中级财务会计第 五 章 投 资第四章 投资
投资的概念及分类
短期投资概述
本 短期投资初始投资成本的确定
短期投资 短期投资的现金股利和利息
章 短期投资的期末计价
短期投资的处置
主 长期股权投资概述
长期股权投资初始投资成本的确定
要 长期股权投资 长期股权投资核算的方法 (成本法,权益法 )
成本法与权益法的互换
内 长期股权投资的处置
长期债权投资概述
容 长期债权投资初始投资成本的确定
长期债权投资 长期债权投资的核算
框 其他长期债权投资
长期债权投资的处置
架 长期投资减值 长期投资减值概述
长期投资减值的核算第四章 投资
第一节 短期投资
第二节 长期股权投资
第三节 长期债权投资
第四节 长期投资的期末计价本章教学目的和对学生的要求学习提要
1．了解投资，特别是会计上讲的投资概念、目的和分类 ；
2．掌握短期投资的分类、取得、持有和转让以及期末计价的会计处理；
3．熟练掌握长期投资的分类、长期股权投资、长期债权投资的会计处理
4,掌握长期投资减值准备的条件和会计处理。
本章重点、难点
1．短期投资的入账价值的确认、投资收益的确认及其相关会计处理
2．短期投资期末计价
3．长期股权投资的两种核算方法 —— 成本法和权益法及其相互转换的会计处理
4．长期债权投资的入账价值的确认、投资收益的确认及其债券溢、折价的摊销；
5,长期投资减值准备的会计处理。
第一节 短期投资
一、投资概述
二,短期投资取得的核算
三、短期投资收益的确认
四、短期投资的期末计价
五、短期投资的处置一、投资概述
（ 一 ） 投资的概念及特征
1,定义
广义：指权益性投资 （ 股票投资 ）,债券性投
资,期货投资,房地产投资,固定资产
定义 投资,存货投资等
狭义：仅指权益性投资和债券性投资 。
会计上的概念 ——仅指狭义投资
投资是指企业通过分配来增加财富,或为谋求其他利益,而将资产过渡给其他单位所获得的另一项资产,
2,投资具有以下特征,
（ 1） 投资是以让度其他资产而换取的另一项资产 。 投资的形成过程实质是一个资产实物形态的持续过程,即企业通过让渡一些资产
（ 如实物资产,无形资产等 ） 而换取了被投资单位的一项财务权力 。 因此会计上投资表现为一项资产 。
（ 2）企业财务权力的行使与最初所投出的资产的具体形态无关，企业也按投资的性质
（债权性、股权性）及投资金额的大小行使投资的权力，获得投资的收益。
3、投资所流入的经济利益与其他资产为企业带
来的经济利益在形式上有所不同：
投资 间接获利。要通过分配或改善某种关
系获利；
其他资产 直接获得利益，如销售商品。
(二 )投资的种类
1,按投资的对象和性质分类
债权投资
股权投资
混合投资
2.按投资的目的和期限分类
短期投资,指能随时变化并且持有时间不准
备超过一年的投资 。
目的,利用暂时闲置资金获取短期收益 。
长期投资,指不准备随时变化持有时间在一
年以上的投资 。
目的,影响,控制其他企业的经济业务或
为扩大生产经营规模而准备 。
按投资目的分类,是为了确定投资会计的核算方法和在资产负债表中的列示 。
二、短期投资
（一）概述
1、概念（见前）
2、特点
（ 1）很容易变现；
（ 2）可获得一定的收益；
（ 3）持有时间短；
（ 4）它不以控制被投资企业为目的。
3、会计上短期投资具备的条件
（ 1）能够在公开市场交易，并且有明确的市价；
（ 2）持有投资是作为剩余资金的存放形式，并保持其流动性和获利性，否则应作为长期投资。
（二）短期投资取得成本的确定投资成本是指为取得短期投资实际支付的全部价款，包括买价、税金、手续费等相关费用，但不包括为获得一项投资的同时而获得的一项债权所发生的支出（即利息、应收股利）。
(二 )短期投资取得成本的确定
即：
投资成本
=实际支付的价款（买价和相关费用）
—已宣告发放的应收股利或应收利息
（ 三 ） 短期投资取得的核算
1,帐户设置
短期投资
购买时实际支付 出售或其他原因
的价款
余：实有数
在 "短期投资 "科目下，应按股票、债券等不同的投资性质和种类设置明细帐进行明细核算。
2、核算实例 1
A公司 2000年 12月 26日经某证券公司购入
B公司上市股票 1000股,每股成交价 18元,证券交易印花税按买价 4‰ 计征,另支付手续费
10元 。
投资成本
=1000× 18× （ 1+4‰ ） +10=18072元
借：短期投资 ——股票投资 18072
贷：银行存款 18072
核算实例 2
A公司于 1997年 5月 10日宣告分派现金股利，每 10股派 1元现金股利（含税），
5月 10日在册的股东均可享有该项现金股利，
并定于 5月 25日至 30日发放现金股利。
C企业于 1997年 5月 8日以每股 6元的价格购买 A公司的股票 10000股，假设 C企业为此项投资交纳的税费为 300元,
实例 2分析
5月 8日 C企业购入该项短期投资成本为
=6× 10000＋ 300
= 60300元
借：短期投资 ——股票投资 60300
贷：银行存款
60300
若 C企业于 5月 15日购入
C企业购入该项短期投资成本为
=6× 10000＋ 300-1000
= 59300元
支付的价款中所含的已宣告但尚未领取的现金股利 1000元,作为应收股利处理。
借：短期投资 —— 股票投资 59300
应收股利 1000
贷：银行存款 60300
核算实例 3
A企业 1997年 4月 1日，以 204000元的价格购入 1997年 1月 1日发行的三年期债券，其债券利息按年收取，到期收回本金，债券年利率 8％，该债券票面价值为 200000元，另支付相关税费 1000元。
A企业购入该债券 不准备长期持有。
实例 3分析
A企业购入的该项短期投资成本
=204000＋ 1000－ 200000× 8％ × 3÷ 12
=201000元
支付的价款中所含的分期付息债券利息为
4000元,作为应收利息处理。
借：短期投资 ——债券投资 201000
应收利息 4000
贷：银行存款
205000
如果企业购入作为短期投资的债券是到期还本付息的，则支付的全部价款中所含的自发行日起至购买日止的利息包括在投资的帐面价值中，
并单独核算,
（四）短期投资持有的核算
1,短期投资持有期间所获得的 现金股利 或 债券利
息 的核算
（ 1） 购买时买价中已含有的现金股利或利息
处理原则：
应于 实际收到时,冲减 原记,应收股利,或
,应收利息,帐户,不得调减短期投资的帐面价值,
不得确认为当期投资收益 。
实例：
如例 2（ 2） C公司收到 A公司于 5月 25日发放的现金股利 1000元
借：银行存款 1000
贷：应收股利 1000
（ 2）购买时买价中不含有 现金股利 或 债券利息
处理原则：
应于 实际收到时,冲减 投资的 帐面价值,
不得确认为当期投资收益 。
核算举例：
如例 2（ 1） C公司收到 A公司于 5月 25日发放的现金股利 1000元
借：银行存款 1000
贷：短期投资 1000
*短期投资持有期间所获得的现金股利或利息,
作为投资成本的收回,冲减投资的账面价值 。
2、对短期投资持有期间的 非现金股利（股票股利）
处理原则,
不得确认调整短期投资的帐面价值，对于企业收到的股票股利，只在备查帐薄中登记，其收益于最终出售时确认入帐。
模拟炒股
1、选出你看好的股票；
2、作出购买记录（购买时间、价格）
3、作出涨、跌记录；
4、作出转让记录（时间、卖价、收益或损失）
（五）短期投资的期末计价
1,性质
按照一定的方法确定期末持有的短期投资在资产负债表上反映的价值,并进行相应帐务处理的过程 。
2、短期投资期末计价的方法
----成本与市价孰低法
（ 1） 含义
它要求企业在编制资产负债表时,
在成本与市价之间选择较低者作为短期投资的帐面价值,并反映在资产负债表上,并把市价低于成本的差额作为当期损失,不考虑市价上涨的收益,是谨慎性原则的具体体现 。
（ 2） 成本与市价孰低法的含义
成本,指按照短期投资成本计量方法确认的短期投资的入帐金额 。
市价,指所持有的证券在证券市场挂牌的交易价格。在 期末 运用时，应以资产负债表时所持证券在证券市场上的 收盘价为市价,而且应将该市价资料在财务报告中 加以披露,以便报表阅读者的理解和注册会计师的审核，以确定市价真实可信，
不能为操纵利润而虚设市价。
（ 3） 具体运用
① 单项计提法 繁琐,但最精确
② 类别计提法 适中
③ 总额计提法 简单,但不精确如果某项短期投资比较重大（如占整个短期投资 10％及以上），则应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价损失准备。
（ 4） 帐务处理
① 帐户设置
短期投资跌价准备
转销的跌价准备 计提入帐的跌价准备
余：本期期末计提的跌价准
备实有数
性质：短期投资的备抵科目,仍属资产类,但结构为负债类 。
② 计提金额及注意事项
同,存货跌价准备”账户 的使用完全相同,
计提时,
借：投资收益
贷：短投跌价准备
冲销时 (冲销到余额为零为止 ):
借：短投跌价准备
贷,投资收益
注,在资产负债表上,短期投资,项目按照减去,跌价准备,后的净额填列 。
（六）短期投资的处置
1,基本作法：
（ 1） 处置短期投资时，按所收到的处置净收入
与短期投资帐面价值的差额 确认 为 投资损益
（ 2）计提的投资跌价准备的处理
处置时，按 单项 投资 计提 的，同时结转 ; 按 类别或总额计提 的，不同时结转,待期末时再予以调整。
（ 3） 部分处置某项短期投资时,成本的结转
应按该项投资的平均成本确定其处置部分的成本 。
2、核算实例
某企业处理一项短投,取得净收入 98,000
存入银行,该投资成本为 90,000,按单项计提的跌价准备为 3,000。
借：银行存款 98,000
短投跌价准备 3,000
贷：短期投资 90,000
投资收益 11,000
第二节 长期股权投资
一、长期股权投资的概述
二、长期股权投资 初始投资成本的确定
三、新的投资成本的确定
四、长期股权投资的成本法
五、长期股权投资的权益法
六、成本法与权益法的转换
七、长期股权投资的处置一、长期股权投资概述
（一）概念通过投资取得被投资单位的股权，成为被投资单位的股东，并按持股比例享受权益，承担责任。
（二）特点
1、通常是长期持有，以期通过股权投资达到控制被投资单位或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险；
2、能够为企业带来较大收益，并且风险较大；
3、一般投资额大，期限较长；
4、除股票投资外，长期股权投资通常不能随时出售。
（三）投资方式（取得股权投资的方式）
1、在证券市场上用货币资金购买；
2、用企业资产投资于其他企业（按,公司法,规定，
不得超过企业净资产的 50%）
（ 四 ） 投资类型按对被投资单位产生的影响分：
1,控制性股权投资形式上,直接拥有被投资单位 50%以上的表决权资本实质上,虽然直接拥有被投资单位 50%以下的表决权资本,但对被投资单位具有实质性控制权 。 如：
① 根据单位或协议,有权控制被投方的财务和经营政策；
② 有权控制被投方董事会等类似权力机构的多数成员 。
③ 在董事会或类似权力机构有半数以上的投票权；
④ 通过与其他投资者的协议,拥有被投方 50%以上的表决权资本 。
2,共同控制性股权投资
仅指共同控制实体,指两个或多个企业共同投资建立的实体,该被投资单位的财务和经营政策,经由投资双方或若干方按合同明示共同决定 。
3,重大影响性股权投资
形式上,投方拥有被投方 20%—50%的表决权
资本
实质上,只具有 20%以下的表决权资本,但符
合下列条件之一：
① 在被投方的董事会或类似权力机构派有代表；
② 参予被投方的政策制定过程；
③ 向被投方派出管理员；
④ 依赖投资方的技术资料；
⑤ 其他足以证明投对被投有重大影响的情况 。
4,无控制,无共同控制,且无重大影响
① 直接拥有被投方 20%以下的表决权资本,
同时不存在其它实施重大影响和途径；
②直接或间接拥有被投方 20%或以上的表决
权，但实质上不具有控制，共同控制重大
影响的途径。
二、长期股权投资成本的确定
（一）长期股权投资初始投资成本的确定
1、总原则
按照历史成本核算原则，企业 取得 的投资，
在取得时应以 初始投资成本 计量，
初始投资成本 是指为获得一项投资而付出的代价，包括买价和其他相关费用，但在特殊情况下，也可以按照其他合理的方法确定。
注,不包括取得长期股权投资时所发生的评
估、审计、咨询等 费用（属于管理费用）。
2、具体确定
（ 1）以现金 (包括银行存款,其他货币资金 )购入的长期股权投资
初始投资成本
=全部价款 (包括税金、手续费等相关费用 )
