假设是先采购的商品先出售。因此米德电器公司的会计人员就假设 3月 1日出售的发电机是 1月 5日购入的。记录销售成本的分录如下：
销售成本 1 000
存货 1 000
记录向布尔德公司出售一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机，成本根据先进先出法的流转假设确定。
这笔销售后，米德公司的存货明细账如下。
表 8-3 存货明细记录 — 先进先出法的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
3月 1日 1 $1 000 $1 000 1 1 000
3 1 200 4 600
第 8章存货和销售成本 表
275
下载
{
{
请注意先进先出法使用的是实际采购成本，而不是平均成本，因此，商品如果以几个不同的成本购入，存货就包括几个不同的成本批次，某一笔销售业务的销售成本也可能包括几个不同的成本批次。举例，假设米德出售给布尔德建筑公司四台发电机而不是一台，根据先进先出法的假设，米德公司就认为首先出售了 1月 5日购入的两台，然后出售了 2月 5日购入的两台，销售总成本（ 4 400美元）包括两个成本批次的单位。列示如下。
1月 5日采购的 2台发电机 @$1 000 $2 000
2月 5日采购的 2台发电机 @$1 200 2 400
销售成本总计 $4 400
由于记录的销售成本总是最早的采购成本，剩余的存货单位是以最近的采购成本计价的。
8.1.7 后进先出法后进先出法,又叫 L I F O，是确定销售成本和存货计价中最广为使用的方法之一。正如它的名称所说的，该法假设最近采购的商品（后进）最先出售。如果米德公司采用后进先出法，我们就认为 3月 1日出售的发电机是 2月 5日的最近采购日期的购入的，因此，从存货转入销售成本的就是 1 200美元。
记录销售成本的分录列示如下，一同列示的还有分录过账后的存货明细账记录：
销售成本 1 200
存货 1 200
记录出售给布尔德建筑公司的一台爱尔柯公司生产的 A C - 4 0发电机的销售成本，采用后进先出法流转假设确定成本。
表 8-4 存货明细表记录 — 后进先出法的基础采购 销售 余额日期 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计 数量 单位成本 总计
1月 5日 2 $1 000 $2 000 2 $1 000 $2 000
2月 5日 3 1 200 3 600 2 1 000
3 1 200 5 600
3月 1日 1 $1 200 $1 200 2 1 000
2 1 200 4 400
后进先出法采用实际采购成本，而不是平均成本，所以存货可能包括几个不同的成本批次。
如果销售的数量大于最近成本批次的单位数量，我们就认为销售的部分商品来自于次近的成本批次。例如，假设米德公司 3月 1日出售了四台（而不是一台）发电机，后进先出法假设下的销售成本就是 4 600美元，计算如下。
2月 5日采购的 3台发电机 @ $1 200 $3 600
1月 5日采购的 1台发电机 @ $1 000 1 000
销售成本总计 $4 600
因为后进先出法将最近的存货成本转入销售成本，剩余的存货就以最早采购的成本计价。
8.1.8 各种方法的评价上述三种成本流转假设在编制财务报表和申报所得税时都被普遍接受。正如我们所说的，商品的实物流转不必和成本流转假设一致，不同的流转假设可用于不同种类或存放在不同地点的存货。
采用一种流转假设惟一的要求是，适用该假设的单位必须是同类商品，即近乎完全相同。
如果各单位都是独一无二的，就应采用个别认定法，这样可以将销售收入和出售商品的成本进
276
会计学：企业决策的基础 下载
{
{
行合理配比。
下面的讨论中，你将会发现每种存货计价方法都各有利弊。总而言之，存货计价方法的选择是经理层的决定，但财务报表中采用的方法通常都需在报表的附注中予以披露。
个别认定法 个别认定法最适用于单位价值高，数量少的存货，是惟一成本流转和商品实物流转一致的存货计价方法。如果存货的各个项目都独一无二，例如名画、珠宝和房屋等，选择个别认定法无疑是最符合逻辑的。
个别认定法的使用很大程度上取决于个人直觉，因为要为已售商品或存货的某个单位指定一个实际采购成本。然而，当存货单位相同（或近乎相同）时，个别认定法所暗示的存货价值有差异这一信息会使人产生误解，因为现行的市场上并不存在这种情况。
例如，假设煤炭商购买了 1 0 0吨煤炭，每吨单价 6 0美元。之后不久，该企业又购入同一等级的煤炭 1 0 0吨，每吨单价 8 0美元。两批购入的煤炭分开存放，所以该企业在记录销售业务时有可能采用个别认定法。
假设现在企业有机会以 1 2 0美元一吨的零售价格出售其中 1 0吨，到底从哪堆煤炭中提货是否重要？答案否定的。煤炭是同类产品，现行市场上每一堆煤炭的价值都是相等的，而暗示卖出这堆煤炭比那堆煤炭更有利可图的逻辑是有问题的。
让我们再从个人角度来看这个问题：你是否愿意先把最近购入堆放在较外面的煤炭铲到一边，为的是让客户提到成本较低的煤炭呢？
平均成本法 同类商品只有在平均成本法下才有相同的记账价值。例如，假设一家五金店以每磅 6 5美分的价格出售某种规格的钉子，该店以每批 1 0 0磅的数量购入了数批钉子，购买价格在 4 0到 5 0美分之间。几百磅钉子存放在一个大仓库里。平均成本法认为客户购买一磅钉子时我们无需知道他从仓库里挑选了哪些钉子以估计销售成本，因此平均成本法避免了个别认定法的缺陷。我们无需记录已售的或是仍在仓库里的每个单位，同时，也不可能利用销售给客户的特定单位操纵利润。
平均成本法的缺陷是不能反映存货现行重置成本的变化，因为这一成本已经和较早的成本平均了。因此无论是期末存货计价还是销售成本都无法及时反映商品现行重置成本的变化。
先进先出法 先进先出法最具特色的一点是最早的采购成本被转入销售成本，而最近的采购成本则留在存货中。
过去 5 0年中，经济的通货膨胀一直持续，也就是价格持续上涨。当采购价格不断上涨时，
先进先出法将较低的成本指派给销售成本，而将较高的成本留在存货中。
因为销售成本较低，企业采用先进先出法报告的利润要比其他存货计价法报告的利润高。
有些企业乐于在财务报告中采用先进先出法，因为他们的目的是尽量抬高净利润，而在所得税问题上，多报利润就要多交纳税金。
有些会计人员和决策者认为采用先进先出法会高估企业的盈利能力，收入建立在现在的市场情况上，而作为收入抵销项目的销售成本却是以较早（和较低）的成本为基础的，所以毛利被持续虚计。
先进先出法的优点是存货以最近的采购价格计价，因此资产负债表的存货资产价值就更接近其现行重置成本。
后进先出法 后进先出法是最有意思，也是最有争议的成本流转假设之一。它的基本假设是最近采购的单位最先出售，而最早采购的单位仍然作为存货留在仓库里。这一假设和大多数企业的商品实物流转不一致，然而除了所得税考虑外，还有其他十分合乎逻辑的论点支持这一方法。
估算利润时，大多数会计人员认为成本流转比商品的实物流转更为重要，后进先出法的支持者就认为利润的估算应以现行的市场情况为基础，因此，现行的销售收入应该由售出商品的现行成本抵销。后进先出法下，销售成本接近于现时的情况，因为它源自于最近的采购，而先第 8章存货和销售成本 表
277
下载进先出法的销售成本却是建立在较早的成本上的。
然而所得税考虑是后进先出法广泛使用的最主要原因。请注意，后进先出法将最近的存货采购成本转入销售成本，在物价持续上涨的情况下，最近的成本也是最高的成本，后进先出法报告的销售成本比其他方法都高，所以应税利润就降低了。总之，如果存货成本上涨，企业使用后进先出法申报所得税可以减少税收负担。
如果企业能在申报所得税时采用后进先出法降低应税利润，而在编制财务报表时采用先进先出法提高向投资者和债权人报告净利润，这个方法似乎是最好的。但所得税法规规定只有在企业采用后进先出法编制财务报表时，才允许企业采用同一方法申报所得税。因此，所得税考虑是企业选择后进先出法的主要原因。
后进先出法也有一个显著的缺点，即存货资产的计价以企业最早的存货采购成本为基础，
企业经营数年后存货的现行重置成本就大大低估了。因此采用后进先出法进行存货计价的企业需要在报表附注中披露存货的现行重置成本。
在存货重置成本不断上升的时期，后进先出法使存货的计价和净利润的估计都达到最低，
所以，后进先出法被视为最稳健的存货计价方法，而先进先出法则成为最欠稳健的方法。 [ 1 ]
8.1.9 存货计价方法真的影响业绩吗排除它对所得税的影响，回答是否定的。
在物价持续上升时，企业采用先进先出法要比采用后进先出法报告的利润高，但事实上企业并没有真的多盈利。存货计价方法影响的只是成本在存货账户和销售成本账户之间的分配，
对购买或制造存货的总成本并不产生影响。排除所得税因素，不同存货计价方法报告的盈利能力差异只存在于纸面上。
存货计价方法确实影响交纳的所得税数额，存货计价使所得税减少的程度就是企业盈利能力增加的程度。
与存货相关的现金支付只发生在支付购货款时。这一费用包括在现金流量表的经营活动现金流出中。对于商品销售和产品制造企业，这笔费用是最大的现金开支。需要引起注意的是存货计价方法对采购或生产存货的现金支付没有任何影响，影响的是只所得税的现金支付。
下面的表格总结了几种基本存货计价方法的特征。
表 8-5 存货计价方法总结成本分配至：
计价方法 销售成本 存货 评价个别认定法 已销售单位的实际 未销售单位的实际成本 与实物流转一致成本 当存货单位均独一无二时符合逻辑当存货单位相同时,会产生误解成本流转假设(当存货是同类商品时成立)
278
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[1] 在存货重置成本持续下跌时，情况恰恰相反：先进先出法是最稳健的方法，而后进先出法则是最欠稳健的方法。
现金影响
(续 )
成本分配至：
计价方法 销售成本 存货 评价平均成本法 已销售的单位数量 未销售的单位数量乘以 所有的存货单位都分派到相同乘以平均单位成本 平均单位成本 的平均单位成本现行成本同较早期的成本平均先进先出法 销售前保留的最早 最近采购单位的成本 销售成本以较早的采购成本为
( F I F O ) 采购的成本 (先进先出 ) 基础存货以最近的成本计价在物价上涨时可能会虚计利润,
会增加缴纳的所得税后进先出法 最近采购单位的成 最早采购单位的成本 (假 销售成本以最近的价格计
( L I F O ) 本 (后进先出 ) 设最早的采购仍在仓库里 ) 存货以较早的 (甚至是过时的 )
成本计最稳健的方法在物价上涨时导致较低的所得税
8.1.10 一致性原则一致性 原则是财务报表可靠性强调的一个基本概念。这一原则要求企业一旦采用了某一种方法，就应该持续采用该法，而不能在不同的会计年度采用不同的会计方法。因此，企业一旦选定某一存货流转假设（或选定个别认定法）,就要将这一假设持续的运用于该种商品的所有销售。
然而，一致性原则并不禁止企业变更会计方法。企业一旦决定变更会计方法，必须解释变更的理由，并充分披露变更对企业净利润的影响。 [ 1 ]
8,1,11 适时制（ J I T）存货系统近年来，我们开始将注意力更多的转向生产中的 适时制存货系统 。适时这一词语通常是指及时采购原材料和零部件投入生产过程，往往安排在生产前几小时送达；适时概念的另一种理解是及时完成产品生产并将产成品送往客户处。
适时制的一个优点是能减少投入到原材料和产成品上的货币量，因此产品制造企业就不用保有规模巨大的存货储存设备。适时制的缺陷是主要原料送货耽误会使生产停滞，因此，适时安排原材料送货只有在供应商和运输系统非常可靠时才是可行的。