-已宣告尚未领取的现金股利实例
A企业 20X0年 4月 1日以银行存款购入 B公司已宣告但尚未分派现金股利的股票 100000股,作为长期投资,每股成交价 4.8元,其中,0.2元为已宣告但尚未分派的现金股利,股权登记日为 4月 10日 。
另支付相关税费 2000元 。 A企业于 4月 11日收到 B公司发放的现金股利 。
A企业 计算初始投资成本 如下,
成交价 （ 10000× 4.8） 480000元
加：税费 2000元
减：已宣告现金股利 （ 100000× 0.2） 20000元
初始投资成本 462000元
（ 2）以非现金资产对外投资形成长期股权投资
初始投 投出资产的 支付的相
资成本 = 帐面价值 + 关税费实例
甲企业于 20X1年 1月 1日以原材料对乙企业投资，占乙企业注册资本的 5％，甲企业对该项投资计划长期持有。
投出原材料的账面余额为 9,500,000元，
该项原材料已计提减值准备 30,000元，该项原材料计税价格为 1,000,000元，增值税税率为 17%。（假设不考虑另支付的相关税费）：
甲企业该项投资的初始投资成本
=9,500,000－ 30,000+1,000,000× 17%
=1,117,000（元）
（二）新的投资成本的确定
1、追加投资由成本法改为权益法
初始投资成本
=追溯调整后投资的帐面价值 (不含股权投资差额 )+追加的投资成本 (价款和相关税费 )
注,
帐面价值是指投资的帐面余额扣除长期投资减值准备后的余额,
2、权益法核算的长期股权投资,存在股权
投资差额的情况下新的投资成本
=初始投资成本 ± 股权投资差额
3、收到被投资单位分派的属于投资前累积盈余的分派额时
新的投资成本
=初始投资成本 -收到投资前累计盈余分配的利润或现金股利
4、减少投资由权益法改为成本法时
新的投资成本 =投资的帐面价值三、长期股权投资损益的核算对于长期股权投资损益的确认，会因其对长期股权投资核算采用不同的方法，损益的确认而不同。不同的方法是指成本法或权益法。在甚麽情况下采用成本法或权益法，方法的选择因情况而定。
实质,是否对被投资企业 具有控制，共同控制或重大影响；
形式,投资占被投资企业有表决权资本的比例是否达到 20%。
(一 )长期股权投资的成本法
1,含义：
成本法是指投资后按实际成本确认投资的账面价值,并在持有期间一般不因被投资单位净资产的增减而变动投资账面价值的方法 。 即是说,长期股权投资,帐户的余额始终反映长期投资的历史成本 。
2,适用范围
下列情况采用成本法核算：
① 投资企业对被投资单位 无控制,无共同控
制且无重大影响 （ 实质 ） 时采用成本法,通
常情况下投资方拥有被投方 20%以下 （ 形式 ）
的表决权资本 。
② 被投资单位在严格的限制条件下经营，其间
投资企业转移资金的能力受到限制 。如：被
投企业在国外，外汇受所在国管制外汇汇出
受到限制。
3,账户设置
开设帐户,长期股权投资,帐户
长期股权投资
取得投资时 1.收到投资前累积盈余的分配 ;
2.成本法改为权益法时 ;
3.转让或收回投资时,
余额
注意,
这个帐户除了 按被投资单位 开明细帐外,一般不需要开特殊的明细帐,
4,成本法的具体核算
（ 1） 取得投资时,以实际投资成本入帐
借：长期股权投资
应收股利 (已宣告但尚未收取的现金股利 ）
贷：银行存款 （ 实际支付的价款和相关税费 ）
或
借,长期股权投资等账户
贷,原材料
应交税金 ——应交增值税 （ 销项税额 ）
无形资产等帐户
（ 2）在 投资持有过程中,受资（被投资）
企业净资产发生变动,投资方不调整
,长期股权投资”的帐面价值。即：不需
要作账。
（ 3） 在 投资持有过程中,收到受资企业宣告发
放的 现金股利或利润 时：
① 属于接受 投资前 的累计盈余分配额,作为 冲
减投资成本 处理
借：应收股利 （ 或银行存款 ）
贷：长期股权投资 ——投资成本
② 属于接受 投资后 的累计盈余分配额,作为 投资收益 处理
借：应收股利 （ 或银行存款 ）
贷：投资收益
注,
收到被投资单位发放的 股票股利,暂不入帐 。
（ 4） 投资持有过程中,如果投资价值发生重大,
持久性贬值,可计提长期投资减值准备 。
(后面单独介绍 )
注意：教材 P128~131
（二）长期股权投资的权益法
1,含义：
权益法是指投资最初以投资成本计价，以后 根据 投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动 而对投资的帐面价值进行调整 的一种方法。
2,适用范围：
投资企业对被投资企业 具有控制,共同控制或重大影响时,采用权益法核算,
一般表现为投资企业占受资企业 20%以上的表决权资本,具体为：
20%< 占表决权资本的比例 ≤50% 采用权益法
50%<占表决权资本的比例 采用权益法且编合并报表
3,账户设置
长期股权投资
----被投资单位 ----投资成本
----股权投资差额
----损益调整
----股权投资准备
注,必须开设 四个 明细帐
4,权益法的具体核算
(1)取得投资时
以实际成本入帐,但要考虑股权投资差额 。
股权投资差额
=初始投资成本 -投资时被投资方所有者权益总额
× 持股比例
计算结果＞ 0 可称为股权投资损失差额
计算结果＜ 0 可称为股权投资收益差额
调整后 (新 )的投资成本 (应享有的份额 )
=初始投资成本 +(-)股权投资差额实例
A公司 2000年取得投资时的处理
A公司 2000年 1月 1日在证券市场购买 B公司股票作长期投资时,B公司所有者权益总额为 2000万元,A公司花 1200万 （ 包括买价,佣金等手续费 ） 获得 B公司 70%的表决权股本 。
A公司 2000年 取得投资时 的处理
股权投资差额
=1200-2000× 70%=1200-1400=-200万
调整后投资成本 (应享有的份额 )
=1200+200=1400万
账务处理,
借：长期股权投资 ----投资成本 1200万
贷：银行存款 1200万
借：长期股权投资 ----投资成本 200万
贷：长期股权投资 ----股权投资差额 200万及时练习题
A企业于 1996年 4月 1日以 480,000元投资 B企业普通股，占 B企业普通股的 20％，并具有重大影响,B企业
1996年度所有者权益变动如下（单位：元）：
日 期 项 目 金 额
96年 1月 1日 股本 900,000
资本公积 100,000
盈余公积 100,000
未分配利润 100,000
96年 3月 20日 分配现金股利 100,000
3月 21日 接受实物捐赠 300,000
12月 31日 全年净利润 400,000
12月 31日 所有者权益合计 2,000,000
及时练习题参考答案
A企业按权益法核算对 B企业的投资
（ 1）投资时 B企业所有者权益
＝ 900000＋ 100000＋ 100000＋ 100000－ 100000＋ 300000
＋ 400000× 3÷ 12＝ 1500000(元 )
（ 2） A企业应享有 B企业所有者权益的份额
＝ 1500000× 20％＝ 300000（元）
（ 3）投资成本与应享有 B企业所有者权益份额的差额
＝ 480000－ 300000＝ 180000（元）
（ 4）会计分录：
借：长期股权投资 --B企业（投资成本） 480000
贷：银行存款 480000
借：长期股权投资 --B企业（股权投资差额） 180000
贷：长期股权投资 --B企业（投资成本） 180000
(2)股权投资差额的处理
①股权投资差额产生的原因
A,被投资单位按公允价值计算的所有者权
益高于或低于帐面价值 ;
B,被投资单位有未入帐的商誉,
② 具体处理
A.股权投资损失差额 的摊销,暂停和恢复
股权投资损失差额,按一定的期限 平均摊销,
将它作为投资收益的调整项目 ;
如合同规定投资期限,按投资期限摊销 ;
如合同没有规定投资期限,按不超过 10年
(含 10年 )的期限摊销 ;
借：投资收益
贷：长期股权投资 —股权投资差额
在确认被投资单位发生的 净亏损 而使 长期股权投资帐面价值减至零的,尚未摊销的股权投资差额当期 不再摊销,直到被投资单位实现净利润,投资企业按分享的份额 恢复 投资的帐面价值至投资成本后再予以摊销（ P135第三）
在累计计算股权投资差额摊销期限时,应不包括暂停摊销的期间,
但在按照投资合同确定的投资期限摊销的,应在恢复摊销以后的剩余期限内进行摊销,
B、股权投资收益差额的处理如果是 股权投资收益差额,一次转入 计入,资本公积 ----股权投资准备,账户,
借,长期股权投资 —股票投资差额
贷,资本公积 ----股权投资准备
例,P133例 8
(3)在 投资持有过程中,被投资单位实现净损益的处理
在权益法下,在投资持有过程中,受资企业实现净损益,投资方 要 调整,长期股权投资,账户的帐面价值,且在,损益调整,明细账上核算 。
① 受资方实现净利润首先：
投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额,调增,长期股权投资 ----损益调整,
账户
借：长期股权投资 —损益调整
（ 对方净利润 × 持股比例 ）
贷：投资收益其次,
收到受资企业 投资后 实现的净利润分派的利润或现金股利时,冲减,长期股权投资 ----损益调整,帐户,
但收到分派的利润或现金股利,属于被投资企业 投资前 实现的净利润分配额,应 冲减,长期股权投资 ----投资成本,帐户
借：银行存款 （ 应收股利 ）
贷：长期股权投资 —（损益调整）
长期股权投资 ----投资成本实例
甲 公司 2000年 1月 1日 在证券市场购买乙公司股票作长期投资时，乙公司所有者权益总额为 2000万元，甲公司花 1500万（包括买价、佣金等手续费）
获得乙公司 70%的表决权股本。
2000年 12月 31日,乙公司实现净利润 100万元 ;
2001年 3月 8日乙 宣告分派现金股利 90万元,其中有 40万元属于投资前的分配额,
注：股权投资差额按 10年摊销。
取得投资时
股权投资差额
=1500-2000× 70%=1500-1400=100万
调整后投资成本 (应享有的份额 )
=1500-100=1400万
账务处理,
借：长期股权投资 ----投资成本 1500万
贷：银行存款 1500万
借：长期股权投资 ----股权投资差额 100万
贷：长期股权投资 ----投资成本 100万
2000年 12月 31日,被投资企业实现净利润时借：长期股权投资 —损益调整 70万（ 100× 70%）
贷：投资收益 70万
2000年 12月 31日,摊销股权投资损失差额借,投资收益 10万贷,长期股权投资
—股权投资差额 10万 (100÷ 10)
2001年 3月 8日,宣告分派股利时借：应收股利 63万 (90× 70%)
贷：长期股权投资 ----损益调整 35万 (50× 70%)
----投资成本 28万
② 受资方发生亏损
受资方发生亏损,投资企业按所持表决权资本比例计算应享有的份额 调减,长期股权投资 ----损益调整,账 户,并 以长期股权投资 总账 的账面价值减至零为限,不足部分作备查登记,受资企业今后年度实现利润,应 先抵补 当年未冲减亏损,
剩余部分恢复,长期股权投资 ----损益调整,账户 。
借：投资收益
贷：长期股权投资 ----损益调整
仍以前例,假定 2001年 12月 31日,乙公司出现亏损 2400万元。
分析,
1,甲公司应按持股比例计算应分担的亏损份额,减
少“长期股权投资 ----损益调整”帐户,金额以长期
股权投资总帐的帐面价值减至零为限 ;多余的亏
损备查登记
2,此时,还应考虑股权投资差额是否应该摊销甲公司 2001年 12月的会计处理
2001年 12月 31日
甲公司应分亏损 =2400× 70%=1680万元
甲公司此时的长期股权投资 总账的帐面价值
=投资成本 (1500-100-28)+股权投资差额 (100-
10)+损益调整 (70-35)
=1497万元
借：投资收益 1497万
贷：长期股权投资 ----损益调整 1497万
剩余的 183万元,备查登记,
股权投资差额暂停摊销
假定 2002年 12月 31日,乙公司实现净利润
300万元,2003年 12月 31日实现净利润 2000万元,这两年甲公司应如何作帐务处理?
分析,
1.被投资企业乙公司 2002年,2003年实现净利
润，甲公司应计算享有的份额,先抵补 2001
年未冲减亏损，剩余部分恢复“长期股权投
资 ----损益调整”帐户。
2,考虑股权投资差额是否应该恢复摊销?
2002年 12月 31日
借：长期股权投资
—损益调整 27万（ 300× 70%-183）
贷：投资收益 27万
此时,股权投资差额仍然不能摊销,因为尽管被投资单位乙公司实现净利润,但投资企业甲公司按分享的份额恢复长期股权投资的帐面价值时,
还没有恢复至投资成本 1372(1400-28)万元,
2003年 12月 31日
借：长期股权投资
—损益调整 1400万（ 2000× 70%)）
贷：投资收益 1400万
此时,股权投资差额可以摊销,(注意摊销期限 )
因为乙公司实现净利润,甲公司按分享的份额恢复长期股权投资的帐面价值时,已经恢复到 1427万元 (2002
年的 27万元 +2003年的 1400万元 ),满足了恢复至投资成本 (1372万元 )的要求,
借,投资收益 10万元
贷,长期股权投资 —股权投资差额 10万
P136例 9
③ 在投资持有过程中受资方实现净损益后,投资方调帐时的注意事项
P135第四
A,计算应享有或应分担的份额时,应 以取得被投资单位 股权后 发生的净损益为基础,投资前被投资单位实现的净损益不包括在内 。 投资前被投资单位实现的净损益已包括在取得时的初始成本中,
P136第五
B.如果被投资单位实现的净利润中包括 法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润,应按扣除 不能由投资企业享有的净利润的部分 后 的金额计算,比如,
外商投资企业实现的净利润按一定比例提取的职工奖励与福利基金,
企业交纳的承包利润等,
(4)在 持股过程中,被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理
在持股过程中,被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动,投资企业 要按持股比例计算应分享的份额 调整,长期股权投资 —--股权投资准备,账户,同时 增加,资本公积 ----股权投资准备,账户,
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
接受捐赠非现金资产时
a,受资企业的会计处理
接受捐赠时
借,有关资产帐户贷,资本公积 ----接受非现金资产捐赠准备
递延税款
出售或使用该项资产时
借,银行存款
贷,固定资产清理等帐户
借,递延税款
贷,应交税金 ----应交所得税
借,资本公积 ----接受非现金资产捐赠准备
贷,资本公积 ----其他资本公积
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
b,投资企业的会计处理 （ P138例 10）
当被投资单位接受捐赠时,按持股比例应分享的份额
借：长期股权投资 ----股权投资准备
贷：资本公积 ----股权投资准备
当被投资单位出售资产时,投资企业不进行会计处理
当投资企业自己出售该项股权时
借,资本公积 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----其他资本公积
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
接受捐赠现金资产时
a,受资企业 的会计处理借,银行存款贷,资本公积 ----接受现金捐赠
b,投资企业 的会计处理
当被投资单位接受捐赠时,按持股比例应分享的份额
借：长期股权投资 ----股权投资准备
贷：资本公积 ----股权投资准备
② 因被投资单位增资扩股等原因而增加的资本或股本溢价
被投资单位的会计处理
借,银行存款
贷,股本或实收资本
资本公积 ----股本或资本溢价
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备
③ 被投资单位接受外币投资而形成的外币资本折算差额
被投资单位的会计处理
借,银行存款
贷,股本或实收资本
资本公积 ----外币资本折算差额 (可能借方 )
投资企业的会计处理 (CPA132)
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备 (可能借方 )
④ 被投资单位专项拨款转入资本公积的处理
被投资单位的会计处理
收到拨款时
借,银行存款
贷,专项应付款
使用拨款时,没有形成资产的
借,专项应付款
贷,银行存款
使用拨款时,形成资产的
借,有关资产帐户
贷,银行存款
形成资产部分转入资本公积
借,专项应付款
贷,资本公积
④ 被投资单位专项拨款转入资本公积的处理
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备
⑤ 被投资单位关联交易差价形成资本公积的处理
被投资单位的会计处理 (今后 <高级财务会计 >介绍 )
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备及时练习题 1
A公司于 2000年 1月 1日从证券市场上购入 B公司 30%(450万股 )的股份,
实际支付价款 640万元 (含支付的相关税费 10万元 );
B公司 2000年 1月 1日的所有者权益为 2000万元 (其中,股本为 1500万元,
资本公积为 100万元,盈余公积为 100万元,未分配利润为 300万元 ).
B公司 2000年实现净利润为 200万元,按实现净利润的 10%提取法定盈余公积金,5%提取法定公益金,
2001年 B公司发生亏损 50万元,用 2000年度的未分配利润每股分派现金股利 0.1元,每 10股派发股票股利 1股,2001年 B公司接受现金捐赠 60万元 ;
A公司采用权益法核算对 B公司的投资,股权投资差额按 10年摊销,
要求,编制 A公司 2000年和 2001年与投资有关的会计分录,计算 A公司
2001年 12月 31日的长期股权投资帐户的余额,
及时练习题 1参考答案
投资时,
借,长期股权投资 ----投资成本 640
贷,银行存款 640
借,长期股权投资 ----股权投资差额 40
贷,长期股权投资 ----投资成本 40
调整 2000年 B公司实现利润,
借,长期股权投资 ----损益调整 60
贷,投资收益 60
2000年股权投资差额摊销
借,投资收益 4
贷,长期股权投资 ----股权投资差额 4
及时练习题 1参考答案
调整 2001年 B公司亏损,
借,投资收益 15
贷,长期股权投资 ----损益调整 15
调整 B公司宣告并支付现金股利
借,应收股利 45
贷,长期股权投资 ----损益调整 45
借,银行存款 45
贷,应收股利 45
对股票股利不作帐务处理及时练习题 1参考答案
调整 B公司接受现金捐赠,
借,长期股权投资 ----股权投资准备 18
贷,资本公积 ----股权投资准备 18
摊销 2001年股权投资差额
借,投资收益 4
贷,长期股权投资 ----股权投资差额 4
A公司 2001年 12月 31日长期股权投资帐户的余额 =650万元及时练习题 2
A企业 1995年 1月 2日向 H业投出如下资产（单位：
元）
项 目 原始价值 累计折旧 公允价值
机 床 500,000 150,000 400,000
汽 车 450,000 50,000 420,000
土地使用权 150,000 － 150,000
合 计 1,100,000 200,000 970,000
A企业的投资占 H企业有表决权资本的 70％，其投资成本与应享有 H企业所有者权益份额相等。
1995年 H企业全年实现净利润 550,000元； 1996年 2月份宣告分派现金股利 350,000元； 1996年 H企业全年净亏损
2,100,000元； 1997年 H企业全年实现净利润 850,000元及时练习题 2参考答案
（ 1）投资时
借：长期股权投资 --H企业（投资成本） 900,000
累计折旧 200,000
贷：固定资产 950,000
无形资产 --土地使用权 150,000
及时练习题 2参考答案
（ 2） 1995年 12月 31日
借：长期股权投资 --H企业（损益调整） 385,000
（ 550,000× 70
％）
贷：投资收益 --股权投资收益 385,000
（ 3） 1995年末“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额＝ 900,000＋ 385,000＝
1,285,000元。
及时练习题 2参考答案
（ 4） 1996年宣告分派股利
借：应收股利 --H 企业 245,000（ 350,000× 70
％）
贷：长期股权投资 --H企业（损益调整） 245000
宣告分派股利后“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额＝ 1,285,000－ 245,000＝ 1,040,000
（元）
及时练习题 2参考答案
（ 5） 1996年 12月 31日
借：投资收益 --股权投资损失 1,040,000 (注 )
贷：长期股权投资 --H企业（损益调整） 1,040,000
（ 6） 1996年 12月 31日“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额为零。
注：通常情况下，长期股权投资的帐面价值减记至零为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的金额为 430,000元
430,000=（ 2,100,000× 70％－ 1,040,000）。
及时练习题 2参考答案
（ 7） 1997年 12月 31日可恢复“长期股权投资 --H企业”科目帐面价值
＝ 850,000× 70％－ 430,000
＝ 165,000（
元）
借：长期股权投资 --H企业（损益调整） 235000
贷：投资收益 --股权投资收益 235000
(5)采用权益法核算时应注意的问题（ P138）
① 中止采用权益法时,对中止前被投资方实现的净损益,仍应按权益法调整投资的帐面价值,并确认投资损益 ;
② 如果按会计制度规定,投资方对被投资方的投资 应按 权益法核算,但投资方 未按 权益法核算的,其后该按权益法核算时,如 为重大的会计差错,应 调整发现年度的年初 留存收益,
股权投资差额应按投资时的投资成本与应享有投资时被投资方所有者权益的份额计算,并作相应的调整,
③ 投资方由于 追加投资,而使长期股权投资由成本法改为权益法 核算时,,按追溯调整后股权投资差额的余额,加或减追加投资时形成的新的股权投资差额后的总额,按 剩余摊销年限一并摊销,
④ 投资方 投资后,因 被投资方 的各种原因而调整前期留存收益 的,投资方也应按相关期间的持股比例计算调整留存收益 ;
如果被投资方调整前期资本公积的,投资方应具体情况按上述原则分别处理 ;
如果被投资方的差错产生在 投资前,并将累计影响数调整投资前的留存收益的,投资方应调整股权投资差额 ;
如果被投资方仅就所有者权益各项目所作调整,并不影响所有者权益总额的,投资方长期股权投资的帐面价值不变,可能只是调整明细科目,
(5)采用权益法核算时应注意的问题
实例,
A企业 2000年起拥有 B公司股权的 65%.
2002年 B公司发现 2001年度的重大会计差错计
9,000,000元未作为费用计入损益,所得税的税率为
33%,其累计影响净利润的数额为 6,030,000元,B公司将其中的 15%调整了盈余公积,其余调整未分配利润,
A企业应作如何处理?
(5)采用权益法核算时应注意的问题
例题分析
A企业的会计分录为,
借,利润分配 ----未分配利润 3,331,575
盈余公积 ----法定盈余公积 391,950
----法定公益金 195,975
贷,长期股权投资 ----损益调整 3,919,500
六、成本法与权益法的转换
(一 )权益法 成本法
1.转换条件
投资单位对被投资单位的持股比例下降,
或其他原因对被投资单位 不再具有控制、共同控制或重大影响时,应 中止 采用 权益法,改 按成本法 核算,
六、成本法与权益法的转换
2.核算原则
在中止采用权益法时,按 长期股权投资的帐面价值 作为新的投资成本 ;
与该项投资的有关的 资本公积准备项目,
不做任何处理,
被投资单位宣告 分派的利润或现金股利 时,
属于 已计入 长期股权 投资帐面价值的 部分,作为新的投资成本的收回,冲减投资成本,
(一 )权益法转为成本法
3.核算实例 (CPA85,P139)
(二 )成本法转为权益法
1,转换条件
投资单位对被投资单位的持股比例增加,或其他原因对被投资单位 具有控制、共同控制或重大影响时,应 中止 采用 成本法,改 按权益法 核算,
2,核算原则
长期股权投资由成本法 权益法
(1)计算初始投资成本
转换时 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )
转换后 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )+追加投资成本
(2)与该项投资的有关的 资本公积准备项目,不做任何处理,
2,核算原则
(3)计算 股权投资差额
①采用 追溯调整法 时，应当 计算 初次投资时 形成 的股权投资差额，并 追溯调整应摊销 的金额；
② 追加投资后,还应计算因追加投资而形成 新的股权投资差额 。
③追加投资后,在 摊销 股权投资差额时,
一般应当分别计算摊销 ;
金额不大的可以计算合计数，在剩余尚可摊销年限内一并摊销。
3.核算实例
A企业于 20x1年 1月 1日以 520,000元购入 B公司股票,占 B公司实际发行在外股数的 10％,另支付
2,000元税费等相关费用,A企业采用成本法核算 ;
20X1年 5月 2日 B公司宣告分派 20X0年度的股利,每股分派 0.1元的现金股利,A企业可以获得
40,000元的现金股利 。
20x1年 7月 2日,A企业又以 1,791,900元购入 B
公司实际发行在外股数的 25%,另支付 9,000元税费等相关费用 。 至此持股比例达 35%,改用权益法核算,。
3.核算实例接上页,
如果 20x1年 1月 1日 B公司所有者权益合计为
4,500,000元,20x1年 1月 1日至 6月 30日实现的净利润为 400,000元,20x1年度全年实现净利润为
800,000元。
A企业和 B公司的所得税税率均为 33％ 。 股权投资差额按 10年平均摊销,不考虑追溯调整时股权投资差额摊销对所得税的调整 。
3.核算实例
---- A企业的会计处理 (成本法 )
① 2OX1年 1月 1日 初次投资时借：长期股权投资
——B公司 522,000（ 520,000＋ 2,000）
贷：银行存款 522,000
② 20X1年宣告分派现金股利时借：应收股利 40,000
贷：长期股权投资 ——B公司 40,000
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
③ 20X1年 7月 2日,再次投资时,采用 追溯调整法,调整原投资的账面价值,
20X1年投资时产生的股权投资差额 (损失差额 )
=522,000－ （ 4,500,000× 10％ ） =72,000（ 元
20X1年 1－ 6月份应摊销股权投资差额 (减少投资收益 )
=72,000÷ 10÷ 2=3,600（ 元 ）
20X1年 1－ 6月份应确认的投资收益 (增加投资收益 )
=400,000× 10％ =40,000（ 元 ）
成本法改为权益法的累积影响数 (对净利润的影响,暂不考虑所得税 )=40,000－ 3,600=36,400（元）
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
首先,中止成本法,
借,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 482000
贷,长期股权投资 ----B公司 482000
其次,补充登记初次投资时,追溯调整应计的股权投资差额及其摊销
借,长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 72000
贷,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 72000
借,投资收益 3600(72000÷ 10÷ 2)
贷,长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 3600
最后,计算追溯调整应分享的利润