适时生产的倡导者之一就是日本的汽车制造商丰田公司。丰田的主要基地在日本一个名叫“丰田城”的地方。公司直接原料的许多供应商也同在“丰田城”里，主要任务是为丰田公司生产原料，所以供应商是否能生存取决于能否按照丰田公司的计划表及时送达原料。
尽管适时制减小了企业存货的规模，但不能使企业的存货完全消失。例如，丰田公司最近第 8章存货和销售成本 表
279
下载
[1] 会计变更影响的披露将在第 1 2章中讨论，存货计价方法的变更需要得到国内税收署 (Internal Revenue
S e r v i c e )的同意。
此要点的案例的年报表明，该公司的存货价值超过 3 0亿美元。 （丰田公司的某些存货以个别认定法计价，其余都采用后进先出法。 ）
减小存货规模的概念较多运用于产品制造企业，零售业应用较少些。产品制造企业最理想的情况是产品完工前买方就排队等待它们的产品，而许多零售企业的情况则恰恰相反，它们提供大量的商品，也就是大量的存货供顾客选择。
适时制概念实际涉及许多方面，而不仅是减少存货的规模。有人说这是一种不断地努力，
在全企业提高效率的哲学。会计系统的一个最基本的目标，是提供有用的、关于经营有效或低效的信息给管理部门。
8.2 进行存货实地盘点第 5章中，我们解释了企业至少每年一次对商品进行全面实地盘点的必要性，存货盘点的主要原因是调整永续盘存制的存货记录，记录 短缺损失,如偷窃、损坏或破损。
存货盘点 通常在企业财政年度结束（或接近结束）时进行。 [1] 企业往往将财政年度的终了安排在经营活动的淡季，例如许多规模较大的零售商店的财政年度结束于 1月份。
8.2.1 记录短缺损失大多数情况下，年末存货实地盘点会反映商品的短缺或毁损。将存货短缺或毁损单位的成本注销时，采用的流转假设和计算销售成本时相同。
例如，假设某企业年底存货明细账列示了以下 1 5 8个单位的某种产品。
11月 2日采购的 8个单位× $ 1 0 0 $ 8 0 0
1 2月 1 0日采购的 1 5 0个单位× $ 11 5 17 250
总计 ( 1 5 8个单位 ) $18 050
年底实地盘点却发现只有 1 4 8个单位的该种产品，企业应根据实地盘点调整存货记录反映 1 0
个单位的短缺损失。
采用的存货流转假设影响销售成本，也同样影响短缺损失的计量。例如，如果企业采用先进先出法，短缺的单位应以存货记录中最早的采购成本计价，因此我们认为短缺的 8个单位的单位成本为 1 0 0美元，另 2个单位的单位成本是 11 5美元。先进先出法下的短缺损失是 1 030美元 ( 8单位× $ 1 0 0 + 2单位× $ 11 5 )。如果该企业采用后进先出法，短缺的单位被认为来自于最近的采购
（ 1 2月 1 0日）,因此短缺损失就是 1 150美元 ( 1 0单位× $ 11 5 )。
如果短缺损失数额很小，从存货中转出的成本可以直接借记销售成本账户。如果损失数额较大，作为抵销的借方就应该是一个特殊的损失账户，如存货短缺损失，在损益表中这个损失账户和其他费用账户一样抵减收入。
8.2.2 成本与市价孰低法和存货的其他注销除了短缺损失，商品过时或由于其他原因商品不再适销也会使存货的价值减少。如果存货过时或不再适销，它的账面价值应该注销到零（如果有残值的话，则为残值） 。存货 注销 使存货的账面价值和当前会计期的净利润一同减少，此处利润的减少和短缺损失的处理相同。如果注销的数额较小，这一损失可以直接借记销售成本账户；如果注销的数额较大，就应记入一个特殊的损失账户，叫做存货注销损失。
280
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[1] 选择年底进行实地存货盘点的原因主要是确保短缺损失能反映在年度财务报表中。企业的存货内部控制系统越有力，存货盘点离开资产负债表编表日可以越远，显然没有人愿意元旦前夜盘点存货。
确定存货注销的数额是否重要与职业判断有关。例如苹果电脑公司最近注销了一笔
6,1 6亿美元的 M a c i n t o s h电脑的生产线，这一金额直接记入销售成本账户使公司本年的毛利和净利润急剧下降。考虑到这一注销数额巨大，有人可能会认为它应该记入单独的存货损失账户。
成本与市价孰低（ L C M）法 资产是一项经济资源，毫无疑问，任何经济资源的价值都不可能高于在公开市场上重置该资源的成本。为此，会计人员编制资产负债表时历来以成本或市价中低者作为存货的计价基础。在这里，市价是指现行重置成本。因此，存货以其历史成本和现行重置成本中低者计价。
成本与市价孰低法 可以同任何流转假设或个别认定法结合使用。如果期末存货的现行重置成本大大低于会计记录中显示的成本，存货就要注销至反映其重置成本，抵销的借项可以是销售成本账户或存货注销损失账户，取决于注销的金额是否足够大。
许多企业的财务报表都注明存货以成本与市价孰低法计价，然而在经济一再通货膨胀的今天，两个金额中通常成本较低，尤其是采用后进先出法的企业。 [ 1 ]
8.2.3 业务的年末取舍业务的适当取舍是编制可靠财务报表很关键的一步，这里的取舍是指将年末的交易记入恰当的会计期间。
适当取舍一方面是确保年末这一时期的商品采购都记入存货记录，并且都包括在年末商品的实地盘点中；另一方面也同样重要，即确保年末这一时期已售商品的成本从存货账户转出，
转入销售成本。并且不包括在年末的实地盘点中。
如果不记录年末的销售，那么存货记录中显示的商品数量就会大于实际的数量，核对实地盘点的结果和存货记录时，未记录的销售很容易被误认为存货短缺。
如果商品盘点时销售持续进行，做适当的取舍就比较困难，为此，许多企业都在非营业时间进行存货实地盘点，即使为盘点需要停止营业一天。
将收入和销售成本配比 会计人员必须确保年末取得的销售收入和与这笔销售相关的销售成本都记录在同一会计期间，否则企业损益表上收入和与这些收入有关的费用就不能很好地配比。
在途货物 销售业务在商品所有权转移给买方时记录，在做年末业务取舍时就产生这样一个问题：在运输途中的货物到底属于买方还是卖方？答案与货运的术语有关。如果是 F,O.B.装船点，货物一装船所有权就转移，在途货物归属买方；如果是 F,O,B,目的港，货物运到目的地所有权才转移，在途货物归属卖方。
许多企业并不做这种区分，因为在途货物通常在一两天内就会到达。这种情况下，在途货物的金额通常不大，企业采取最方便的会计处理方法。更为简便的方法是所有的采购都在运输船到达时记录，所有的销售都在商品运送至客户处时记录。
然而，某些行业的在途货物金额巨大。例如，石油公司常常有价值几百万美元的存货在输油管和超级油轮的运输途中，这种情况下记录每笔采购和销售业务时企业都必须考虑合同中运输术语的运用。
第 8章存货和销售成本 表
281
下载此要点的案例
[1] 一个显著的例外就是石油行业，该行业的存货重置成本上下波动很快，规模大的石油公司有时一年报告的成本与市价孰低法调整就达几亿美元。
8.2.4 定期盘存制在上面的讨论中，我们提到了永续盘存制，即持续更新存货记录。基本上所有规模较大的企业都采用永续盘存制。
然而，仍有一些小企业采用定期盘存制。定期盘存制下，年内商品的采购成本借记采购账户，而不是记入存货账户；商品出售给客户时，只做确认销售收入的分录，不做减少存货或确认销售成本的分录。
剩余的存货和销售成本在年底才确认。年末盘点所有的商品并以成本计价，然后用分配给期末存货的成本计算销售成本，如表 8 - 6所示（金额是为完成例示假设的） 。
表 8-6 分配期末存货成本计算销售成本年初存货 $10 000
加：本年采购 80 000
本年可供出售商品的成本 $90 000
减：年末存货 7 000
销售成本 $83 000
这种计算方法中惟一一个记录持续更新的账户是采购账户，而年初和年末的存货数量是通过每年的实地盘点确定的。
确定年末存货成本分两步：清点商品数量和存货计价，即确定剩余单位的成本。这些步骤结合起来就能正确地计量存货和销售成本。
成本流转假设运用于定期盘存制 前面讨论永续盘存制时，我们强调的是由存货转入销售成本的成本；而在定期盘存制下，重点转向期末存货成本的确定。
举例，假设厨房柜台零售商店采用定期盘存制。年末存货实地盘点显示现有某一品种的食品加工机 1 2台，本年该商品的采购情况如下。
表 8-7 厨房柜台零售商店采购表单位数量 单位成本 总成本期初存货 1 0 $ 8 0 $ 8 0 0
第一次采购 ( 3月 1日 ) 5 9 0 4 5 0
第二次采购 ( 7月 1日 ) 5 1 0 0 5 0 0
第三次采购 ( 1 0月 1日 ) 5 1 2 0 6 0 0
第四次采购 ( 1 2月 1日 ) 5 1 3 0 6 5 0
总计可供销售 3 0 $3 000
期末存货包括的单位数 1 2
已出售的单位数 1 8
表 8 - 7显示一年中可供出售的食品加工机共有 3 0台，年末还有 1 2台，显然出售了 1 8台。 [1] 我们借用这些数据分别用个别认定法、平均成本法、先进先出法和后进先出法的成本流转假设确定年末存货成本和本年销售成本。
个别认定法 采用个别认定法，企业必须认定年末的 1 2台食品加工机，根据购货发票确定其实际采购成本。假定 1 2台食品加工机的实际总成本为 1 240，销售成本就是可供出售商品总成本减去年末存货成本的差。
282
会计学：企业决策的基础 下载
[1] 定期盘存制不区分已售商品和短缺损失，因此，短缺损失就自动进入了销售成本。
可供销售商品的成本 $3 000
减,期末存货 (个别认定法 ) 1 240
销售成本 $1 760
平均成本法 平均成本由本年可供出售的商品总成本除以可供出售商品的总数求得，所以每台的平均成本就是 1 0 0美元 ( $ 3 0 0 0 / 3 0台 )，根据平均成本法期末存货成本就是 1 200美元 ( 1 2
台× $ 1 0 0 )每台，由此得销售成本 1 800美元（可供销售商品的总成本 3 000美元减期末存货成本 1 200美元） 。
先进先出法 先进先出法假设最先购入的单位最先出售，因此，我们认为期末存货由最近购入的商品组成（请记住我们现在讨论的是仍然是存货商品，而不是已售出的商品） 。 1 2台食品加工机以下列成本计价：
1 2月 1日采购的 5个单位× $ 1 3 0 $ 6 5 0
1 0月 1日采购的 5个单位× $ 1 2 0 6 0 0
7月 1日采购的 2个单位× $ 1 0 0 2 0 0
期末存货 ( 1 2个单位,先进先出法成本 ) $1 450
销售成本是 1 550美元 ($3 000-$1 450)。
请注意先进先出法使存货以相对较近的采购成本计价，而销售成本则以较早的采购成本为基础。
后进先出法 后进先出法假设最近购入的商品最先出售，因此期末存货包括的是最早采购的商品。存货中的 1 2台食品加工机计价如下。
期初存货中的 1 0个单位× $ 8 0 $ 8 0 0
3月 1日采购的 2个单位× $ 9 0 1 8 0
期末存货 ( 1 2个单位,后进先出法成本 ) $ 9 8 0
后进先出法下的销售成本是 2 020美元 ($3 000-$ 9 8 0 )。
请注意：后进先出法下的销售成本高于先进先出法下的成本（后进先出法下 2 020美元，先进先出法下 1 550美元） 。采购成本上升时，后进先出法总产生较高的销售成本，使报告的净利润和所得税最小。
请注意后进先出法下的期末存货成本总是大大低于其现行重置成本。
用后进先出法使税收利益最大化 许多采用永续盘存制下后进先出法的企业在年末用定期盘存制下后进先出法的成本计算程序来重估其期末存货，重估后编制分录借记或贷记存货账户，
另一项则记入销售成本账户。
这种情况下，用定期盘存制的成本计算程序重估的期末存货通常比永续盘存制下存货会计记录的单位成本要低，分配给期末存货的成本较低，那么销售成本就较高，销售成本越高，应税利润就越少。