借,长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40000
贷,投资收益 40000
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理将以上会计分录合并,得出复合会计分录如下,
借：长期股权投资 (B公司 )----投资成本
410,000 (522,000 -40,000 -72,000)
长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额
68,400 (72000-3600)
长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40,000
贷：长期股权投资 —B公司
482,000 (522,000-40,000)
投资收益 36,400 (40,000-3,600)
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
④ 计算 成本法转为权益法时的投资成本
转换时 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )
=410,000+40,000=450,000
借,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 40,000
贷,长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40,000
3.核算实例 (转换以后,追加投资当时 )
----A企业的会计处理
⑤ 计算 追加投资 当时 的 投资成本
= 1,791,900＋ 9,000=1,800,900
借：长期股权投资 (B公司 )----投资成 本 1,800,900
贷：银行存款 1,800,900
转换后 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )+追加投资成本 =450,000+1,800,900=2,250,900
3.核算实例 (转换以后,追加投资当时 )
----A企业的会计处理
⑥ 计算 追加投资时 的 股权投资差额股权投资差额
=1,800,900－ （ 4,500,000－ 400,000＋ 400,000） × 25%
或
=2,250,900-（ 4,500,000－ 400,000＋ 400,000） × 35%
=675,900
借：长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 675,900
贷：长期股权投资 (B公司 )----投资成本 675,900
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
计算 A企业应享有 B公司所有者权益的份额
=(4,500,000-400,000+400,000) × 35%
=1,575,000(元 )
转换后的初始投资成本 = A企业应享有 B公司所有者权益的份额
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
⑦ 计算转换后的股权投资差额并摊销转换后的股权投资差额 = 68,400＋ 675,900=744300
股权投资差额按 10年摊销,追溯调整时形成的,由于 20X1年 1－
6月份已经摊销了 6个月,因此,尚可摊销年限为 9.5年,114
个月 。 追加投资形成的,按 10年摊销
20X1年 7－ 12月份应摊销额
=（ 68,400÷ 114× 6+675,900 ÷ 10
=71,190（ 元 ）
借：投资收益 —股权投资差额摊销 71,190
贷：长期股权投资 —B公司 （ 股权投资差额 ） 71,190
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
⑧ 计算 20X1年 7－ 12月份应享有的投资收益
=400,000× 35％ =140,000（ 元 ）
借：长期股权投资 (B企业 )----损益调整 140,000
贷：投资收益 ——股权投资收益 140,000
七、长期股权投资的处置
投资的处置是指投资的转让、出售时所作出的处理。
(一 )核算原则
1、处置长期股权投资的损益应当在 符合股权转让的条
件时 才能确定 ;
处置损益 =净收入 -账面价值 -应收股利
2、处置时 已计提的减值准备的处理（ P163最后一行） ;
3、处置时原 计入 资本公积准备项目 的金额 转入,资本公
积 ----其他资本公积,科目 ;
4、处置时投资成本的结转（ P164）。
(二 )实例（ P163例 20）
第三节 长期债权投资
一、长期债权投资概述
二,长期债权投资 初始投资成本的确定
三,长期债权投资的核算
四,可转换公司债券
五,委托贷款的核算
一、长期债权投资概述
1、概念
指通过投资拥有被投资单位的债权，投资企业成为被投资单位的债权人，并按所持债券享有收益。
2、特点
（ 1）只能按约定利率收取利息，到期收回本金；
（ 2）债权投资可以转让，但在债权债务方约定的
期限内一般不能要求债务单位提前偿还本
金；
（ 3）债权投资有一定的债权风险。
二、长期债权投资初始投资成本的确定
买价
初 金额较大 的计入“长期债权投资 ----债券费用”
始 相关费用
投 金额较小 的计入当期损益“投资收益”
资 一次性还本付息 的债券购买时包含有利息应计入
成,长期债权投资 ----应计利息 ;
本 利息
分期付息,到期还本 的债券,实际支付的价款中含有
的利息,应计入“应收利息”账户,
实例
A企业 1997年 7月 1日,以 520,000元的价格购入 1997年 1月 1日 发行的五年期债券,债券年利率 8％，债券面值 500,000元。
A企业购买债券的投资成本为：
实际支付价款,520000
减,6个月的利息 20000
（ 5 00000× 8％ ÷ 2）
投资成本为,500000
三、长期债权投资的核算
（ 一 ） 长期债权购买的核算
1,长期债权的购买价格
根据债券发行时市场利率与票面利率的不同对比关系,购买有以下三种方式：
（ 1） 平价购入 购买价 =面值
市场利率 （ 实际利率 ） =票面利率 （ 名义利率 ）
（ 2） 溢价购入 购买价 >面值
市场利率 （ 实际利率 ） < 票面利率 （ 名义利率 ）
（ 3） 折价购入 购买价 <面值
市场利率 （ 实际利率 ） > 票面利率 （ 名义利率 ）
（ 4）溢、折价的实质
溢价 —— 为以后多得利息而事先付出的代价；
折价 —— 为以后少收利息而事先得到的补偿。
（ 5）长期债券投资溢价或折价的计算：
债券投资溢价或折价
＝实际支付价款－相关费用－债券发行日至购买日止的应收利息 ）－债券面值实例
A企业 1997年 7月 1日，以 535,000元的价格购入 1997年 1月 1日发行的五年期债券,债券年利率 8％，债券面值 500,000元。
A企业购买该债券的溢价
实际支付价款,535,000
减,6个月的利息 20000(500,000× 8％ 2)
减,面值 500,000
溢价为,15000
2．账户设置
,长期债权投资,帐户
——债券投资 (面值 )
——债券投资 (溢价 )
——债券投资 (折价 )
——债券投资 (债券费用 )
——债券投资 (应计利息 )
3．长期债券投资的核算
（ 1） 三种方式下的核算
① 平价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
贷；银行存款
② 折价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
贷：长期债权投资 ——债券投资 （ 折价 ）
银行存款
③ 溢价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
长期债券投资 ——债券投资 （ 溢价 ）
贷：银行存款
（ 2）债券购买时的几种特殊情况
① 购入债券中含有自发行日至购买日的利息
A,到期一次还本付息的债券
应将利息单独计入,长期债权投资,——
债券投资 (应计利息 ）
B,分期付息,到期还本的债券
应将利息单独计入,应收利息,帐户
（ 2）债券购买时的几种特殊情况
② 购买的债券费用的处理
A,金额不大
直接计入当期损益,投资收益,帐户的借方
B,金额较大
先计入,长期债权投资 ——债券投资 (债券费用 )”帐户,然后在债券持有期间分期摊销 。
实例 (P143例 13)
(二 )债券投资期末的核算 (通常指年末 )
-------计息、溢价、折价的摊销
1,计提本期应收利息
到期一次还本付息债券,计提利息时
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
贷：投资权益
分期付息债券,计提或收到利息时
借：应收利息 ( 银行存款 )
贷：投资收益
2．溢价、折价的摊销
（ 1） 摊销方法
直线法：
每期摊销额 = 折价或溢价总额 ÷ 摊销期数
2．溢价、折价的摊销
实际利率法
①每期实际利息 =每期债券的置存价值 × 实际利率
②每期票面利息 =债券面值 × 票面利率
每期 溢价摊销额 =② -①
每期 折价摊销额 =① -②
2．溢价、折价的摊销
（ 2） 折价,溢价摊销的帐务处理：
溢价摊销：
借：投资收益
贷：长期债权投资 ----债券投资 (溢价 )
折价摊销：
借：长期债权投资 -----债券投资 (折价 )
贷：投资收益在会计实务中，通常将年末计息，
溢、折价摊销一起进行处理。
溢价购入的,
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
（ 银行存款,应收利息 ）
贷：长期债券投资 ——债券投资 （ 溢价 ）
投资收益
折价购入的,
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
（ 银行存款,应收利息 ）
长期债权投资 ——债券投资 （ 折价 ）
贷：投资收益
3．债券费用的摊销
在债券持有期间平均摊销
借：投资收益
贷：长期债权投资
——债券投资 （ 债券费用 ）
(三 )长期债权投资到期收回或提前转让的核算
1,债券到期收回的核算
(1)分期付息,到期还本
借,银行存款
贷,长期债权投资 (面值 )
(2)到期一次还本付息
借,银行存款
贷,长期债权投资 ----面值
----应计利息
(三 )长期债权投资到期收回或提前转让的核算
2,提前转让的核算
处置时,
转让损益 =净收入 -帐面价值 -应收利息
处置时,应同时结转已计提的减值准备,
部分处置时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本,并按相应比例结转已计提的减值准备,
实例
A企业 1995年 1月 3日购入 B企业 1995年 1月 1
日发行的五年期债券，票面利率 12％，债券面值
1,000元，企业按 1,050元的价格购入 80张，另支付有关税费 400元 (金额较小 )，该债券每年付息一次，最后一年还本并付最后一次利息。
假设 A企业按年计算利息,按直线法摊销溢价,
请对 A企业的投资业务进行会计处理,
及时练习题参考答案
A企业的会计处理如下：
（ 1）投资时投资成本 （ 80× 1,050） 84,000
减：债券面值（ 80× 1,000） 80,000
债券溢价 4,000
（ 2）购入债券时的会计分录借：长期债权投资 --债券投资（面值） 80,000
长期债权投资 --债券投资（溢价） 4,000
投资收益 --长期债券费用摊销 400
贷：银行存款 84,400
（ 3）期末（年末）计息及摊销溢价应摊销溢价金额 =（ 4000/5） =800（元）
应计利息 =80000× 12%=9600（元）
借：应收利息 9600
贷：长期债权投资 —溢价 800
投资收益 8800
（ 4）各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9600
贷：应收利息 9600
（ 5）到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89600
贷：长期债权投资 --面值 80000
应收利息 9600
（ 3）年度终了计算利息并摊销溢价
① 债券溢折价摊销表（实际利率法）单位,
元
注：按照上述公式计算的金额应为 8632元（ 80974× 10.66％），差额 6元
（ 8632－ 8626 ），这是由于计算时小数点保留位数造成的，在最后一年调整。
日期 应收利息
1
利息收入
2
溢价摊销 3
未摊销溢价
4
面值和未摊销溢价之和 5
面值 × 票面利率 上一期 5× 实际利率 1-2 上一期 4-3 上一期 5-3
95.1 4000 84000
95.12 9600 8954 646 3354 83354
96.12 9600 8886 714 2640 82640
97.12 9600 8809 791 1849 81849
98.12 9600 8725 875 974 80974
99.12 9600 8626(注 ) 974 0 80000
合计 48000 44000 4000 ---- ----
实际利率法下各年会计分录,
1995年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8954
长期债权投资 --债券投资（溢价） 646
1996年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8886
长期债权投资 --债券投资（溢价） 714
实际利率法下各年会计分录
1997年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8809
长期债权投资 --债券投资（溢价） 791
1998年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8725
长期债权投资 --债券投资（溢价） 875
1999年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8626
长期债权投资 --债券投资（溢价） 974
② 按直线法计算债券溢折价摊销表 单位：元日期 应收利息
1
利息收入
2
溢价摊销
3
未摊销溢价
4
面值和未摊销溢价之和 5
面值 × 票面利率 2=1-3 3=1-2 4=上一期 4-3 5=上一期 5-3
95.1 4000 84000
95.12 9600 8800 800 3200 83200
96.12 9600 8800 800 2400 82400
97.12 9600 8800 800 1600 81600
98.12 9600 8800 800 800 80800
99.12 9600 8800 800 0 80000
合计 48000 44000 4000 ---- ----
直线法下的会计分录
(3)计息和溢价摊销 (每年相同 )
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8800
长期债权投资 --债券投资（溢价） 800
（ 4）各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9600
贷：应收利息 9600
（ 5）到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89600
贷：长期债权投资 --债券投资（面值） 80000
应收利息 9600
三、可转换公司债券
(一 )可转换公司债券的性质及特点
可转换公司债券,是指企业购入的可在一定时期以后转换为股份的债券,
对发行方,具有 负债性质
属于混合债券 所有者权益性质
对购买方,具有 债权性质
股权性质
在我国,上市公司和重点国有企业经批准可发行可转换债券,
(二 )可转换公司债券的核算原则
企业购入的可转换债券 在转换为股份之前,属于债权性质的投资,因此,在可转换债券未转换为股份之前,其会计处理与长期债权投资相同,并计提利息、
摊销溢折价,
行使转换权利时,按帐面价值 (包括面值、应计利息、
溢价或折价以及计提的减值准备 )转换,除债券面额不足转换 1股股份,按规定可以收取现金以外,其余均转为股权投资,作为转换后股权投资的初始投资成本,
(二 )可转换公司债券核算实例
(CPA91,P152)
(二 )可转换公司债券核算注意事项 (CPA92,P153)? 1.
2.
3.
4.