让我们简要解释一下为什么年末采用后进先出法的存货价值要比永续制下后进先出法的要低。想一下上例中的最后一次采购,5台食品加工机是在 1 2月 3 1日以相对较高的单位成本 1 3 0美元购入的，假设这些单位在年末前尚未出售，它们就包括在永续盘存制的存货记录中，即使记录采用的是后进先出法；而如果期末存货采用的是定期盘存制下的后进先出法，最后一次的采购就不包括在存货中，而是列入的销售成本。
后进先出法和平均成本法分别用永续盘存制和定期盘存制，各自的成本计算程序计算期末存货价值都是不同的。但只有采用后进先出法的企业，才能根据定期制成本计算程序的单位成本来重估调整其永续制的存货记录。采用先进先出法时，无论是用定期制还是永续制的成本计算程序，期末存货的计价都是相同的。
第 8章存货和销售成本 表
283
下载用计算机计价年末存货 如果由计算机来维持采购记录，操作员只需输入年末存货的单位数，计算机就可以用以上讨论的任何一种成本流转假设自动计算出期末存货的价值。如果计算机也可使用个别认定法，操作员就必须输入期末存货每一单位的标识号，这也是大量低值商品组成的存货通常不采用个别认定法的理由。
8.2.5 存货准确计价的重要性大多数企业资产负债表上最重要的流动资产是现金、应收账款和存货，而这些资产中，存货的金额通常是最大的，也是惟一一项有多种不同计价方法的流动资产。
因为存货通常规模较大，又有可能存放在不同的地点，存货计价的错误可能当时并不明显。
但很多情况下，即使是存货计价的一个小错误也会对净利润产生重大的影响，因此年末存货盘点和计价必须十分谨慎。
存货计价的错误会影响几个资产负债表指标，包括流动资产、流动比率（流动资产对流动负债的比率）和所有者权益，同时影响损益表的主要指标，包括销售成本、毛利和净利润。还请注意本年的期末存货就是下一年的期初存货，因此存货计价的错误将被带入下一年的损益表。
期末存货计价错误的影响 举例，假设企业的某些存货在年底的实地盘点中被忽略了，结果是期末存货被低估，未盘点计入的商品成本被错误地从存货账户转出，列入了销售成本，由于销售成本高估，毛利和净利润就低估了。 [ 1 ]
存货计价错误影响两年 期末存货计价的错误不仅影响本年的财务报表，而且直接影响下一年的损益表。
假设 2 0 0 0年的期末存货低估了 10 000美元，如前所述 2 0 0 0年的销售成本被高估了相同的金额，而毛利和净利润被低估了。
然而,2 0 0 0年的期末存货就是 2 0 0 1年的期初存货。期初存货低估导致本年的销售成本低估，
因此 2 0 0 1年的毛利和净利润就虚计了。
请注意最初的错误对连续两年净利润的影响完全相反,2 0 0 0年少计的利润在 2 0 0 1年多计了，
因此存货的错误在两年里“自动平衡”或“自动更正” 。
但计价错误在连续两年内相互抵销并不代表存货计价错误的后果减轻了，相反它夸大了报表上企业业绩的误导作用。
一些小企业在申报所得税时故意低估期末存货价值,以此作为少计应税利润最方便，
尽管这是舞弊的手段。然而下一年影响恰恰相反，应税利润要虚计了，为避免为虚计的利润交纳所得税，企业又再一次地低估其期末存货，这一次低估的数额更大。如果这种税收舞弊行为持续很长一段时间，存货被过份低估，情况就十分明显了。
国内税收署（ Internal Revenue Service）审计企业的所得税申报表时，无疑要确定企业的存货是否被低估了。如果存货低估确实存在，他们会试图确定纳税人采用此举的意图。如果纳税人想在下一年消除低估的影响，审计员会将它当作一个诚实人所犯的错误处理；如果发现企业一贯低估存货，他们就会以刑事罪“逃避交纳所得税”来起诉纳税人。
总结存货计价错误的影响 表 8 - 8总结了期末存货计价错误对连续两个会计年度的影响，表中我们用代码表示错误对各种财务报表指标的影响，即 U（低估）,O（高估）,N E（没有影响） 。
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会计学：企业决策的基础 下载
[1] 如果忽略所得税的影响，存货、毛利和净利润错计的金额完全相同；如果考虑所得税因素，净利润错计的金额就减少了。
此要点的案例无论采用永续盘存制还是定期盘存制，存货计价错误的影响是相同的。
表 8-8 期末存货计价错对连续两个会计年度的影响原来的错误：期末存货低估错误发生本年 第二年期初存货 N E U
可供销售的商品成本 N E U
期末存货 U N E
销售成本 O U
毛利 U O
净利润 U O
年末的所有者权益 U N E
原来的错误,期末存货高估错误发生本年 第二年期初存货 N E O
可供销售商品的成本 N E O
期末存货 O N E
销售成本 U O
毛利 O U
净利润 O U
年末的所有者权益 O N E
8.2.6 销售成本和期末存货成本的估计方法每月对存货进行一次实地盘点既费时，又增加成本。因此采用定期盘存制的企业在编制月度或季度报表时，通常只估计销售成本和现有的存货。一种估计方法叫做毛利法，另一种主要为零售商所用，所以叫做零售法。
8.2.7 毛利法毛利法 是一种既迅速又简便的估计销售成本和现有存货的方法。使用该法时假设本年的毛利率和上一年的毛利率相同，知道毛利率后，我们就可以将销售净额分为两部分：毛利和销售成本。把销售净额看做 1 0 0%，假设毛利是销售净额的 4 0%，那么销售成本就占 6 0%，即销售成本的百分比是 1 0 0%减毛利率。
知道毛利率后，期末存货通过以下步骤确定：
1,根据总分类账和本期购货净额确定可供销售的商品总成本。
2,将销售净额乘以毛利率得到销售成本。
3,可供销售商品总成本减销售成本就是期末存货成本。
举例，假设都市五金商店 1月 1日的期初存货为 50 000美元,1月份的购货净额为 20 000美元，
销售净额为 30 000美元，商店正常的毛利率是销售净额的 4 0%，销售成本就占 6 0%。根据以上数据,1月 3 1日的存货估价如下。
可供销售的商品:
期初存货 ( 1月 1日 ) $50 000
采购 20 000
可供销售商品的成本 $70 000
减,估计的销售成本,
第 8章存货和销售成本 表
285
下载
(续 )
销售净额 $30 000
售价成本率 ( 1 0 0%~ 4 0%) 6 0%
估计的销售成本 ($30 000× 6 0%) 18 000
估计期末存货 ( 1月 3 1日 ) $52 000
毛利法除了用来估计存货和编制月度财务报表外，还有其他的用途。例如，如果存货遭受火灾，企业为向保险公司索赔必须确定火灾发生当天的存货数量，最方便的方法就是毛利法。
年底实地盘点存货后也要用到毛利法，以检查盘点和估计确定的存货金额是否合理。
8.2.8 零售法零售法 估计期末存货和销售成本和毛利法大致相同，主要的一个区别就是零售法是基于当前会计期而不是以前年度的售价成本率。
为确定当前会计期的售价成本率，企业必须记录本期所有可供销售商品的成本和这些商品的零售价格。假设 6月份泰尼斯·盖拉累商店可供销售的商品总成本是 45 000美元，这些商品的零售价格总额为 100 000美元，当月的售价成本率就是 4 5% ($45 000 / $100 000)，用这一比率通过和毛利法相同的步骤估计月度销售成本和月末存货。
许多零售商店用当前的售价成本率可以很快计算出年末的存货价值，在零售商店里零售价格清楚地标志在商品上，因此员工可以很快确定期末存货的零售价格总额，再乘以售价成本率就可计算出大致的成本。
举例，假设泰尼斯·盖拉累商店年末实地盘存显示现有的商品零售价格总额为 120 000美元，
如果本年的售价成本率为 4 4%，存货的成本大约是 52 800美元 ($ 120 000× 4 4%)。零售法这样使用就和平均成本法存货计价相似，该法还有其他的用法，和后进先出法期末存货计价相似。
8.2.9,教材”存货制可以修改，实际上都是这样做的本章我们介绍了常见存货制的基本特征，实务中企业常常对这些方法做修改，以适应它们的特定需要，有些企业还在不同的情况下使用不同的存货制。
我们在第 5章中已提到了一种修改，存货很少的企业每次采购时直接记入销售成本。另一种常见的修改是永续盘存制记录时，只记录采购和销售的数量，而不记金额，这样做记录的信息要比完整的永续盘存制少，但仍旧为管理层提供了销售和存货的有用信息。要产生财务报表和所得税申报表中需要的金额，企业可以采用毛利法、零售法或是定期盘存制。
餐馆等企业通常每天或每周实地盘点存货，每次盘点后就更新存货记录。事实上，它们将经常性定期盘点的结果作为永续盘存制记录的依据。
总而言之，企业实际采用的存货制常常和教材中的例示有所差异，但基本的原则是相同的。
苹果电脑公司采用永续盘存制，日记账的分录只反映采购和出售的商品数量，不反映金额，金额在月底计算后才记录；将成本从存货账户转入销售成本时，公司采用先进先出法的假设，但存货成本批次并不代表以不同价格采购的单位 — 而代表在不同月份生产的单位。
西尔斯和沃尔玛连锁超市都采用同时记录数量和金额的永续盘存制，但金额是以零售价格记录的，需要成本数据时，则将售价成本率乘以零售额。
弗莱明公司是世界上最大的食品批发商之一，公司采用永续盘存制帮助管理层监督
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会计学：企业决策的基础 下载此要点的案例第 8章存货和销售成本 表
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现金影响销售、利润率和存货；然而在其中期财务报表中却采用毛利法，这是为什么呢？因为公司可能有大量的存货变质损失，毛利法自动将正常的短缺损失计算在内，而调整永续盘存制的记录以反映这一损失则要求进行一次全面的实地盘点。
8.3 存货流动性的评价存货通常是企业最大的一项流动资产，但这项资产的流动性到底如何，转化成现金需要多久？要回答这些问题，短期债权人通常首先计算企业的 存货周转率 。
8.3.1 存货周转率存货周转率等于销售成本除以平均存货（期初存货加期末存货除以二）,表明一年中企业能将平均存货出售几次，这个比率越高，企业出售存货的速度越快。
举例,J,C,潘尼最近的年报显示公司的销售成本是 1 0 4,9 2亿美元，平均存货是 2 4,0 7亿美元，
因此其存货周转率就是 4,3 6次 ( $ 1 0 4,9 2 / $ 2 4,0 7 )。我们还可以计算企业出售平均存货所需要的时间，即存货周转天数，它等于 3 6 5天除以存货周转率，所以该企业出售平均存货需要 8 4天
( 3 6 5 / 4,3 6 )。
财务报表使用者把存货周转率作为评价企业存货流动性的一个依据，此外管理层和独立审计员用它来确定哪些存货已不再适销，哪些存货已经过时了。存货周转率下降代表商品出售速度不如以前快了。
许多企业赊销商品，因此销售存货并不能立即取得现金。要确定存货转化为现金需要多久，
就要综合考虑出售存货和收回应收账款所需要的时间。
收回应收账款所需要的时间取决于企业的应收账款周转率,3 6 5天除以应收账款周转率就得到收回应收账款的天数。 J,C,潘尼公司的年报数据表明收回应收账款平均需要 9 7天。
经营周期 商品销售企业的经营周期是采购商品到商品转化成现金所需要的平均时间，换句话说就是采购的商品存货通过赊销转化为应收账款，应收项目再通过账款回收转化为现金所需的时间。
J.C,潘尼公司的经营周期约为 1 8 1天，由存货平均出售天数 8 4天加应收账款平均回收天数 9 7
天得到。从短期债权人的角度来看，经营周期越短，企业流动资产的质量就越高。
轮到你了！ 作为一名银行家假定你是一家大银行的商业信贷员，最近一名客户向你申请 5年期 300 000美元的贷款。
你和这名客户已打了多年交道，该客户由于现金流量产生问题常常延期或不支付款项，所以当你看到申请后面所附的计划书中说管理层期望将企业的经营周期从 1 9 0天降至 9 0天时大为震惊。计划书的附注中说明企业将通过,( 1 )紧缩信贷政策,( 2 )采用适时存货制来缩短经营周期。
作为银行家，你认为采取的这些措施是否和企业的经营周期有关？
我们的评论见本章末。
下载
8.3.2 会计方法可以影响分析比率企业选择的会计方法可以影响用于评价企业财务状况和经营情况的财务比率和报表指标。
下面我们考虑不同的存货计价方法对存货周转率的影响。
假定在物价持续上涨的一段时间里，阿尔法公司采用后进先出法，而贝塔公司采用先进先出法，两家公司其他方面完全一样：存货规模相同，采购和出售商品的批量，价格和日期相同。
因此，事实上两家公司的存货周转速度是完全相同的。
因为阿尔法公司采用后进先出法，其存货的计价比贝塔公司要低，其销售成本因包括了最近的采购成本所以较后者高。当这些数据被用来计算存货周转率（销售成本除以平均存货）,阿尔法公司的周转率就较高。
我们已经说过两家公司存货的实际周转速度是完全相同的，因此根据财务报表计算的周转率的差异完全是由于会计处理中采用不同的存货计价方法所致。
存货周转率并不是惟一受影响的指标，阿尔法公司报告的流动资产小于贝塔公司，因此流动比率就低，营运资本就少。此外，采用后进先出法使阿尔法公司报告的毛利和净利润也比贝塔公司低。
财务报表使用者应该理解采用不同会计方法产生的典型影响，财务分析家也要能够在可比的基础上解释采用不同会计处理方法的企业的财务报表。报表附注通常提供了用于比较后进先出法企业和其他采用先进先出法企业经营成果的必要信息。
Oshkosh B’Gosh是一家生产儿童服装的公开上市公司，采用后进先出法计价存货，
其财务报表的附注部分列示如下：
尽管后进先出法能将收入和费用更好的配比，但在将本企业的经营成果和其他不采用后进先出法的企业进行比较时，与先进先出法有关的信息将会有所帮助。如果根据先进先出法报告收益，经营成果如下：
附注的以下部分是采用先进先出法的期末存货，销售成本和净利润的披露。
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8.4 附设专题：后进先出法储备我们已经说过后进先出法的一个显著缺陷就是存货资产以企业最早的存货采购成本计价。
几年以后，这些陈旧的成本会大大低估存货的现行重置成本。后进先出法存货成本和其现行重置成本的差异叫做 后进先出法储备 。 [ 1 ]
288
会计学：企业决策的基础 下载此要点的案例
[1] 后进先出法储备一词在会计人员、投资者和商业经理人的谈话以及各种财务文献中被经常使用，而
FA S B却不主张在正式财务报表中使用储备一词，因为这个词语包括几层不同的意义，因此在财务报表中后进先出法储备被常描述为后进先出法存货成本和其现行重置成本的差异。
网络联接第 8章存货和销售成本 表
289
此要点的案例现金影响通用汽车公司最近的资产负债表上报告了后进先出法计价下约 8 0亿美元的存货，然而报表附注中说这些存货的现行重置成本已超过 1 0 4亿美元，所以公司的后进先出法储备高达 2 4亿美元。
后进先出法储备的重要性财务报表使用者必须理解巨大的后进先出法储备的隐含意义。
比较后进先出法和先进先出法下的存货 后进先出法储备表明企业的存货对于其现行重置成本和采用先进先出法下的计价是低估了的，因此采用后进先出法企业的存货和那些采用先进先出法企业的存货不能直接进行比较。幸运的是，报表附注可以解决这一难题：采用后进先出法的企业通常披露存货的现行重置成本（或先进先出法成本） 。
后进先出法储备清算 如果企业的年末存货比正常情况下低，后进先出法储备的存在就会使企业本年的利润急剧上升。因为当企业存货下降时，转入销售成本的存货是来自于较早，也是较低的成本批次，将较早和较低的成本纳入销售成本无疑会使企业的利润率骤升，这种情况叫做 后进先出法储备“清算” 。
后进先出法储备清算将较早的成本数据纳入本期销售成本导致应税利润大幅度上升，不幸的是应税利润上升的同时，为应税利润所支付的现金支出也同样上升。发生这种情况时,（税后）
可供支配的现金可能不足以补偿已消耗的存货量。
许多因素会导致后进先出法储备的清算。例如，由于原料短缺或罢工企业无法采购商品补充存货；又如，企业停止某种产品的生产时出售该种产品所有的存货；管理层也可能在年末故意将正常的采购延期，以清算部分后进先出法储备。
财务报表使用者应当明白，后进先出法储备清算产生的是非正常利润，它不代表企业的盈利能力有所增长。这些利润是由于较早、较低的单位成本被用来计算销售成本所致，只是一时发生的偶然事件。报表使用者也能很容易地确定企业报告的利润是否受到后进先出法储备清算的影响。当采用后进先出法企业的年末存货水平较年初存货低得多时，清算就发生了。如果清算所涉及的金额很大，其对财务报表的影响应当在报表附注中披露。
评估后进先出法的税收利益 后进先出法储备代表企业使用该法的数年中减少的应税利润额。再次运用前面“此要点的案例”中的例子，通用汽车公司（在好多年里）将应税利润减少了 2 4亿美元，假设其所得税率为 3 3%，那么后进先出法就为公司节约了 8亿多美元的所得税。
轮到你了！ 作为一名企业所有者假设过去十年里你的建材供应企业一直采用后进先出法为存货计价，每年会计师都提醒你采用后进先出法而不是先进先出法为企业节约了大量的所得税费用。
本年 1 2月由于卡车司机工会罢工，一个主要的供货商无法及时送货，结果是年末存货几乎被耗尽。你刚刚接到会计师的电话说 1 2月 3 1日结束的本年度的应税利润大大高于预期数，因此今年预交的所得税费用远远小于企业实际的所得税负债。
会计师的消息使你又气愤，又困惑，因为你确信在物价上升时采用后进先出法可以使下载应税利润最小。本年一直处于通货膨胀期，所得税却比预期的要高，这到底是为什么？
我们的评论见本章末。
学习目标小结学习目标 1 在存货永续盘存制下，分别用：①个别认定法；②平均成本法；③先进先出法
( F I F O )；④后进先出法 ( L I F O )，确定销售成本。并讨论以上每种方法的优缺点。
根据个别认定法，特定售出单位的实际成本由存货转入销售成本（借记销售成本，贷记存货） 。当每个存货单位都独一无二时，该法能将销售收入和销售成本很好的进行配比，然而对同类商品组成的存货使用该法时，就会显得繁琐，并有可能产生误导。
其他三种方法都是成本流转的假设，只适用于存货是同类商品的情况。
平均成本法下，需要计算所有存货单位的平均成本，根据 平均成本记录销售成本,这是惟一一个所有单位分配到的成本都相同的方法。
先进先出法假设先采购的单位先售出，因此存货是由最近采购的单位组成的，先进先出法将最近采购的成本分配到存货，而将较早（通常是较低）的成本分配到销售成本。
后进先出法假设最近采购的商品最先出售，将收入与相对最近的采购成本相配比，在通货膨胀期该法报告的利润和所得税比其他方法低；然而，由于存货分配到的是较早的采购成本，
所以其现行重置成本被大大低估了。
学习目标 2 说明进行存货实地盘点的必要性。
在永续盘存制下，进行实地盘点来调整存货的短缺损失。在定期盘存制下，存货实地盘点是确定期末存货成本和本期销售成本的基础。
学习目标 3 记录存货短缺损失和其他年末的调整事项。
记录短缺损失要将短缺或毁损单位的成本从存货记录中转出，如果短缺损失数额不大，借记销售成本，否则借记特殊的损失账户。如果存货已经过时或不再适销，应将其价值注销至零
（如果有的话，记为残值） 。如果存货以成本和市价孰低法计价，年末存货记录的成本若大大低于市价，就要将成本注销至其现行重置成本。
学习目标 4 在存货定期盘存制下，分别用：①个别认定法；②平均成本法；③先进出法
( F I F O )；④后进先出法 ( L I F O )确定期末存货和本期销售成本。
销售成本由期初存货加本期采购减期末存货求得，所以确定期末存货成本的同时也确定了本期销售成本。
个别认定法下的期末存货成本是由现有的单位和其特定的成本确定的。平均成本法下的期末存货成本是现有的单位数乘以本年可供销售商品的平均成本。先进先出法下的期末存货根据最近的成本批次计价，后进先出法下的期末存货根据最早的成本批次计价。
学习目标 5 解释存货计价错误对损益表的影响。
期末存货成本的错误在本年对销售成本产生与其计价错误方向相反的影响，对毛利产生方向相同的影响。例如，期末存货成本低估使销售成本高估，毛利低估。
这一错误在第二年对销售成本和毛利的影响与第一年恰恰相反，因为本年的期末存货就是第二年的期初存货。
学习目标 6 分别用毛利法和零售法估计本期销售成本和期末存货成本。
290
会计学：企业决策的基础 下载章末回顾毛利法和零售法都用销售成本率来估算销售成本和期末存货，销售成本是销售净额乘以售价成本率，期末存货等于可供销售的商品总成本减去销售成本。
毛利法下，售价成本率是 1 0 0%减去企业历史上的毛利率；零售法下，售价成本率是成本占可供销售商品零售价格总额的百分比。
学习目标 7 计算存货周转率，解释其作用。
存货周转率等于销售成本除以平均存货，财务报表使用者认为存货周转率有助于评价企业存货的流动性。此外，管理层和独立审计员用这一计算来帮助确定哪些存货已经不再适销，哪些存货已经过时。
*学习目标 8 定义“后进先出法储备”,解释它向财务报表使用者揭示的信息。
后进先出法储备是存货现行重置成本超过后进先出法存货会计记录成本的数额。
如果企业的后进先出法储备很大，那么其存货和销售成本与其他采用先进先出法企业的指标不具有可比性。如果企业存货下降到正常储备水平以下，后进先出法储备会使收益急剧上升。
报表附注会为报表使用者提供评价后进先出法储备隐含意义的有用信息。
本章中我们看到不同的存货计价方法对财务报表和所得税申报表报告的净利润产生了很大的影响，下一章中将看到厂场资产和设备的不同折旧方法也会产生的同样情况。
关键术语第 8章存货和销售成本 表
291
下载
average-cost method 平均成本法对所有存货以相同的平均单位成本计价的方法，平均单位成本在每次购货后计算。
c on s i s t e n c y（ in inventory valuation） (存货计价中的 ) 一致性会计原则要求不同会计年度采用相同的存货计价方法，若变更存货计价方法，须对其影响进行充分披露，目的是使各年度财务报表具有可比性。
cost flow assumption 成本流转假设商品由存货到售出次序的假设，对于同类商品不要求成本流转和商品实物流转一致。
cost layer 成本批次以相同单位成本购入的商品，除平均成本法外，所有存货计价方法下存货的特点是由几个成本批次构成。
cost ratio 售价成本率用商品零售价的一定比率来估计商品成本，在毛利法和零售法中用以对存货进行估价。
f irst-in,first-out（ F I F O） method 先进先出法假设先购进的商品先售出，后购进的商品后售出，期末存货由最近购入的商品组成，
在此基础上计算期末存货成本和本期销售成本的方法。
F.O.B destination FOB 目的港卖方须负担将货物运送至买方指定地点的费用，货物在运输途中所有权归属卖方。
F.O.B shipping point FOB 装船点买方负担货物由卖方地点至买方地点的运输费用，货物所有权在装船点转移，运输中货物所有权归属买方。
gross profit method 毛利法假设去年和今年的毛利率大致相同，以此为基础估计期末存货成本的方法。
Inventory turnover rate 存货周转率销售成本除以平均存货成本，用于衡量会计年度中平均存货量被出售了几次。