四、委托贷款的核算
(一 )委托贷款的性质
,企业会计制度,仍然将委托贷款视为投资，但在具体核算时又有别于短期和长期债权投资。
(二 )委托贷款的核算特点
（ 1）单独设置,委托贷款,科目，并在“委托贷款”科目下设置,本金”、
“利息”、“减值准备,等明细科目。
,委托贷款”科目的期末余额，即为委托贷款的账面价值。
(二 )委托贷款的核算特点
(2）委托贷款按期限计提应收利息，增加
“委托贷款”科目的账面价值，并确认投资收益（利息收入），计入损益。
但是，如果委托贷款应收利息到期未收回的，应立即将已确认的利息收入予以冲回，
并在备查簿中登记冲回的利息金额。
其后，收回已冲减利息收入的利息时，首先冲减委托贷款本金。委托贷款已计的利息不计提坏账准备。
(二 )委托贷款的核算特点
（ 3）期末，检查委托贷款本金的可收回性，如果委托贷款本金的可收回金额低于其本金的，应当计提减值准备，计提的减值准备冲减投资收益。
（ 4）在资产负债表中，委托贷款按其长短期性质，分别在“短期投资”或
“长期债权投资”项目中反映。
实例
例：甲企业于 2000年 7月 1日，委托银行贷款给乙企业 300万元，年利率为 6％，
贷款期限 2年，利息于每季度终了后次月的 15日支付。
至 2000年 12月 31日，甲企业尚未收到第三季度利息（甲企业于季末计提利息）。
甲企业根据乙企业的财务状况预计其本金的可收回金额为 200万元。
实例分析
甲企业的会计处理如下；
①第三季度计提利息 =300× 6％ × 25％ =4.5（万元）
借：委托贷款一利息 45000
贷：投资收益一委托贷款利息收入 45000
② 甲企业 10月 15日未收到利息，冲减己确认的利息：
借：投资收益一委托贷款利息收入 45000
贷：委托贷款一利息 45000
实例分析
③ 第四季度确认利息收入（略）。
④年度终了，计提委托贷款本金减值准备：
借：投资收益一委托贷款减值 1000000
贷：委托贷款一减值准备 1000000
第四节 长期投资的期末计价
一、计提减值准备的条件 和判断标准
二、长期债权投资的核算
三、投资的划转
四、投资在会计报表中的披露一、计提减值准备的条件和判断标准
有市价的 （ P161）
1．市价 2年低于帐面价值
2．该项投资暂停交易 1年或 1年以上
3．被投资单位当年发生严重亏损
4．被投资单位持续 2年发生亏损
5．被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
一、计提减值准备的条件和判断标准
无市价的（ P161）：
1,影响被投资单位经营的政治或法律等环境的变化
2,被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化
3,被投资单位所从事产业的生产技术等发生重大变化，被投资单位失去竞争能力，从而导致财务状况发生严重恶化
4,有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形。
二、计提减值准备的会计处理
(一 )方法,单项计提法
(二 )会计处理,类似于短期投资跌价准备,只是将“短期投资跌价准备”帐户改为“长期投资减值准备”帐户即可,
实例 P162例 19
三、投资的划转
(短期投资划转为长期投资 )
例,A企业“短期投资 --K企业”科目的帐面余额 78000元，计提跌价损失准备
20000元,A企业对 K企业的股权投资按成本法核算
由于 A企业改变投资目的，打算长期持有 K企业的股份,
A企业的会计处理如下：
借：长期股权投资 ----K企业 58,000
短期投资跌价准备 --K企业 20,000
贷：短期投资 --K企业 78,000
四、投资在会计报表中的披露
(一 ) 对子公司联营企业合营企业投资的帐面价值 ;
(二 ) 投资的计价方法 ;
(三）短期投资和长期投资的期末计价方法,以及短期投资的期末市价 ;
(四 ) 投资总额占净资产的比例 ;
(五 ) 采用权益法时,投资企业与被投资企业会计政策的重大差异 ;
(六 ) 投资变现及投资收益汇回的重大差异
(七 ) 计提减值准备的情况,
本章结束
投资的概念及分类
短期投资概述
本 短期投资初始投资成本的确定
短期投资 短期投资的现金股利和利息
章 短期投资的期末计价
短期投资的处置
主 长期股权投资概述
长期股权投资初始投资成本的确定
要 长期股权投资 长期股权投资核算的方法 (成本法,权益法 )
成本法与权益法的互换
内 长期股权投资的处置
长期债权投资概述
容 长期债权投资初始投资成本的确定
长期债权投资 长期债权投资的核算
框 其他长期债权投资
长期债权投资的处置
架 长期投资减值 长期投资减值概述
长期投资减值的核算第四章 投资
第一节 短期投资
第二节 长期股权投资
第三节 长期债权投资
第四节 长期投资的期末计价本章教学目的和对学生的要求学习提要
1．了解投资，特别是会计上讲的投资概念、目的和分类 ；
2．掌握短期投资的分类、取得、持有和转让以及期末计价的会计处理；
3．熟练掌握长期投资的分类、长期股权投资、长期债权投资的会计处理
4,掌握长期投资减值准备的条件和会计处理。
本章重点、难点
1．短期投资的入账价值的确认、投资收益的确认及其相关会计处理
2．短期投资期末计价
3．长期股权投资的两种核算方法 —— 成本法和权益法及其相互转换的会计处理
4．长期债权投资的入账价值的确认、投资收益的确认及其债券溢、折价的摊销；
5,长期投资减值准备的会计处理。
第一节 短期投资
一、投资概述
二,短期投资取得的核算
三、短期投资收益的确认
四、短期投资的期末计价
五、短期投资的处置一、投资概述
（ 一 ） 投资的概念及特征
1,定义
广义：指权益性投资 （ 股票投资 ）,债券性投
资,期货投资,房地产投资,固定资产
定义 投资,存货投资等
狭义：仅指权益性投资和债券性投资 。
会计上的概念 ——仅指狭义投资
投资是指企业通过分配来增加财富,或为谋求其他利益,而将资产过渡给其他单位所获得的另一项资产,
2,投资具有以下特征,
（ 1） 投资是以让度其他资产而换取的另一项资产 。 投资的形成过程实质是一个资产实物形态的持续过程,即企业通过让渡一些资产
（ 如实物资产,无形资产等 ） 而换取了被投资单位的一项财务权力 。 因此会计上投资表现为一项资产 。
（ 2）企业财务权力的行使与最初所投出的资产的具体形态无关，企业也按投资的性质
（债权性、股权性）及投资金额的大小行使投资的权力，获得投资的收益。
3、投资所流入的经济利益与其他资产为企业带
来的经济利益在形式上有所不同：
投资 间接获利。要通过分配或改善某种关
系获利；
其他资产 直接获得利益，如销售商品。
(二 )投资的种类
1,按投资的对象和性质分类
债权投资
股权投资
混合投资
2.按投资的目的和期限分类
短期投资,指能随时变化并且持有时间不准
备超过一年的投资 。
目的,利用暂时闲置资金获取短期收益 。
长期投资,指不准备随时变化持有时间在一
年以上的投资 。
目的,影响,控制其他企业的经济业务或
为扩大生产经营规模而准备 。
按投资目的分类,是为了确定投资会计的核算方法和在资产负债表中的列示 。
二、短期投资
（一）概述
1、概念（见前）
2、特点
（ 1）很容易变现；
（ 2）可获得一定的收益；
（ 3）持有时间短；
（ 4）它不以控制被投资企业为目的。
3、会计上短期投资具备的条件
（ 1）能够在公开市场交易，并且有明确的市价；
（ 2）持有投资是作为剩余资金的存放形式，并保持其流动性和获利性，否则应作为长期投资。
（二）短期投资取得成本的确定投资成本是指为取得短期投资实际支付的全部价款，包括买价、税金、手续费等相关费用，但不包括为获得一项投资的同时而获得的一项债权所发生的支出（即利息、应收股利）。
(二 )短期投资取得成本的确定
即：
投资成本
=实际支付的价款（买价和相关费用）
—已宣告发放的应收股利或应收利息
（ 三 ） 短期投资取得的核算
1,帐户设置
短期投资
购买时实际支付 出售或其他原因
的价款
余：实有数
在 "短期投资 "科目下，应按股票、债券等不同的投资性质和种类设置明细帐进行明细核算。
2、核算实例 1
A公司 2000年 12月 26日经某证券公司购入
B公司上市股票 1000股,每股成交价 18元,证券交易印花税按买价 4‰ 计征,另支付手续费
10元 。
投资成本
=1000× 18× （ 1+4‰ ） +10=18072元
借：短期投资 ——股票投资 18072
贷：银行存款 18072
核算实例 2
A公司于 1997年 5月 10日宣告分派现金股利，每 10股派 1元现金股利（含税），
5月 10日在册的股东均可享有该项现金股利，
并定于 5月 25日至 30日发放现金股利。
C企业于 1997年 5月 8日以每股 6元的价格购买 A公司的股票 10000股，假设 C企业为此项投资交纳的税费为 300元,
实例 2分析
5月 8日 C企业购入该项短期投资成本为
=6× 10000＋ 300
= 60300元
借：短期投资 ——股票投资 60300
贷：银行存款
60300
若 C企业于 5月 15日购入
C企业购入该项短期投资成本为
=6× 10000＋ 300-1000
= 59300元
支付的价款中所含的已宣告但尚未领取的现金股利 1000元,作为应收股利处理。
借：短期投资 —— 股票投资 59300
应收股利 1000
贷：银行存款 60300
核算实例 3
A企业 1997年 4月 1日，以 204000元的价格购入 1997年 1月 1日发行的三年期债券，其债券利息按年收取，到期收回本金，债券年利率 8％，该债券票面价值为 200000元，另支付相关税费 1000元。
A企业购入该债券 不准备长期持有。
实例 3分析
A企业购入的该项短期投资成本
=204000＋ 1000－ 200000× 8％ × 3÷ 12
=201000元
支付的价款中所含的分期付息债券利息为
4000元,作为应收利息处理。
借：短期投资 ——债券投资 201000
应收利息 4000
贷：银行存款
205000
如果企业购入作为短期投资的债券是到期还本付息的，则支付的全部价款中所含的自发行日起至购买日止的利息包括在投资的帐面价值中，
并单独核算,
（四）短期投资持有的核算
1,短期投资持有期间所获得的 现金股利 或 债券利
息 的核算
（ 1） 购买时买价中已含有的现金股利或利息
处理原则：
应于 实际收到时,冲减 原记,应收股利,或
,应收利息,帐户,不得调减短期投资的帐面价值,
不得确认为当期投资收益 。
实例：
如例 2（ 2） C公司收到 A公司于 5月 25日发放的现金股利 1000元
借：银行存款 1000
贷：应收股利 1000
（ 2）购买时买价中不含有 现金股利 或 债券利息
处理原则：
应于 实际收到时,冲减 投资的 帐面价值,
不得确认为当期投资收益 。
核算举例：
如例 2（ 1） C公司收到 A公司于 5月 25日发放的现金股利 1000元
借：银行存款 1000
贷：短期投资 1000
*短期投资持有期间所获得的现金股利或利息,
作为投资成本的收回,冲减投资的账面价值 。
2、对短期投资持有期间的 非现金股利（股票股利）
处理原则,
不得确认调整短期投资的帐面价值，对于企业收到的股票股利，只在备查帐薄中登记，其收益于最终出售时确认入帐。
模拟炒股
1、选出你看好的股票；
2、作出购买记录（购买时间、价格）
3、作出涨、跌记录；
4、作出转让记录（时间、卖价、收益或损失）
（五）短期投资的期末计价
1,性质
按照一定的方法确定期末持有的短期投资在资产负债表上反映的价值,并进行相应帐务处理的过程 。
2、短期投资期末计价的方法
----成本与市价孰低法
（ 1） 含义
它要求企业在编制资产负债表时,
在成本与市价之间选择较低者作为短期投资的帐面价值,并反映在资产负债表上,并把市价低于成本的差额作为当期损失,不考虑市价上涨的收益,是谨慎性原则的具体体现 。
（ 2） 成本与市价孰低法的含义
成本,指按照短期投资成本计量方法确认的短期投资的入帐金额 。
市价,指所持有的证券在证券市场挂牌的交易价格。在 期末 运用时，应以资产负债表时所持证券在证券市场上的 收盘价为市价,而且应将该市价资料在财务报告中 加以披露,以便报表阅读者的理解和注册会计师的审核，以确定市价真实可信，
不能为操纵利润而虚设市价。
（ 3） 具体运用
① 单项计提法 繁琐,但最精确
② 类别计提法 适中
③ 总额计提法 简单,但不精确如果某项短期投资比较重大（如占整个短期投资 10％及以上），则应按单项投资为基础计算并确定计提的跌价损失准备。
（ 4） 帐务处理
① 帐户设置
短期投资跌价准备
转销的跌价准备 计提入帐的跌价准备
余：本期期末计提的跌价准
备实有数
性质：短期投资的备抵科目,仍属资产类,但结构为负债类 。
② 计提金额及注意事项
同,存货跌价准备”账户 的使用完全相同,
计提时,
借：投资收益
贷：短投跌价准备
冲销时 (冲销到余额为零为止 ):
借：短投跌价准备
贷,投资收益
注,在资产负债表上,短期投资,项目按照减去,跌价准备,后的净额填列 。
（六）短期投资的处置
1,基本作法：
（ 1） 处置短期投资时，按所收到的处置净收入
与短期投资帐面价值的差额 确认 为 投资损益
（ 2）计提的投资跌价准备的处理
处置时，按 单项 投资 计提 的，同时结转 ; 按 类别或总额计提 的，不同时结转,待期末时再予以调整。
（ 3） 部分处置某项短期投资时,成本的结转
应按该项投资的平均成本确定其处置部分的成本 。
2、核算实例
某企业处理一项短投,取得净收入 98,000
存入银行,该投资成本为 90,000,按单项计提的跌价准备为 3,000。
借：银行存款 98,000
短投跌价准备 3,000
贷：短期投资 90,000
投资收益 11,000
第二节 长期股权投资
一、长期股权投资的概述
二、长期股权投资 初始投资成本的确定
三、新的投资成本的确定
四、长期股权投资的成本法
五、长期股权投资的权益法
六、成本法与权益法的转换
七、长期股权投资的处置一、长期股权投资概述
（一）概念通过投资取得被投资单位的股权，成为被投资单位的股东，并按持股比例享受权益，承担责任。
（二）特点
1、通常是长期持有，以期通过股权投资达到控制被投资单位或对被投资单位施加重大影响，或为了与被投资单位建立密切关系，以分散经营风险；
2、能够为企业带来较大收益，并且风险较大；