J us t - i n - t i m e（ J I T） inventory system 适时制存货体系在生产企业中，该方法意味着适时购入原料投入生产过程，适时完成产品生产履行订单，目的是使企业存货中的投资最小，适时制也常被描述为不断追求提高效率的思想。
l ast-in,first-out（ L I F O） method 后进先出法用最近购入商品的价格计算销售成本，
期末存货的计价则以先购商品的价格为基础。
LIFO reserve 后进先出法下的准备即企业存货现行重置成本和后进先出法下账面成本的差异，后进先出法的主要缺点是会计学：企业决策的基础
292
示范题奥地欧费勒公司出售性能良好的立体声设备，麻省的阿各斯地克公司最近推出新的卡内基 -
4 4 0扬声器系统。本年，奥地欧费勒公司在以下的日期和价格购买了 9套此类系统：
日 期 采购的数量 单位成本 总成本
1 0月 1日 2 $3 000 $6 000
11月 1 7日 3 3 200 9 600
1 2月 1日 4 3 250 13 000
本年可供销售的单位 9 $28 600
11月 2 1日，奥地欧费勒公司将其中 4套出售给了波士顿交响乐团,1 2月 3 1日的存货中还有 5
套卡内基 - 4 4 0设备。
要求：
假设奥地欧费勒公司采用永续盘存制，请根据以下的流转假设计算,( 1 )出售 4套设备相关的销售成本,( 2 ) 1 2月 3 1日的期末存货成本：
a,平均成本法
b,先进先出法
c,后进先出法请指出销售成本和期末存货中包括的成本批次和每个成本批次下的单位数。
示范题答案
a,(1) 销售成本 (以平均成本法计 )
11月 2 1日的平均单位成本 (($6 000+$9 600)/5单位 ) $3 120
销售成本 $12 480
(2) 12月 3 1日的存货 (以平均成本法计 )
11月 2 1日销售后留存的单位 ( 1个单位× $3 120) $3 120
1 2月 1日采购的单位 ( 4个单位× $3 250) 13 000
存货中 5个单位的总成本 $16 120
1 2月 3 1日的平均单位成本 $3 224
准备过大。
l iquidation of a LIFO reserve 后进先出法准备的清算后进先出法下出售商品，到先购入的和相对成本较低的商品已从存货转入了销售成本那一点，其意为虚计报告期的利润。
l ow e r - o f - c o s t - o r - m a r k e t（ L C M） 成本与市价孰低法存货以原始成本和重置成本 (市价 )中低者计价的方法。
physical inventory 实地盘存制对所有商品进行系统地盘点，然后用单价和实地盘得的数量计算期末存货。
retail method 零售法对销售成本和期末存货成本估计的一种方法，与毛利法大致相同，差异只在于零售法中售价成本率的选择基于当前的成本和零售价格比率关系，而不是选择去年数据。
shrinkage losses 短缺损失由于偷窃、变质或破碎产生的存货损失。
specific identification 个别认定法当某单位商品实物被出售时按其特定个体记录其实际成本，各种存货均独一无二时采用此法。但若存货由同类相同商品组成，则不宜采用该法。
w r i t e - o ff( of an asset) (资产 )注销一项资产由于过时或其他原因不再适用，
须减少其价值，即贷记相关资产账户，同时借记损失账户。
下载第 8章存货和销售成本 表
293
1 2月 3 1日的存货 $16 120
b,(1) 销售成本 (以先进先出法计 )
( 2个单位× $3 000+2个单位× $3 200) $12 400
(2) 12月 3 1日的存货 ( 4个单位× $3 250+1个单位× $3 200) $16 200
c,(1) 销售成本 (以后进先出法计 )
( 3个单位× $3 200+1个单位 3 000) $12 600
(2) 12月 3 1日的存货 ( 4个单位× $3 250+1个单位× $3 000) $16 000
自测题这些问题的答案见本章末。
1,引进存货成本流转假设的主要目的是：
a,同商品实物流转一致。
b,用恰当的销售成本抵销收入。
c,使所得税最小化。
d,使报告的净利润最大化。
2,爱思汽车配件公司采用永续盘存制,3月 1 0日公司出售了 2台山尔比四筒汽化器，销售发生前存货记录中共有 3台这样的机器，列示如下：
日 期 采购数量 单位成本 留存的数量 总成本
2月 4日 1 $ 2 2 0 1 $ 2 2 0
3月 2日 2 2 3 5 3 6 9 0
对 3月 1 0日销售的描述，下列哪些是正确的,（正确答案可能超过一个）
a,如果采用平均成本法，销售成本是 4 6 0美元。
b,如果这些机器都有标识号，企业必定采用个别认定法确定销售成本。
c,如果企业采用后进先出法，每台销售成本将比先进先出法下高 1 5美元。
d,如果企业采用后进先出法，销售后留在存货中的机器成本为 2 2 0美元。
3,汗衫城公司采用定期盘存制，经营的第一年中公司共采购某种商品 4批，每批 5 0 0单位，
第一批单位成本 9美元，第二批 1 0美元，第三批 1 2美元，第四批 1 3美元，年末还有 6 5 0单位没有出售，根据先进先出法和后进先出法计算的销售成本分别如下：
a,$13 700(FIFO)； $16 000(LIFO)
b,$8 300(FIFO)； $6 000(LIFO)
c,$16 000(FIFO)； $13 700(LIFO)
d,$6 000(FIFO)； $8 300(LIFO)
4,特伦特百货商店采用永续盘存制但在年底根据完整的实地盘点结果调整存货记录。在
2 0 0 0年和 2 0 0 1年的实地盘点中，公司员工没有将橱窗中的商品纳入盘点范围，这些商品的成本分别为 2 0 0 0年 13 000美元。 2 0 0 1年 19 000美元．这些错误对 2 0 0 1年销售成本的影响是：
a,低估 19 000美元。
b,高估 6 000美元。
c,低估 6 000美元。
d,以上都不对。
5,2001年 7月,L B J出口公司的会计人员正在为 2 0 0 1年 6月 3 0日结束的季度编制季度财务报表，然而存货实地盘点是 6月 5日进行的，会计人员必须估计至 6月 3 0日的销售成本，数据如下：
下载会计学：企业决策的基础
294
实地盘点 ( 2 0 0 1年 6月 5日 ) $900 000
6月 5日至 6月 3 0日的交易销售 700 000
采购 400 000
销售毛利持续在销售额的 4 0%左右，请用毛利法计算 2 0 0 1年 6月 3 0日大致的存货成本：
a,$420 000
b,$880 000
c,$480 000
d,$1 360 000
6,阿拉德产品公司的存货规模很大，公司已采用后进先出法存货制多年，这段时间里产品的采购成本大幅度上升（ 可能有一个以上的正确答案 ） 。
a,公司如果采用平均成本法，过去年份中报告的净利润会更高。
b,公司采用该法比先进先出法下的存货周转率要高。
c,如果公司的存货量低于正常水平，它的毛利率会上升。
d,公司现在的流动比率比采用先进先出法下的要低。
作业讨论题
1,本期购入的商品成本是作为资产还是费用？请解释。
2,简要叙述采用成本流转假设，而不是个别认定法为存货计价的优点。
3,在何种情况下，通用会计准则允许使用存货成本流转假设？流转假设必须和商品实物流转完全一致吗？
4,假设某企业某种产品的存货以几个不同的单位成本批次购入，当某些单位出售时，解释永续盘存制下采用以下的成本流转假设如何估计销售成本：
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
5,一个大型美术馆的存货中有 1 0 0多幅油画，没有任何两幅是相同的，其中最便宜的价格在
1 000美元以上，最昂贵的价格超过 100 000美元。你认为本章中讨论的四种存货计价方法哪种最适合这一企业？请列出理由。
6,在采购成本持续上升时，哪一种存货成本流转假设报告的利润最高？应税利润最低？存货计价最接近现行重置成本？请做解释。
7,假设哈顿公司经营的第一年采购了许多同类商品，然而在这一年中采购价格没有变化。
这种情况下，采用先进先出法或后进先出法计价存货对财务报表是否有影响？
8,阿潘克斯公司有两处经营场所：纽约和俄勒冈。纽约的经营场所采用后进先出法处理存货，俄勒冈采用个别认定法。同时使用两种不同的会计处理方法，阿潘克斯公司是否违反了会计中的一致性原则？请解释。
9,适时存货制的特点是什么？简述这一体系的优点和风险。
10,为什么采用永续盘存制的许多企业还同时进行年度实地存货盘点？存货盘点通常在何时进行？为什么？
11,在何种情况现企业可以将存货价值注销到账面成本以下？
12,什么是年末业务取舍？如果在途存货的金额较大，如何确定是否应将这些商品纳入买方或卖方的存货？
下载第 8章存货和销售成本 表
295
13,简要解释定期盘存制的操作过程，并举例说明如何确定销售成本。
14,假设采用定期盘存制，解释按下列的存货成本计算程序如何将采购的单位成本分配到年末存货：
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
15,为什么采用永续盘存制下后进先出法的企业通常根据定期盘出制下后进先出法的成本计算结果调整期末存货的单位成本？
16,为什么年末存货计价的错误能“自动平衡”或“自行更正”？
17,简要解释毛利法估计存货的步骤，在何种情况下这一方法十分有用？
18,使用下面的数据，用毛利法估计期末存货成本：期初存货,40 000美元；净采购,100 000
美元；销售净额,112 000美元；平均毛利率，销售净额的 25%。
19,一家采用零售存货制的商店在存货实地盘点时将标示的现行的零售价格乘以盘得的商品数量，这样做是否意味着财务报表上的存货将以零售价格列示？为什么？
20,如何计算存货周转率？为什么短期债权人对这一指标感兴趣？
21,巴克斯特公司在采购成本上升的时期采用先进先出法。如果改用后进先出法，下列指标会变高还是变低？请解释。
a,净利润
b,存货周转率
c,流动比率
22,因为预期未来存货重置成本可能下降，电脑公司的管理层决定采用先进先出法，放弃后进先出法，这一决定将如何影响企业未来的：
a,毛利率
b,经营活动的净现金流量。
*23,什么是后进先出法储备？后进先出法储备很大的企业如果出售了大部分的存货，其毛利率将会如何变化？
练习练习 8.1 会计术语 L O 1
下面列示的是本章中介绍的会计术语。
零售法 先进先出法 平均成本法毛利法 后进先出法 成本与市价孰低法流转假设 *后进先出法储备 个别认定法下列每项可能是这些术语的注释，列出每项所注释的术语，如果不是这里所列示的术语也请注明。
a,商品成本从存货账户转入销售成本时，成本流转可能和（或不和）实物流转一致。
b,根据后进先出法假设确定的商品存货现行重置成本高于其账面成本的部分。
c,惟一的所有存货单位都分配到相同单位成本的流转假设。
d,当存货单位都独一无二时，用以记录销售成本的方法。
e,物价持续上升时计价最稳健的流转假设。
f,资产负债表存货计价最接近现行价值的流转假设。
g,根据当前会计期成本和售价的关系确定销售成本和期末存货成本的方法。
练习 8.2 成本流转假设 L O 1
下载
296
会计学：企业决策的基础
5月 1 0日,“茂林”电脑公司将 8 0台朴坦克斯手提电脑出售给高校教材出版社，销售当天茂林公司朴坦克斯手提电脑的存货记录包括以下成本批次：
采购日期 数量 单位成本 总成本
4月 9日 6 0 $ 8 0 0 $48 000
5月 1日 4 0 8 5 0 34 000