3、一般投资额大，期限较长；
4、除股票投资外，长期股权投资通常不能随时出售。
（三）投资方式（取得股权投资的方式）
1、在证券市场上用货币资金购买；
2、用企业资产投资于其他企业（按,公司法,规定，
不得超过企业净资产的 50%）
（ 四 ） 投资类型按对被投资单位产生的影响分：
1,控制性股权投资形式上,直接拥有被投资单位 50%以上的表决权资本实质上,虽然直接拥有被投资单位 50%以下的表决权资本,但对被投资单位具有实质性控制权 。 如：
① 根据单位或协议,有权控制被投方的财务和经营政策；
② 有权控制被投方董事会等类似权力机构的多数成员 。
③ 在董事会或类似权力机构有半数以上的投票权；
④ 通过与其他投资者的协议,拥有被投方 50%以上的表决权资本 。
2,共同控制性股权投资
仅指共同控制实体,指两个或多个企业共同投资建立的实体,该被投资单位的财务和经营政策,经由投资双方或若干方按合同明示共同决定 。
3,重大影响性股权投资
形式上,投方拥有被投方 20%—50%的表决权
资本
实质上,只具有 20%以下的表决权资本,但符
合下列条件之一：
① 在被投方的董事会或类似权力机构派有代表；
② 参予被投方的政策制定过程；
③ 向被投方派出管理员；
④ 依赖投资方的技术资料；
⑤ 其他足以证明投对被投有重大影响的情况 。
4,无控制,无共同控制,且无重大影响
① 直接拥有被投方 20%以下的表决权资本,
同时不存在其它实施重大影响和途径；
②直接或间接拥有被投方 20%或以上的表决
权，但实质上不具有控制，共同控制重大
影响的途径。
二、长期股权投资成本的确定
（一）长期股权投资初始投资成本的确定
1、总原则
按照历史成本核算原则，企业 取得 的投资，
在取得时应以 初始投资成本 计量，
初始投资成本 是指为获得一项投资而付出的代价，包括买价和其他相关费用，但在特殊情况下，也可以按照其他合理的方法确定。
注,不包括取得长期股权投资时所发生的评
估、审计、咨询等 费用（属于管理费用）。
2、具体确定
（ 1）以现金 (包括银行存款,其他货币资金 )购入的长期股权投资
初始投资成本
=全部价款 (包括税金、手续费等相关费用 )
-已宣告尚未领取的现金股利实例
A企业 20X0年 4月 1日以银行存款购入 B公司已宣告但尚未分派现金股利的股票 100000股,作为长期投资,每股成交价 4.8元,其中,0.2元为已宣告但尚未分派的现金股利,股权登记日为 4月 10日 。
另支付相关税费 2000元 。 A企业于 4月 11日收到 B公司发放的现金股利 。
A企业 计算初始投资成本 如下,
成交价 （ 10000× 4.8） 480000元
加：税费 2000元
减：已宣告现金股利 （ 100000× 0.2） 20000元
初始投资成本 462000元
（ 2）以非现金资产对外投资形成长期股权投资
初始投 投出资产的 支付的相
资成本 = 帐面价值 + 关税费实例
甲企业于 20X1年 1月 1日以原材料对乙企业投资，占乙企业注册资本的 5％，甲企业对该项投资计划长期持有。
投出原材料的账面余额为 9,500,000元，
该项原材料已计提减值准备 30,000元，该项原材料计税价格为 1,000,000元，增值税税率为 17%。（假设不考虑另支付的相关税费）：
甲企业该项投资的初始投资成本
=9,500,000－ 30,000+1,000,000× 17%
=1,117,000（元）
（二）新的投资成本的确定
1、追加投资由成本法改为权益法
初始投资成本
=追溯调整后投资的帐面价值 (不含股权投资差额 )+追加的投资成本 (价款和相关税费 )
注,
帐面价值是指投资的帐面余额扣除长期投资减值准备后的余额,
2、权益法核算的长期股权投资,存在股权
投资差额的情况下新的投资成本
=初始投资成本 ± 股权投资差额
3、收到被投资单位分派的属于投资前累积盈余的分派额时
新的投资成本
=初始投资成本 -收到投资前累计盈余分配的利润或现金股利
4、减少投资由权益法改为成本法时
新的投资成本 =投资的帐面价值三、长期股权投资损益的核算对于长期股权投资损益的确认，会因其对长期股权投资核算采用不同的方法，损益的确认而不同。不同的方法是指成本法或权益法。在甚麽情况下采用成本法或权益法，方法的选择因情况而定。
实质,是否对被投资企业 具有控制，共同控制或重大影响；
形式,投资占被投资企业有表决权资本的比例是否达到 20%。
(一 )长期股权投资的成本法
1,含义：
成本法是指投资后按实际成本确认投资的账面价值,并在持有期间一般不因被投资单位净资产的增减而变动投资账面价值的方法 。 即是说,长期股权投资,帐户的余额始终反映长期投资的历史成本 。
2,适用范围
下列情况采用成本法核算：
① 投资企业对被投资单位 无控制,无共同控
制且无重大影响 （ 实质 ） 时采用成本法,通
常情况下投资方拥有被投方 20%以下 （ 形式 ）
的表决权资本 。
② 被投资单位在严格的限制条件下经营，其间
投资企业转移资金的能力受到限制 。如：被
投企业在国外，外汇受所在国管制外汇汇出
受到限制。
3,账户设置
开设帐户,长期股权投资,帐户
长期股权投资
取得投资时 1.收到投资前累积盈余的分配 ;
2.成本法改为权益法时 ;
3.转让或收回投资时,
余额
注意,
这个帐户除了 按被投资单位 开明细帐外,一般不需要开特殊的明细帐,
4,成本法的具体核算
（ 1） 取得投资时,以实际投资成本入帐
借：长期股权投资
应收股利 (已宣告但尚未收取的现金股利 ）
贷：银行存款 （ 实际支付的价款和相关税费 ）
或
借,长期股权投资等账户
贷,原材料
应交税金 ——应交增值税 （ 销项税额 ）
无形资产等帐户
（ 2）在 投资持有过程中,受资（被投资）
企业净资产发生变动,投资方不调整
,长期股权投资”的帐面价值。即：不需
要作账。
（ 3） 在 投资持有过程中,收到受资企业宣告发
放的 现金股利或利润 时：
① 属于接受 投资前 的累计盈余分配额,作为 冲
减投资成本 处理
借：应收股利 （ 或银行存款 ）
贷：长期股权投资 ——投资成本
② 属于接受 投资后 的累计盈余分配额,作为 投资收益 处理
借：应收股利 （ 或银行存款 ）
贷：投资收益
注,
收到被投资单位发放的 股票股利,暂不入帐 。
（ 4） 投资持有过程中,如果投资价值发生重大,
持久性贬值,可计提长期投资减值准备 。
(后面单独介绍 )
注意：教材 P128~131
（二）长期股权投资的权益法
1,含义：
权益法是指投资最初以投资成本计价，以后 根据 投资企业享有 被投资单位所有者权益份额的变动 而对投资的帐面价值进行调整 的一种方法。
2,适用范围：
投资企业对被投资企业 具有控制,共同控制或重大影响时,采用权益法核算,
一般表现为投资企业占受资企业 20%以上的表决权资本,具体为：
20%< 占表决权资本的比例 ≤50% 采用权益法
50%<占表决权资本的比例 采用权益法且编合并报表
3,账户设置
长期股权投资
----被投资单位 ----投资成本
----股权投资差额
----损益调整
----股权投资准备
注,必须开设 四个 明细帐
4,权益法的具体核算
(1)取得投资时
以实际成本入帐,但要考虑股权投资差额 。
股权投资差额
=初始投资成本 -投资时被投资方所有者权益总额
× 持股比例
计算结果＞ 0 可称为股权投资损失差额
计算结果＜ 0 可称为股权投资收益差额
调整后 (新 )的投资成本 (应享有的份额 )
=初始投资成本 +(-)股权投资差额实例
A公司 2000年取得投资时的处理
A公司 2000年 1月 1日在证券市场购买 B公司股票作长期投资时,B公司所有者权益总额为 2000万元,A公司花 1200万 （ 包括买价,佣金等手续费 ） 获得 B公司 70%的表决权股本 。
A公司 2000年 取得投资时 的处理
股权投资差额
=1200-2000× 70%=1200-1400=-200万
调整后投资成本 (应享有的份额 )
=1200+200=1400万
账务处理,
借：长期股权投资 ----投资成本 1200万
贷：银行存款 1200万
借：长期股权投资 ----投资成本 200万
贷：长期股权投资 ----股权投资差额 200万及时练习题
A企业于 1996年 4月 1日以 480,000元投资 B企业普通股，占 B企业普通股的 20％，并具有重大影响,B企业
1996年度所有者权益变动如下（单位：元）：
日 期 项 目 金 额
96年 1月 1日 股本 900,000
资本公积 100,000
盈余公积 100,000
未分配利润 100,000
96年 3月 20日 分配现金股利 100,000
3月 21日 接受实物捐赠 300,000
12月 31日 全年净利润 400,000
12月 31日 所有者权益合计 2,000,000
及时练习题参考答案
A企业按权益法核算对 B企业的投资
（ 1）投资时 B企业所有者权益
＝ 900000＋ 100000＋ 100000＋ 100000－ 100000＋ 300000
＋ 400000× 3÷ 12＝ 1500000(元 )
（ 2） A企业应享有 B企业所有者权益的份额
＝ 1500000× 20％＝ 300000（元）
（ 3）投资成本与应享有 B企业所有者权益份额的差额
＝ 480000－ 300000＝ 180000（元）
（ 4）会计分录：
借：长期股权投资 --B企业（投资成本） 480000
贷：银行存款 480000
借：长期股权投资 --B企业（股权投资差额） 180000
贷：长期股权投资 --B企业（投资成本） 180000
(2)股权投资差额的处理
①股权投资差额产生的原因
A,被投资单位按公允价值计算的所有者权
益高于或低于帐面价值 ;
B,被投资单位有未入帐的商誉,
② 具体处理
A.股权投资损失差额 的摊销,暂停和恢复
股权投资损失差额,按一定的期限 平均摊销,
将它作为投资收益的调整项目 ;
如合同规定投资期限,按投资期限摊销 ;
如合同没有规定投资期限,按不超过 10年
(含 10年 )的期限摊销 ;
借：投资收益
贷：长期股权投资 —股权投资差额
在确认被投资单位发生的 净亏损 而使 长期股权投资帐面价值减至零的,尚未摊销的股权投资差额当期 不再摊销,直到被投资单位实现净利润,投资企业按分享的份额 恢复 投资的帐面价值至投资成本后再予以摊销（ P135第三）
在累计计算股权投资差额摊销期限时,应不包括暂停摊销的期间,
但在按照投资合同确定的投资期限摊销的,应在恢复摊销以后的剩余期限内进行摊销,
B、股权投资收益差额的处理如果是 股权投资收益差额,一次转入 计入,资本公积 ----股权投资准备,账户,
借,长期股权投资 —股票投资差额
贷,资本公积 ----股权投资准备
例,P133例 8
(3)在 投资持有过程中,被投资单位实现净损益的处理
在权益法下,在投资持有过程中,受资企业实现净损益,投资方 要 调整,长期股权投资,账户的帐面价值,且在,损益调整,明细账上核算 。
① 受资方实现净利润首先：
投资企业应按所持表决权资本比例计算应享有的份额,调增,长期股权投资 ----损益调整,
账户
借：长期股权投资 —损益调整
（ 对方净利润 × 持股比例 ）
贷：投资收益其次,
收到受资企业 投资后 实现的净利润分派的利润或现金股利时,冲减,长期股权投资 ----损益调整,帐户,
但收到分派的利润或现金股利,属于被投资企业 投资前 实现的净利润分配额,应 冲减,长期股权投资 ----投资成本,帐户
借：银行存款 （ 应收股利 ）
贷：长期股权投资 —（损益调整）
长期股权投资 ----投资成本实例
甲 公司 2000年 1月 1日 在证券市场购买乙公司股票作长期投资时，乙公司所有者权益总额为 2000万元，甲公司花 1500万（包括买价、佣金等手续费）
获得乙公司 70%的表决权股本。
2000年 12月 31日,乙公司实现净利润 100万元 ;
2001年 3月 8日乙 宣告分派现金股利 90万元,其中有 40万元属于投资前的分配额,
注：股权投资差额按 10年摊销。
取得投资时
股权投资差额
=1500-2000× 70%=1500-1400=100万
调整后投资成本 (应享有的份额 )
=1500-100=1400万
账务处理,
借：长期股权投资 ----投资成本 1500万
贷：银行存款 1500万
借：长期股权投资 ----股权投资差额 100万
贷：长期股权投资 ----投资成本 100万
2000年 12月 31日,被投资企业实现净利润时借：长期股权投资 —损益调整 70万（ 100× 70%）
贷：投资收益 70万
2000年 12月 31日,摊销股权投资损失差额借,投资收益 10万贷,长期股权投资
—股权投资差额 10万 (100÷ 10)
2001年 3月 8日,宣告分派股利时借：应收股利 63万 (90× 70%)
贷：长期股权投资 ----损益调整 35万 (50× 70%)
----投资成本 28万
② 受资方发生亏损
受资方发生亏损,投资企业按所持表决权资本比例计算应享有的份额 调减,长期股权投资 ----损益调整,账 户,并 以长期股权投资 总账 的账面价值减至零为限,不足部分作备查登记,受资企业今后年度实现利润,应 先抵补 当年未冲减亏损,
剩余部分恢复,长期股权投资 ----损益调整,账户 。
借：投资收益
贷：长期股权投资 ----损益调整
仍以前例,假定 2001年 12月 31日,乙公司出现亏损 2400万元。
分析,
1,甲公司应按持股比例计算应分担的亏损份额,减
少“长期股权投资 ----损益调整”帐户,金额以长期
股权投资总帐的帐面价值减至零为限 ;多余的亏
损备查登记
2,此时,还应考虑股权投资差额是否应该摊销甲公司 2001年 12月的会计处理
2001年 12月 31日
甲公司应分亏损 =2400× 70%=1680万元
甲公司此时的长期股权投资 总账的帐面价值
=投资成本 (1500-100-28)+股权投资差额 (100-
10)+损益调整 (70-35)
=1497万元
借：投资收益 1497万
贷：长期股权投资 ----损益调整 1497万
剩余的 183万元,备查登记,
股权投资差额暂停摊销
假定 2002年 12月 31日,乙公司实现净利润
300万元,2003年 12月 31日实现净利润 2000万元,这两年甲公司应如何作帐务处理?