留存的总数 1 0 0 $82 000
假定电脑公司分别采用下列方法，请为 5月 1 0日出售 8 0台电脑的业务编制分录：
a,个别认定法（销售了 4月 9日采购的 5 0台，其余为 5月 1日采购的）
b,平均成本法
c,先进先出法
d,后进先出法简要讨论使用先进先出法和后进先出法财务报表所产生的差异。
练习 8.3 评价不同的存货计价方法 L O 1
两家著名的服装生产商的财务报表附注列示如下：
J,P.斯蒂文股份公司存货：存货以后进先出法下的成本和市价孰低法确定；
波比·勃洛克斯公司存货：存货以成本（先进先出法下）和市价孰低法确定；
假设在物价持续上升时期：
a,哪家公司采用的存货计价方法更稳健？为什么？
b,根据资产负债表上使用的存货方法，哪家公司更多地减少了其必须交纳的所得税？
为什么？
c,上述公司能否通过先进先出法和后进先出法的转换来增加销售的现金回收或减少对供货商的现金支付？为什么？
练习 8.4 实物流转和成本流转 L O 1
“温暖”商店向居民出售燃油、煤炭和煤油，燃油储存在商店车队的大储油罐中，煤炭存放在一个大仓库中，用大铲煤机从顶端开始卸货或取货，煤油盛在五加仑的容器中存放在零售商品货架上，商店为每种燃料分别设置存货记录。
a,哪一种成本流转假设最符合下列商品的实物流转：
1,燃油存货？为什么？
2,煤炭存货？为什么？
3,煤油存货？为什么？
b,哪一种成本流转假设可能会产生最低的所得税负债？请解释。
c,请说明管理层为什么要为燃油、煤炭和煤油分别设置存货记录。
练习 8.5 不同流转假设的影响 L O 1
“禁地海滩”连锁店采用先进先出法，以下数据来自于它最近的财务报表（金额以千美元计） 。
销售成本 48 000
所得税前利润 10 000
所得税费用 (和支付 ) 3 500
净利润 6 500
经营活动的净现金 7 200
下载第 8章存货和销售成本 表
297
报表附注披露如果商店采用后进先出法，销售成本将是 51 200美元。
（该企业的所得税支出是税前利润的 3 5%，假设所得税在确认为费用的本年以现金支付。 ）
a,为什么后进先出法计算的销售成本较高？后进先出法下是否可能产生计价较高的企业存货？
b,假设商店采用的是后进先出法，计算本年的下列数据．列示计算过程，金额以千美元计 。
1,税前利润。
2,所得税支出。
3,净利润。
4,经营活动的净现金流量。
练习 8.6 同银行交涉 L O 3
“阿弗雷”冷冻食品公司同银行有 50 000美元的信贷限额协定，其中有条款规定企业必须保持 1,2,1的流动比率，否则未偿还的所有余额立即到期，至今企业一直遵守这一条款。然而管理层刚得知由于一家仓库的冰箱坏了，使价值几千的冷冻食物变质，如果企业记录这笔损失，其流动比率就会下降到大约 0,8,1。
这一损失是否能得到保险公司的全部或部分赔偿仍有争议，至少需要 9 0天 — 或更长的时间才能知道，因为保险公司可有几条理由拒绝赔偿义务。
关于如何同银行交涉的问题上，管理层考虑了以下几个备选方案,( 1 )直到与保险公司的争议有了答案后再记录存货的损失； ( 2 )大量赊购存货以使流动比率提高到 1,2,1； ( 3 )向银行解释发生的状况，请求他们在情况恢复正常之前采用灵活的做法。
a,考虑到企业希望保险公司至少部分赔偿损失，企业在送交银行的财务报表中延期报告存货损失是否有违职业道德？
b,赊购存货是否能将企业的流动比率从 0,8,1提高到 1,2,1？
c,你认为企业在同银行交涉时应采用哪套方案？
练习 8.7 所有权转移 L O 3
“弗莱塞”公司在 1 2月 3 1日共有两批在途货物，开往国内的商品价值 90 000美元（ 1 2月 2 8日装运 F,O,B,装船点）,公司于 1月 2日收到；开往国外的商品价值 55 000美元，于 1 2月 3 0日从本地运出（ F,O,B装船点）,客户于 1月 3日收到。
1 2月 3 1日弗莱塞公司进行了存货实地盘点，盘点了所有手头现有的商品，并以平均成本法计价期末存货，存货总计 480 000美元，在途货物不包括在内。
公司 1 2月 3 1日资产负债表上的存货金额到底是多少，请解释。如果你认为金额不是 480 000
美元，那么除存货外哪项资产或负债的金额还要变化？
练习 8.8 存货注销 L O 3
本年下半年,“软件城”公司开始推广一种新的文字处理软件文字技巧。 1 2月 3 1日公司的永续盘存制记录显示该软件存货的成本批次如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
11月 1 4日 6 $ 4 0 0 $2 400
1 2月 1 2日 2 0 3 1 0 6 200
1 2月 3 1日可供销售的总数 2 6 $8 600
a,1 2月 3 1日公司的实地盘点显示存货中共有 2 6件文字技巧软件，该软件的现行重置成本（批发价）只有 2 5 0美元，请编制以下分录：
1,12月 3 1日成本与市价孰低法下存货注销。
下载
298
会计学：企业决策的基础
2,1月 9日出售了该软件 1 0个单位，每单位零售价 3 5 0美元。假设公司采用先进先出法（公司的政策是小于 2 000美元的成本与市价孰低法调整记入销售成本，其他的记入单独的损失账户） 。
b,假设该软件的现行重置成本是 4 0 5美元,1 2月 3 1日的存货实地盘点只发现 2 3件软件。
1,假设公司采用先进先出法流转假设，编制存货短缺损失的分录。
2,假设公司采用后进先出法流转假设，编制存货短缺损失的分录。
3,哪一种成本流转假设（先进先出法还是后进先出法）报告的本期净利润更低？使用这种假设是否意味着公司的经营效率较低？请解释。
练习 8.9 行业特征 LO1,3
某些行业的存货注销比其他行业更普遍，例如医疗业、食品加工业和某些高科技行业，大笔存货注销是常有的事。
寻找一篇有关企业存货注销的报道，该行业是否经常性地注销存货？为什么有必要做调整？在你看来，管理层可以采用哪些措施避免存货注销？存货调整是否对企业财务报表产生重大影响？请准备在课堂上报告你的发现。
练习 8.10 定期盘存制存货计价 L O 4
“汉勃”公司采用定期盘存制，会计记录了显示货号为 T 1 2的产品存货在 1月 1日的年初数和本年的采购数，具体如下：
1月 1日 期初存货 9 0 0单位 × $ 1 0,0 0 $9 000
2月 2 3日 采购 1 200单位 × $ 11,0 0 13 200
4月 2 0日 采购 3 000单位 × $ 11,2 0 33 600
5月 4日 采购 4 000单位 × $ 11,6 0 46 400
11月 3 0日 采购 9 0 0单位 × $ 1 3,0 0 11 700
总数 10 000单位 $ 113 900
年底实地盘点盘得 1 600单位该产品。
根据下列的存货计价方法来确定期末存货的成本（请使用定期盘存制的成本计算方法） 。
a,平均成本法。
b,先进先出法。
c,后进先出法。
上述哪一种方法在定期盘存制和永续盘存制下计算的期末存货成本是相同的？
练习 8,11 存货计价错误的影响 L O 5
下列是“诺夫里特”公司连续两年简化的损益表：
2 0 0 1 2 0 0 0
销售 $1 500 000 $1 440 000
销售成本 879 600 914 400
销售毛利 $620 400 $525 600
经营费用 460 500 447 000
净利润 $159 900 $78 600
2 0 0 0年年底，存货计价低估了 50 400美元，但这一错误直到 2 0 0 1年年底账户结平财务报表编制完毕才被发现。资产负债表显示 2 0 0 0年年底的所有者权益为 414 200美元,2 0 0 1年年底的所有者权益为 460 400美元（该公司属独资企业，没有所得税支出） 。
a,更正 2 0 0 0年和 2 0 0 1的净利润数值。
b,根据你的更正分别计算两年的毛利值和毛利率。
c,公司 2 0 0 0年和 2 0 0 1年的资产负债表中所有者权益部分应做怎样的更正？
下载第 8章存货和销售成本 表
299
练习 8.12 用毛利法估计存货 L O 6
1月 2 9日安·布莱尔走入她的商店时发现货架空空如也，地上一片狼藉，原来昨夜商店被窃。
商店的会计记录显示 1月 1日的存货成本为 55 800美元,1月 1日至 1月 2 9日商店的销售净额为 2 0 0
0 0 0美元，采购净额为 142 800美元，过去几年中商店的毛利率维持在 3 0%左右，布莱尔希望向保险公司索取偷窃赔偿，请根据毛利法计算偷窃发生当日的存货成本，列示计算过程。
练习 8.13 用零售法估计存货 L O 6
“西湖”附件商店采用定期盘存制，但月底希望不进行实地盘点确定存货的大致数量。请根据以下信息，确定销售成本和 7月 3 1日的存货成本。
成本价格 零售价格
6月 3 0日的商品存货 $264 800 $400 000
7月份的采购 170 400 240 000
7月份可供销售的商品 $435 200 $640 000
7月份的销售净收入额 $275 200
练习 8.14 存货周转率 L O 7
,Gateway 2000”公司最近的年报显示：销售成本,4 072美元；年初存货,2 2 5美元；年末存货,2 7 8美元（金额以百万美元计） 。
a,计算存货周转率（四舍五入到十位数） 。
b,假设一年有 3 6 5天，计算出售平均存货需要的天数（四舍五入到天） 。
c,假设公司收回应收账款平均需要 3 0天，计算公司的经营周期。
*练习 8.15 成本流转，现金流转和后进先出法储备 L O 8
沃尔玛公司最近的资产负债表列示的存货部分如下,（金额以千美元计）
存货,
重置成本 $16 193 000
减,后进先出法储备 296 000
后进先出法下的成本 $15 897 000
损益表显示公司交纳的所得税约为税前利润的 3 7%。
a,假设该公司采用先进先出法，存货将以重置成本计价。在公司的已存续时间内，确定后进先出法对以下财务报表数据的累积影响额（请做简单的解释） 。
1,应税收入
2,所得税支出
3,净利润
b,如果公司采用先进先出法报告的净利润是高还是低？经营活动的净现金流量又怎样？请做详细解释。
c,假设下一年，公司清算了一部分的后进先出法储备，这一举动对公司的毛利率会有什么影响？请解释。
练习 8.16,R” U s玩具公司的经营周期 L O 7
,R” U s玩具公司的年度财务报表见本书末尾的附录 A，利用其资产负债表和损益表的数据回答下列问题：
a,报告的最近一年的存货周转率是多少？
b,使用 a部分计算的结果，确定存货商品出售所需的平均天数？
c,a部分和 b部分的计算结果是否服从季节波动？请解释。
下载会计学：企业决策的基础
300
d,企业的经营周期是否很大程度上受应收账款周转率的影响？请解释。
问题问题 8.1 评价不同的存货计价方法 L O 7
“贵客燕麦”公司最近的财务报表显示了下列信息：
存货,存货以各种成本计算方法下的成本与市价孰低法计价。 以不同方法计价的存货所占的百分比如下:
6月 3 0日 (财政年度的最后一天 )
平均成本法 5 4%
后进先出法 ( L I F O ) 2 9%
先进先出法 ( F I F O ) 1 7%
要求：
a,公司同时使用三种不同的存货计价方法是否违反了会计中的一致性原则？
b,假设存货的重置成本在不断上升，如果所有的存货计价都采用先进先出法，报告的净利润比现在高还是低？
c,假设管理层的主要目标是使所得税最小化，在申报所得税时你应向他们推荐哪一种存货计价方法？你推荐的方法会不会影响财务报表存货计价方法的选择？请解释。
问题 8.2 永续盘存制的先进先出法 L O 1