分析,
1.被投资企业乙公司 2002年,2003年实现净利
润，甲公司应计算享有的份额,先抵补 2001
年未冲减亏损，剩余部分恢复“长期股权投
资 ----损益调整”帐户。
2,考虑股权投资差额是否应该恢复摊销?
2002年 12月 31日
借：长期股权投资
—损益调整 27万（ 300× 70%-183）
贷：投资收益 27万
此时,股权投资差额仍然不能摊销,因为尽管被投资单位乙公司实现净利润,但投资企业甲公司按分享的份额恢复长期股权投资的帐面价值时,
还没有恢复至投资成本 1372(1400-28)万元,
2003年 12月 31日
借：长期股权投资
—损益调整 1400万（ 2000× 70%)）
贷：投资收益 1400万
此时,股权投资差额可以摊销,(注意摊销期限 )
因为乙公司实现净利润,甲公司按分享的份额恢复长期股权投资的帐面价值时,已经恢复到 1427万元 (2002
年的 27万元 +2003年的 1400万元 ),满足了恢复至投资成本 (1372万元 )的要求,
借,投资收益 10万元
贷,长期股权投资 —股权投资差额 10万
P136例 9
③ 在投资持有过程中受资方实现净损益后,投资方调帐时的注意事项
P135第四
A,计算应享有或应分担的份额时,应 以取得被投资单位 股权后 发生的净损益为基础,投资前被投资单位实现的净损益不包括在内 。 投资前被投资单位实现的净损益已包括在取得时的初始成本中,
P136第五
B.如果被投资单位实现的净利润中包括 法规或企业章程规定不属于投资企业的净利润,应按扣除 不能由投资企业享有的净利润的部分 后 的金额计算,比如,
外商投资企业实现的净利润按一定比例提取的职工奖励与福利基金,
企业交纳的承包利润等,
(4)在 持股过程中,被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理
在持股过程中,被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动,投资企业 要按持股比例计算应分享的份额 调整,长期股权投资 —--股权投资准备,账户,同时 增加,资本公积 ----股权投资准备,账户,
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
接受捐赠非现金资产时
a,受资企业的会计处理
接受捐赠时
借,有关资产帐户贷,资本公积 ----接受非现金资产捐赠准备
递延税款
出售或使用该项资产时
借,银行存款
贷,固定资产清理等帐户
借,递延税款
贷,应交税金 ----应交所得税
借,资本公积 ----接受非现金资产捐赠准备
贷,资本公积 ----其他资本公积
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
b,投资企业的会计处理 （ P138例 10）
当被投资单位接受捐赠时,按持股比例应分享的份额
借：长期股权投资 ----股权投资准备
贷：资本公积 ----股权投资准备
当被投资单位出售资产时,投资企业不进行会计处理
当投资企业自己出售该项股权时
借,资本公积 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----其他资本公积
① 受资企业接受捐赠资产等所引起的所有者权益的变动
接受捐赠现金资产时
a,受资企业 的会计处理借,银行存款贷,资本公积 ----接受现金捐赠
b,投资企业 的会计处理
当被投资单位接受捐赠时,按持股比例应分享的份额
借：长期股权投资 ----股权投资准备
贷：资本公积 ----股权投资准备
② 因被投资单位增资扩股等原因而增加的资本或股本溢价
被投资单位的会计处理
借,银行存款
贷,股本或实收资本
资本公积 ----股本或资本溢价
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备
③ 被投资单位接受外币投资而形成的外币资本折算差额
被投资单位的会计处理
借,银行存款
贷,股本或实收资本
资本公积 ----外币资本折算差额 (可能借方 )
投资企业的会计处理 (CPA132)
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备 (可能借方 )
④ 被投资单位专项拨款转入资本公积的处理
被投资单位的会计处理
收到拨款时
借,银行存款
贷,专项应付款
使用拨款时,没有形成资产的
借,专项应付款
贷,银行存款
使用拨款时,形成资产的
借,有关资产帐户
贷,银行存款
形成资产部分转入资本公积
借,专项应付款
贷,资本公积
④ 被投资单位专项拨款转入资本公积的处理
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备
⑤ 被投资单位关联交易差价形成资本公积的处理
被投资单位的会计处理 (今后 <高级财务会计 >介绍 )
投资企业的会计处理
按持股比例计算应分享的份额
借,长期股权投资 ----股权投资准备
贷,资本公积 ----股权投资准备及时练习题 1
A公司于 2000年 1月 1日从证券市场上购入 B公司 30%(450万股 )的股份,
实际支付价款 640万元 (含支付的相关税费 10万元 );
B公司 2000年 1月 1日的所有者权益为 2000万元 (其中,股本为 1500万元,
资本公积为 100万元,盈余公积为 100万元,未分配利润为 300万元 ).
B公司 2000年实现净利润为 200万元,按实现净利润的 10%提取法定盈余公积金,5%提取法定公益金,
2001年 B公司发生亏损 50万元,用 2000年度的未分配利润每股分派现金股利 0.1元,每 10股派发股票股利 1股,2001年 B公司接受现金捐赠 60万元 ;
A公司采用权益法核算对 B公司的投资,股权投资差额按 10年摊销,
要求,编制 A公司 2000年和 2001年与投资有关的会计分录,计算 A公司
2001年 12月 31日的长期股权投资帐户的余额,
及时练习题 1参考答案
投资时,
借,长期股权投资 ----投资成本 640
贷,银行存款 640
借,长期股权投资 ----股权投资差额 40
贷,长期股权投资 ----投资成本 40
调整 2000年 B公司实现利润,
借,长期股权投资 ----损益调整 60
贷,投资收益 60
2000年股权投资差额摊销
借,投资收益 4
贷,长期股权投资 ----股权投资差额 4
及时练习题 1参考答案
调整 2001年 B公司亏损,
借,投资收益 15
贷,长期股权投资 ----损益调整 15
调整 B公司宣告并支付现金股利
借,应收股利 45
贷,长期股权投资 ----损益调整 45
借,银行存款 45
贷,应收股利 45
对股票股利不作帐务处理及时练习题 1参考答案
调整 B公司接受现金捐赠,
借,长期股权投资 ----股权投资准备 18
贷,资本公积 ----股权投资准备 18
摊销 2001年股权投资差额
借,投资收益 4
贷,长期股权投资 ----股权投资差额 4
A公司 2001年 12月 31日长期股权投资帐户的余额 =650万元及时练习题 2
A企业 1995年 1月 2日向 H业投出如下资产（单位：
元）
项 目 原始价值 累计折旧 公允价值
机 床 500,000 150,000 400,000
汽 车 450,000 50,000 420,000
土地使用权 150,000 － 150,000
合 计 1,100,000 200,000 970,000
A企业的投资占 H企业有表决权资本的 70％，其投资成本与应享有 H企业所有者权益份额相等。
1995年 H企业全年实现净利润 550,000元； 1996年 2月份宣告分派现金股利 350,000元； 1996年 H企业全年净亏损
2,100,000元； 1997年 H企业全年实现净利润 850,000元及时练习题 2参考答案
（ 1）投资时
借：长期股权投资 --H企业（投资成本） 900,000
累计折旧 200,000
贷：固定资产 950,000
无形资产 --土地使用权 150,000
及时练习题 2参考答案
（ 2） 1995年 12月 31日
借：长期股权投资 --H企业（损益调整） 385,000
（ 550,000× 70
％）
贷：投资收益 --股权投资收益 385,000
（ 3） 1995年末“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额＝ 900,000＋ 385,000＝
1,285,000元。
及时练习题 2参考答案
（ 4） 1996年宣告分派股利
借：应收股利 --H 企业 245,000（ 350,000× 70
％）
贷：长期股权投资 --H企业（损益调整） 245000
宣告分派股利后“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额＝ 1,285,000－ 245,000＝ 1,040,000
（元）
及时练习题 2参考答案
（ 5） 1996年 12月 31日
借：投资收益 --股权投资损失 1,040,000 (注 )
贷：长期股权投资 --H企业（损益调整） 1,040,000
（ 6） 1996年 12月 31日“长期股权投资 --H企业”科目的帐面余额为零。
注：通常情况下，长期股权投资的帐面价值减记至零为限。备查登记中应当记录未减记长期股权投资的金额为 430,000元
430,000=（ 2,100,000× 70％－ 1,040,000）。
及时练习题 2参考答案
（ 7） 1997年 12月 31日可恢复“长期股权投资 --H企业”科目帐面价值
＝ 850,000× 70％－ 430,000
＝ 165,000（
元）
借：长期股权投资 --H企业（损益调整） 235000
贷：投资收益 --股权投资收益 235000
(5)采用权益法核算时应注意的问题（ P138）
① 中止采用权益法时,对中止前被投资方实现的净损益,仍应按权益法调整投资的帐面价值,并确认投资损益 ;
② 如果按会计制度规定,投资方对被投资方的投资 应按 权益法核算,但投资方 未按 权益法核算的,其后该按权益法核算时,如 为重大的会计差错,应 调整发现年度的年初 留存收益,
股权投资差额应按投资时的投资成本与应享有投资时被投资方所有者权益的份额计算,并作相应的调整,
③ 投资方由于 追加投资,而使长期股权投资由成本法改为权益法 核算时,,按追溯调整后股权投资差额的余额,加或减追加投资时形成的新的股权投资差额后的总额,按 剩余摊销年限一并摊销,
④ 投资方 投资后,因 被投资方 的各种原因而调整前期留存收益 的,投资方也应按相关期间的持股比例计算调整留存收益 ;
如果被投资方调整前期资本公积的,投资方应具体情况按上述原则分别处理 ;
如果被投资方的差错产生在 投资前,并将累计影响数调整投资前的留存收益的,投资方应调整股权投资差额 ;
如果被投资方仅就所有者权益各项目所作调整,并不影响所有者权益总额的,投资方长期股权投资的帐面价值不变,可能只是调整明细科目,
(5)采用权益法核算时应注意的问题
实例,
A企业 2000年起拥有 B公司股权的 65%.
2002年 B公司发现 2001年度的重大会计差错计
9,000,000元未作为费用计入损益,所得税的税率为
33%,其累计影响净利润的数额为 6,030,000元,B公司将其中的 15%调整了盈余公积,其余调整未分配利润,
A企业应作如何处理?