“黑鹰”公司采用永续盘存制，并且为每种存货单独设置会计记录。下面是 5月份的期初存货，采购和出售 C T- 3 0 0型号手机的交易记录：
5月 1日 现有余额 2 0单位,每单位成本 $ 4 0 $ 8 0 0
5月 5日 出售 8单位,销售价格每单位 $ 6 0 4 8 0
5月 6日 采购 2 0单位,每单位成本 $ 4 5 9 0 0
5月 2 1日 出售 1 0单位,销售价格每单位 $ 6 0 6 0 0
5月 3 1日 出售 1 5单位,销售价格每单位 $ 6 5 9 7 5
要求：
a,按本章教材正文部分的表 8 - 3格式编制期初存货、本期购货、销售成本和存货余额的存货明细账记录，使用先进先出法。
b,编制记录 5月份采购和销售业务的分录，假设所有的交易都是赊销和赊购业务。
c,公司选择先进先出法，资产负债表的列示要比损益表更精确，这是为什么？
问题 8.3 小企业的永续盘存制下后进先出法 L O 1
“总裁”家具公司采用永续盘存制，并且为存货的 6 0种产品分别设置记录。下面是 9月份某种课桌（产品代码 D C - 7）的采购和销售交易记录：
9月 1日 现有余额 5 0单位,每单位成本 $ 6 0 $3 000
9月 4日 采购 2 0单位,每单位成本 $ 6 5 1 300
9月 8日 出售 3 5单位,销售价格每单位 $ 1 0 0 3 500
9月 9日 采购 4 0单位,每单位成本 $ 6 5 2 600
9月 2 0日 出售 6 0单位,销售价格每单位 $ 1 0 0 6 000
9月 2 5日 采购 4 0单位,每单位成本 $ 7 0 2 800
9月 3 0日 出售 5单位,销售价格每单位 $ 11 0 5 5 0
下载第 8章存货和销售成本 表
301
要求：
a,按本章教材正文部分的表 8 - 3格式编制期初存货、本期购货、销售成本和存货余额的存货明细账记录，使用后进先出法。
b,编制记录 9月份采购和销售业务的分录，假设所有的交易都是赊销和赊购业务。
c,公司选择后进先出法，损益表的列示要比资产负债表更精确，这是为什么？
问题 8.4 存货计价的四种方法 L O 1
2 0 0 1年 1月 1 5日,“加州移民”公司向“兰柯景观”公司出售了 1 0 0 0个雨神 - 3 0型号的振荡洒水喷头。这笔交易发生前，公司的永续盘存制下该产品的存货记录如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
2 0 0 0年 1 2月 1 2日 6 0 0 $ 9,2 5 $5 550
2 0 0 1年 1月 9日 9 0 0 9,5 0 8 550
现有总数 1 500 $14 100
要求：
注意：我们根据会计循环的通常顺序编写问题 — 即先做总分类账再做明细分类账，然而你会发现先做 b部分更有利于解题。
a,编制记录 1月 1 5日销售 1 0 0 0个雨神 - 3 0型号振荡洒水喷头的分录，假设公司分别采用以下存货计价方法：
1,个别认定法（出售的 5 0 0个是 1 2月 1 2日采购的，其余 5 0 0个是 1月 9日采购的） 。
2,平均成本法。
3,先进先出法。
4,后进先出法。
b,采用上述的四种方法分别编制雨神 - 3 0 0型号产品的明细账。你编写的明细账需包括产品的采购,1月 1 5日的销售，和 1 2月 1 2日,1月 9日以及 1月 1 5日的余额。采用本章教材正文部分的存货明细账表 8 - 2、表 8 - 3和表 8 - 4格式。
c,参考 a部分销售成本计算的结果，企业是否可以在财务报告上采用导致销售成本最低的方法，而在纳税申报时采用销售成本最高的方法？请解释。
问题 8,5和问题 8,6所需的数据如下：,S K海事”公司专门向电动船主出售高品质的船体用品，
阿波罗汽艇公司新近推出了 4 0 0马力的船尾外马达 — 阿波罗 4 0 0。本年,S K公司共采购了 8台该种马达，意图全部出售给客户，采购的时间和成本如下：
采购日期 采购数量 单位成本 总成本
7月 1日 2 $4 450 $8 900
7月 2 2日 3 4 600 13 800
8月 3日 3 4 700 14 100
本年可供销售的总数 8 $36 800
7月 2 8日将其中 4台出售给 M r,G赛艇协会，其余的直到 9月 3 0日,S K公司财政年度的最后一天仍在仓库中。
问题 8.5 不同的流转假设 L O 1
假设 S K公司采用永续盘存制（数据见上） 。
要求：
a,采用以下各种假设计算,(a) 7月 2 8日有关的销售成本,(b) 9月 3 0日公司期末存货的成本：
下载
302
会计学：企业决策的基础
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法列示销售成本和期末存货所包括的成本批次和单位数。
b,在 a部分中，你已用三种不同的流转假设计算了该批马达销售的成本。
1,采用哪种方法报告的本年的净利润最高？情况通常如此吗？请解释。
2,采用哪种方法报告的本年的所得税最低？情况通常如此吗？请解释。
3,公司可否在财务报告中采用净利润最高的方法，在所得税申报时采用导致应税收入最低的方法？请解释。
问题 8.6 定期盘存制成本计算步骤 L O 4
假设 S K公司采用定期盘存制（数据见前面） 。
要求：
用下列的定期盘存制成本计算步骤计算 9月 3 0日的期末存货成本和到那天为止的销售成本。
请列示组成期末存货的成本批次和单位数（可以用可供销售的商品总成本减去期末存货成本确定销售成本） 。
a,平均成本法
b,先进先出法
c,后进先出法公司是否可以在财务报告时用后进先出法，而在所得税申报时用先进先出法？请解释。
问题 8.7 年末调整：短缺损失和成本与市价孰低法调整 LO2,3
“邦尼翁”树和灌木公司采用永续盘存制,1 2月 3 1日存货记录显示了五加仑树木的数量：
数量 单位成本 总成本最早的采购 2 3 0 $ 1 8 $4 140
第二次采购 2 0 0 1 9 3 800
第三次采购 1 7 0 2 0 3 400
合计 6 0 0 $ 11 340
年底的存货实地盘点只盘得该种树木 5 6 0棵。
邦尼翁公司的资产负债表中存货以成本与市价孰低法计价。本年年底，该种树木的单位重置成本是 2 1美元（以 2 000美元作为金额是否重要的界限，区分借方损失是记入销售成本还是记入单独的损失账户） 。
要求：
根据下列假设编制公司调整存货记录的会计分录：
a,公司采用：
1,平均成本法
2,后进先出法
b,邦尼翁公司采用先进先出法，而本年年底的单位重置成本是 1 5美元，不是前面所说的 2 1美元。 （分别编制分录记录,( 1 )短缺损失； ( 2 )市价低于成本时的存货重估。请先记录短缺损失。 ）
c,假设公司几个月来每月的存货短缺在 2 0棵至 5 0棵之间，所以管理层在公司的周围安装了几架监控装置。几天后，该装置拍到了一名员工将树木偷运出公司的画面。律师要求公司放弃起诉，因为公司安置监控装置来陷害自己的员工是不道德的。你同意这位律师的话吗？为什么？
下载第 8章存货和销售成本 表
303
问题 8.8 定期盘存制成本计算步骤 L O 4
“音像”商店采用定期盘存制，其存货中最热销的一种产品是八英寸的扬声器，该产品的存货最近一年的数量，采购以及销售情况如下：
数量 单位成本 总成本存货 ( 1月 1日 ) 2 700 $ 3 0,0 0 $81 000
第一次采购 ( 5月 1 2日 ) 3 540 3 0,6 0 108 324
第二次采购 ( 7月 9日 ) 2 400 3 1,0 5 74 520
第三次采购 ( 1 0月 4日 ) 1 860 3 2,1 0 59 706
第四次采购 ( 1 2月 1 8日 ) 3 000 3 2,5 5 97 650
可供销售的商品 13 500 $421 200
本年出售的单位 10 400
存货 ( 1 2月 3 1日 ) 3 100
要求：
a,根据下列的成本流转假设，采用定期盘存制的成本计算步骤计算 1 2月 3 1日的存货成本和本年的销售成本：
1,先进先出法
2,后进先出法
3,平均成本法
b,考虑到存货的现行重置成本，上述哪一种方法提供了存货最准确的资产负债表价值？考虑到商店出售商品后的重置成本，同一种方法是否也提供了利润的精确估算？
问题 8.9 定期盘存制和永续盘存制比较 L O 1 ~ 4
本年,“操场特种设备”公司采购了 6套 B i g G y m红木操场设施，采购日期和成本如下表所示：
日 期 采购数量 单位成本 总成本
8月 4日 2 $2 100 $4 200
9月 2 3日 2 2 300 4 600
1 0月 2日 2 2 560 5 120
本年可供销售的商品 6 $13 920
9月 2 5日，公司将其中 3套出售给园林和娱乐部门，其余三套直到 1 2月 3 1仍在公司仓库中。
要求：
a,假设公司采用永续盘存制。根据下列的假设计算,(a) 9月 2 5日出售 3套设施的销售成本； (b) 12月 3 1日的存货成本。
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法请列示出组成销售成本和存货的成本批次和每批的单位数。
b,假设公司采用定期盘存制。请根据下列成本计算步骤计算 1 2月 3 1日的期末存货成本和本年的销售成本：
1,平均成本法
2,先进先出法
3,后进先出法下载
304
会计学：企业决策的基础请列示期末存货每个成本批次的单位成本和数量。 （可以用可供销售的产品总成本减去期末存货成本来计算销售成本。 ）
c,假设公司采用永续盘存制和后进先出法假设，年末公司根据定期盘存制下后进先出法成本计算步骤来调整存货记录（如 b部分） 。编制年末存货重估价的调整分录。
d,为什么采用永续盘存制的企业要根据定期盘存制下后进先出法的成本计算步骤重估年末存货的单位成本。
问题 8.10 存货计价错误对收益的影响 L O 5
“夜和昼”窗帘商店在持续经营的假设下出售该店，商店 3年存续期每年末的损益表简要列示如下：
2 0 0 1年 2 0 0 0年 1 9 9 9年销售净额 $860 000 $850 000 $800 000
销售成本 481 600 486 000 480 000
销售毛利 $378 400 $364 000 $320 000
毛利率 4 4% 4 3% 4 0%
毛利率四舍五入至整数在同商店可能的买主谈判时，夜和昼商店的所有者着重强调了不断上升的毛利和毛利率是一个有利的因素。
假设可能买主聘请你调查商店会计记录和财务报表的公正性和可靠性，你发现除下列方面外，记录均真实,( 1 )存货计算中的一个数学计算错误使 1 9 9 9年的存货低估 24 000美元； ( 2 ) 2 0 0 1
年年底存货重复计价使本年存货高估 43 000美元。商店一直采用定期盘存制，在你调查前，这些错误一直未被发现。
要求：
a,根据上面表格的格式重新编制三年的损益表。
b,对修正前后和修正后的毛利和毛利率做一评价。
问题 8,11 零售法 L O 6
“樱桃香草”唱片商店几乎所有的销售都是录音磁带和 C D，商店采用定期盘存制，但同时使用零售法来估计月度、季度和年度的销售成本和期末存货成本。
本年，樱桃香草唱片商店可供销售的商品总成本是 385 000美元，根据零售法商店同时记录所有商品的零售价格，总额达到 700 000美元，商店本年的销售净额为 620 000美元。
要求：
a,使用零售法计算,( 1 )本年的销售成本； ( 2 )年底的存货成本。
b,年末，商店进行了一次实地盘点。商店经理亲自到店中盘点商品数量，并读出其零售价格将其录在录音磁带中。员工根据磁带编制了期末存货的零售价格表，存货的零售价格总额达到 70 400美元。
1,用 a部分算出的售价成本率将经理盘点存货所得的零售价格折算为估计的成本。
2,确定商店本年估计的短缺损失（根据成本） 。
3,计算商店本年的毛利（短缺损失包括在销售成本中） 。
c,商店应采取什么措施减少存货短缺损失？
问题 8.12 如果采用先进先出法，情况会怎样 LO1,7
Oshkosh B’Gosh公司采用后进先出法，其最近的财务报表包括下列数据,（金额以 1 0 0 0美元计）
下载第 8章存货和销售成本 表
305
平均存货 (本年 ) $81 554
流动资产 (年末 ) 115 852
流动负债 (年末 ) 27 175
销售净额 315 076
销售成本 209 006
毛利 106 070
报表附注显示如果公司采用先进先出法会出现的情况：
1,平均存货为 88 474美元（比后进先出法高 6 920美元） 。
2,期末存货成本为 96 11 5美元（比后进先出法高 6 781美元） 。
3,销售成本为 209 284美元（比公司损益表报告的高 2 7 8美元） 。
要求：
a,使用公司财务报表的数据（根据后进先出法）计算下列分析性指标（四舍五入到十位数） 。
1,存货周转率
2,流动比率
3,毛利率
b,计算可以和采用先进先出法企业直接进行比较的上述 3个指标（四舍五入到十位数） 。
c,请注意这里先进先出法下的销售成本比后进先出法下的高，公司遇到了什么特殊状况，才会发生这种情况？
案例案例 8.1 这并不正确，但至少保持一致 L O 5
“我们的小秘密”是一家生产泳装和其他沙滩服装的企业，企业属内部持股，所以除了工资单和所得税申报表没有向外界报告财务状况的义务。企业的会计体系十分混乱，负责会计记录的员工只掌握很少的会计知识，同时兼顾其他很多职责，企业管理层决定必须雇佣一名专职控制人员，建立并监督会计体系。
注册会计师阿米·李申请这一职位，在面谈中企业的人事经理蒂恩·弗洛斯特说：,阿米，
你得到了这份工作，但是我们有一个很大的存货问题需要解决。,
很长时间来，企业在所得税申报表中都存在低估期末存货的现象。我们不知道这种情况何时开始，谁又该对此负责，直到几个月前实地盘点存货时我们发现问题的严重。在最近，即 2 0 0 1年的所得税申报表时，我们列示的存货价值只相当于其实际成本的一半，大约低估了 400 000美元。
“我们不知到该怎样做，我们当然不想背上逃税的黑锅，或许最好的办法是 2 0 0 1年的申报表上仍旧低估相同的数额，这样以后的应税收入就正确了。不管怎样，我觉得你应该知道如何处理。,
要求：
a,在弗洛斯特的这番披露后，李面临什么样的职业道德问题？
b,从李的角度来评价弗洛斯特提出的解决方案。
c,讨论李可以采取的其他符合职业道德的方法。
案例 8.2 先进先出法对后进先出法：颇具挑战的分析 L O 1,7
“白色外套”是一家成功的滑雪服生产企业，其在价格上升时期一直采用后进先出法。
要求：
下载会计学：企业决策的基础
306
a,如果企业采用先进先出法，下列财务指标与现在比较是高，是低，还是不影响？说明你选择此答案的原因。
1,毛利率
2,报告的净利润
3,流动比率（高于 1比 1）
4,存货周转率
5,应收账款周转率
6,对供应商的现金支付
7,经营活动的净现金流量
b,说出你的评价：企业采用后进先出法使之更具有或是更不具有以下特质,( 1 )偿债能力,( 2 )“更富有” 。请详细解释。
*案例 8.3 后进先出法储备 L O 8
“钢铁专用品”公司开业已有 5 2年时间，公司采用永续盘存制和后进先出法流转假设，财政年度于每年 1 2月 3 1日结束，年底根据定期盘存制下后进先出法的成本计算调整销售成本和期末存货成本。
2 0 0 1年的最后几个月由于铁路罢工使采购的商品无法到达，公司无法补充已售的存货。 1 2
月 2 2日，公司某种产品的永续盘存制记录如下：
采购日期 数量 单位成本 总成本
1 9 5 4年 11月 1 4日 3 000 $ 6 $18 000
1 9 5 5年 4月 1 2日 2 000 8 16 000
2 0 0 1年 1 2月 2 2日可供销售的商品 5 000 $34 000
公司以每单位 3 0美元的现行批发价格订购了 8 0 0 0单位该种产品，因为铁路罢工这些产品无法送达（运输条款为 F,O,B,目的港）；公司同时接到客户的订单，订购 4 000单位该种产品，售价每单位 4 5美元。公司打算在 1 2月 3 0日出售该批商品，无论 8 000件产品在那天是否已经到货
（出售的 4 000单位由卡车运送，条款为 F,O,B,装船点） 。
要求：
a,存货中的产品是否真的保存了 5 0年？为什么？
b,假设现已订购的 8 000单位,( 1 )在年底前到达； ( 2 )直到第二年才到达，分别编制表格显示 1 2月 3 0日交易的销售收入、销售成本和毛利（在计算中，请列示组成销售成本的产品单位数以及相关的单位成本） 。
c,对以上的结果做出评价。
d,管理层如将这笔交易拖延几天进行，是否明智？为什么？
因特网练习因特网练习 8.1 法律会计师 LO1,3
“稀有金属”公司管理层最近发现连续几个月都有存货短缺现象，他们认为有人擅自改动公司电脑的存货记录，发现嫌疑犯后，他们联系公司的律师，律师建议公司聘请一位法律会计师来收集诉讼需要的证据。
请在以下的因特网网址访问法律会计师主页：
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要求：
下载第 8章存货和销售成本 表
307
请叙述法律会计师如何帮助管理层确定发现的嫌疑犯是否擅自改动了公司的电脑存货记录。
注意：本章其他的网上练习在附录 B和本书的主页上：
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“轮到你了 !” 的评论作为一名银行家 大多数时候，紧缩信贷政策可能会提高企业应收账款的质量，减少收回应收账款所需的时间；同样的，采用适时制存货系统也能提高存货周转率，并可能减少存货占用现金的时间。总而言之，如果管理层提出的建议能够成功实施，就有可能使经营周期缩短，但经营周期是否能如他们所说的缩短 1 0 0天仍有待证实。银行家的职业敏感告诉你在乐观对待这些预测的同时，也要对可能的风险有所警惕。
作为一名企业所有者 只要较早和较低的存货批次没有被耗尽，后进先出法通常使物价上涨期的应税利润降低。在我们的例子中，卡车司机的罢工迫使企业出售了大多数的存货，即较早和成本较低的批次。当这些存货被出售时，它们较低的采购成本被用来和当前会计期收入配比，其结果是超过正常水平的毛利使应税利润大幅增加。这种和后进先出法有关的风险叫做后进先出法储备的清算。
自测题答案
1,b 2,a,c,d 3,a 4,b 5,b 6,a,b,c,d
下载吉它环球公司是一家为专业和业余音乐爱好者提供乐器的著名公司。公司的会计人员每月编制必要的调整分录，每年年底编制结账分录。公司发展迅速，并宣称自己没有任何长期负债。
下面是公司提供的 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的调整前试算表：
吉它环球公司试算表
2 0 0 1年 1 2月 3 1日现金 $45 000
有价证券 25 000
应收账款 125 000
备抵坏账 $5 000
商品存货 250 000
办公用品 1 200
预付保险费 6 600
房屋设备 1 791 000
累计折旧 800 000
土地 64 800
应付账款 70 000
预收账款 8 000
应付所得税 75 000
股本 1 000 000
留存收益 240 200
未实现投资利得 6 000
销售 1 600 000
销售成本 958 000
银行手续费 2 0 0
坏账损失 9 000
工资费用 395 000
办公用品费用 4 0 0
保险费用 6 400
公用事业费 3 600
折旧费用 48 000
所得税费用 75 000
$3 804 200 $3 804 200
其他和吉它环球公司试算表有关的信息如下：
1,公司最近收到的银行对账单报告余额 46 975美元，包括一张专业音乐家艾吉·贝茨开出的金额为 2 500美元的支票，支票盖有 N S F字样，因余额不足被退回；银行当月的手续费为 2 5美元；公司开给供应商的 3张支票还未到银行兑现，它们分别是,5 0 7号支票，金额 4 000美元；
5 11号支票，金额 9 000美元； 5 2 1号支票，金额 8 000美元。另外公司送存的 16 500美元因时间太晚没有包括在本月的对账单中。公司每月月底编制银行余额调节表。
2,公司有一组有价证券，证券的初始投资为 19 000美元,1 2月 3 1日其市场价值为 27 500美元。管理层将所有的短期投资都列为可随时出售的证券。
3,12月份，共有 6 400美元的应收账款被注销，管理层最近的应收账款账龄分析显示到 2 0 0 1
年 1 2月 3 1日为止备抵坏账账户应有余额 8 500美元。
308
会计学：企业决策的基础 下载综合问题2 吉它环球公司
4,公司采用永续盘存制，年底的实地盘点显示有存货短缺，短缺的吉它共价值 1 350美元，
与现有的存货总成本相比，该金额数量并不大。
5,到 1 2月 3 1日，大约还有价值 9 0 0美元的办公用品。
6,公司一般提前 1 2个月支付保单的费用，最近一次支付是在 2 0 0 1年 11月 1日，这次支付的费用要比前 1 2个月的费用略高。
7,2001年 1 2月 3 1日结束的这个月份的房屋和设备折旧费用为 5 000美元。
8,尽管公司的存货品种多样，但也常接到音乐家特殊规格的订单。公司不允许这些特别订制的吉它退货，所以特殊订单的客户必须事前付款，即在下达订单时全额支付货款，并贷记预收客户账款账户。 1 2月 3 1日，该账户有余额 4 800美元。
9,2001年 1 2月 3 1日结束的整年的应计所得税费用总额为 81 000美元,2 0 0 1年初前，没有已到期的所得税支付。
要求：
a,编制银行余额调节表和适当的分录更新公司 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的会计记录。
b,编制适当的调整分录，将公司的有价证券组合调整至其市价计价的价值。
c,编制 2 0 0 1年 1 2月 3 1日必要的调整分录，反映公司应收账款的可变现净值。
d,编制必要的分录反应年底存货的短缺损失。
e,编制必要的调整分录，记录 1 2月份使用的办公用品。
f,编制必要的调整分录，记录 1 2月份的保单费用。
g,编制必要的调整分录，记录 1 2月份的房屋和设备折旧费用。
h,编制必要的调整分录，记录 1 2月份已经实现的预收货款。
i,编制必要的调整分录，记录 1 2月份应计的所得税支出。
j,根据以上所做的调整分录，编制 2 0 0 1年 1 2月 3 1日的调整后试算表。
k,使用 j部分编制的试算表，编制 2 0 0 1年 1 2月 3 l日的年度损益表、留存收益表和资产负债表。
l,根据 k部分的财务报表，计算收回应收账款大约需要多少天？你可以假设 1 2月 3 1日的应收账款余额为本年平均应收账款余额。
m,使用 k部分的财务报表，计算出售存货大约需要多少天？你可以假设 1 2月 3 1日的存货余额为本年平均的存货余额。
n,使用 k部分的财务报表，计算企业的存货变成现金大约需要多少天？另外，请指出企业经营周期的长度。
o,从短期债权人的角度简要评述企业的财务状况。
综合问题 2吉它环球公司 表
309
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