(5)采用权益法核算时应注意的问题
例题分析
A企业的会计分录为,
借,利润分配 ----未分配利润 3,331,575
盈余公积 ----法定盈余公积 391,950
----法定公益金 195,975
贷,长期股权投资 ----损益调整 3,919,500
六、成本法与权益法的转换
(一 )权益法 成本法
1.转换条件
投资单位对被投资单位的持股比例下降,
或其他原因对被投资单位 不再具有控制、共同控制或重大影响时,应 中止 采用 权益法,改 按成本法 核算,
六、成本法与权益法的转换
2.核算原则
在中止采用权益法时,按 长期股权投资的帐面价值 作为新的投资成本 ;
与该项投资的有关的 资本公积准备项目,
不做任何处理,
被投资单位宣告 分派的利润或现金股利 时,
属于 已计入 长期股权 投资帐面价值的 部分,作为新的投资成本的收回,冲减投资成本,
(一 )权益法转为成本法
3.核算实例 (CPA85,P139)
(二 )成本法转为权益法
1,转换条件
投资单位对被投资单位的持股比例增加,或其他原因对被投资单位 具有控制、共同控制或重大影响时,应 中止 采用 成本法,改 按权益法 核算,
2,核算原则
长期股权投资由成本法 权益法
(1)计算初始投资成本
转换时 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )
转换后 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )+追加投资成本
(2)与该项投资的有关的 资本公积准备项目,不做任何处理,
2,核算原则
(3)计算 股权投资差额
①采用 追溯调整法 时，应当 计算 初次投资时 形成 的股权投资差额，并 追溯调整应摊销 的金额；
② 追加投资后,还应计算因追加投资而形成 新的股权投资差额 。
③追加投资后,在 摊销 股权投资差额时,
一般应当分别计算摊销 ;
金额不大的可以计算合计数，在剩余尚可摊销年限内一并摊销。
3.核算实例
A企业于 20x1年 1月 1日以 520,000元购入 B公司股票,占 B公司实际发行在外股数的 10％,另支付
2,000元税费等相关费用,A企业采用成本法核算 ;
20X1年 5月 2日 B公司宣告分派 20X0年度的股利,每股分派 0.1元的现金股利,A企业可以获得
40,000元的现金股利 。
20x1年 7月 2日,A企业又以 1,791,900元购入 B
公司实际发行在外股数的 25%,另支付 9,000元税费等相关费用 。 至此持股比例达 35%,改用权益法核算,。
3.核算实例接上页,
如果 20x1年 1月 1日 B公司所有者权益合计为
4,500,000元,20x1年 1月 1日至 6月 30日实现的净利润为 400,000元,20x1年度全年实现净利润为
800,000元。
A企业和 B公司的所得税税率均为 33％ 。 股权投资差额按 10年平均摊销,不考虑追溯调整时股权投资差额摊销对所得税的调整 。
3.核算实例
---- A企业的会计处理 (成本法 )
① 2OX1年 1月 1日 初次投资时借：长期股权投资
——B公司 522,000（ 520,000＋ 2,000）
贷：银行存款 522,000
② 20X1年宣告分派现金股利时借：应收股利 40,000
贷：长期股权投资 ——B公司 40,000
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
③ 20X1年 7月 2日,再次投资时,采用 追溯调整法,调整原投资的账面价值,
20X1年投资时产生的股权投资差额 (损失差额 )
=522,000－ （ 4,500,000× 10％ ） =72,000（ 元
20X1年 1－ 6月份应摊销股权投资差额 (减少投资收益 )
=72,000÷ 10÷ 2=3,600（ 元 ）
20X1年 1－ 6月份应确认的投资收益 (增加投资收益 )
=400,000× 10％ =40,000（ 元 ）
成本法改为权益法的累积影响数 (对净利润的影响,暂不考虑所得税 )=40,000－ 3,600=36,400（元）
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
首先,中止成本法,
借,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 482000
贷,长期股权投资 ----B公司 482000
其次,补充登记初次投资时,追溯调整应计的股权投资差额及其摊销
借,长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 72000
贷,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 72000
借,投资收益 3600(72000÷ 10÷ 2)
贷,长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 3600
最后,计算追溯调整应分享的利润
借,长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40000
贷,投资收益 40000
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理将以上会计分录合并,得出复合会计分录如下,
借：长期股权投资 (B公司 )----投资成本
410,000 (522,000 -40,000 -72,000)
长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额
68,400 (72000-3600)
长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40,000
贷：长期股权投资 —B公司
482,000 (522,000-40,000)
投资收益 36,400 (40,000-3,600)
3.核算实例 (转换当时 )
----A企业的会计处理
④ 计算 成本法转为权益法时的投资成本
转换时 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )
=410,000+40,000=450,000
借,长期股权投资 (B公司 )----投资成本 40,000
贷,长期股权投资 (B公司 )----损益调整 40,000
3.核算实例 (转换以后,追加投资当时 )
----A企业的会计处理
⑤ 计算 追加投资 当时 的 投资成本
= 1,791,900＋ 9,000=1,800,900
借：长期股权投资 (B公司 )----投资成 本 1,800,900
贷：银行存款 1,800,900
转换后 初始投资成本
=追溯调整后 形成的投资 账面价值 (不含股权投资差额 )+追加投资成本 =450,000+1,800,900=2,250,900
3.核算实例 (转换以后,追加投资当时 )
----A企业的会计处理
⑥ 计算 追加投资时 的 股权投资差额股权投资差额
=1,800,900－ （ 4,500,000－ 400,000＋ 400,000） × 25%
或
=2,250,900-（ 4,500,000－ 400,000＋ 400,000） × 35%
=675,900
借：长期股权投资 (B公司 )----股权投资差额 675,900
贷：长期股权投资 (B公司 )----投资成本 675,900
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
计算 A企业应享有 B公司所有者权益的份额
=(4,500,000-400,000+400,000) × 35%
=1,575,000(元 )
转换后的初始投资成本 = A企业应享有 B公司所有者权益的份额
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
⑦ 计算转换后的股权投资差额并摊销转换后的股权投资差额 = 68,400＋ 675,900=744300
股权投资差额按 10年摊销,追溯调整时形成的,由于 20X1年 1－
6月份已经摊销了 6个月,因此,尚可摊销年限为 9.5年,114
个月 。 追加投资形成的,按 10年摊销
20X1年 7－ 12月份应摊销额
=（ 68,400÷ 114× 6+675,900 ÷ 10
=71,190（ 元 ）
借：投资收益 —股权投资差额摊销 71,190
贷：长期股权投资 —B公司 （ 股权投资差额 ） 71,190
3.核算实例 (转换以后 )
----A企业的会计处理
⑧ 计算 20X1年 7－ 12月份应享有的投资收益
=400,000× 35％ =140,000（ 元 ）
借：长期股权投资 (B企业 )----损益调整 140,000
贷：投资收益 ——股权投资收益 140,000
七、长期股权投资的处置
投资的处置是指投资的转让、出售时所作出的处理。
(一 )核算原则
1、处置长期股权投资的损益应当在 符合股权转让的条
件时 才能确定 ;
处置损益 =净收入 -账面价值 -应收股利
2、处置时 已计提的减值准备的处理（ P163最后一行） ;
3、处置时原 计入 资本公积准备项目 的金额 转入,资本公
积 ----其他资本公积,科目 ;
4、处置时投资成本的结转（ P164）。
(二 )实例（ P163例 20）
第三节 长期债权投资
一、长期债权投资概述
二,长期债权投资 初始投资成本的确定
三,长期债权投资的核算
四,可转换公司债券
五,委托贷款的核算
一、长期债权投资概述
1、概念
指通过投资拥有被投资单位的债权，投资企业成为被投资单位的债权人，并按所持债券享有收益。
2、特点
（ 1）只能按约定利率收取利息，到期收回本金；
（ 2）债权投资可以转让，但在债权债务方约定的
期限内一般不能要求债务单位提前偿还本
金；
（ 3）债权投资有一定的债权风险。
二、长期债权投资初始投资成本的确定
买价
初 金额较大 的计入“长期债权投资 ----债券费用”
始 相关费用
投 金额较小 的计入当期损益“投资收益”
资 一次性还本付息 的债券购买时包含有利息应计入
成,长期债权投资 ----应计利息 ;
本 利息
分期付息,到期还本 的债券,实际支付的价款中含有
的利息,应计入“应收利息”账户,
实例
A企业 1997年 7月 1日,以 520,000元的价格购入 1997年 1月 1日 发行的五年期债券,债券年利率 8％，债券面值 500,000元。
A企业购买债券的投资成本为：
实际支付价款,520000
减,6个月的利息 20000
（ 5 00000× 8％ ÷ 2）
投资成本为,500000
三、长期债权投资的核算
（ 一 ） 长期债权购买的核算
1,长期债权的购买价格
根据债券发行时市场利率与票面利率的不同对比关系,购买有以下三种方式：
（ 1） 平价购入 购买价 =面值
市场利率 （ 实际利率 ） =票面利率 （ 名义利率 ）
（ 2） 溢价购入 购买价 >面值
市场利率 （ 实际利率 ） < 票面利率 （ 名义利率 ）
（ 3） 折价购入 购买价 <面值
市场利率 （ 实际利率 ） > 票面利率 （ 名义利率 ）
（ 4）溢、折价的实质
溢价 —— 为以后多得利息而事先付出的代价；
折价 —— 为以后少收利息而事先得到的补偿。
（ 5）长期债券投资溢价或折价的计算：
债券投资溢价或折价
＝实际支付价款－相关费用－债券发行日至购买日止的应收利息 ）－债券面值实例
A企业 1997年 7月 1日，以 535,000元的价格购入 1997年 1月 1日发行的五年期债券,债券年利率 8％，债券面值 500,000元。
A企业购买该债券的溢价
实际支付价款,535,000
减,6个月的利息 20000(500,000× 8％ 2)
减,面值 500,000
溢价为,15000
2．账户设置
,长期债权投资,帐户
——债券投资 (面值 )
——债券投资 (溢价 )
——债券投资 (折价 )
——债券投资 (债券费用 )
——债券投资 (应计利息 )
3．长期债券投资的核算
（ 1） 三种方式下的核算
① 平价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
贷；银行存款
② 折价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
贷：长期债权投资 ——债券投资 （ 折价 ）
银行存款
③ 溢价购入：
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 面值 ）
长期债券投资 ——债券投资 （ 溢价 ）
贷：银行存款
（ 2）债券购买时的几种特殊情况
① 购入债券中含有自发行日至购买日的利息
A,到期一次还本付息的债券
应将利息单独计入,长期债权投资,——
债券投资 (应计利息 ）
B,分期付息,到期还本的债券
应将利息单独计入,应收利息,帐户
（ 2）债券购买时的几种特殊情况
② 购买的债券费用的处理
A,金额不大
直接计入当期损益,投资收益,帐户的借方
B,金额较大
先计入,长期债权投资 ——债券投资 (债券费用 )”帐户,然后在债券持有期间分期摊销 。
实例 (P143例 13)
(二 )债券投资期末的核算 (通常指年末 )
-------计息、溢价、折价的摊销
1,计提本期应收利息
到期一次还本付息债券,计提利息时
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
贷：投资权益
分期付息债券,计提或收到利息时
借：应收利息 ( 银行存款 )
贷：投资收益
2．溢价、折价的摊销
（ 1） 摊销方法
直线法：
每期摊销额 = 折价或溢价总额 ÷ 摊销期数
2．溢价、折价的摊销
实际利率法
①每期实际利息 =每期债券的置存价值 × 实际利率
②每期票面利息 =债券面值 × 票面利率
每期 溢价摊销额 =② -①
每期 折价摊销额 =① -②
2．溢价、折价的摊销
（ 2） 折价,溢价摊销的帐务处理：
溢价摊销：
借：投资收益
贷：长期债权投资 ----债券投资 (溢价 )
折价摊销：
借：长期债权投资 -----债券投资 (折价 )
贷：投资收益在会计实务中，通常将年末计息，
溢、折价摊销一起进行处理。
溢价购入的,
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
（ 银行存款,应收利息 ）
贷：长期债券投资 ——债券投资 （ 溢价 ）
投资收益
折价购入的,
借：长期债权投资 ——债券投资 （ 应计利息 ）
（ 银行存款,应收利息 ）
长期债权投资 ——债券投资 （ 折价 ）
贷：投资收益
3．债券费用的摊销
在债券持有期间平均摊销
借：投资收益
贷：长期债权投资
——债券投资 （ 债券费用 ）
(三 )长期债权投资到期收回或提前转让的核算
1,债券到期收回的核算
(1)分期付息,到期还本
借,银行存款
贷,长期债权投资 (面值 )
(2)到期一次还本付息
借,银行存款
贷,长期债权投资 ----面值
----应计利息
(三 )长期债权投资到期收回或提前转让的核算
2,提前转让的核算
处置时,
转让损益 =净收入 -帐面价值 -应收利息
处置时,应同时结转已计提的减值准备,
部分处置时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本,并按相应比例结转已计提的减值准备,
实例
A企业 1995年 1月 3日购入 B企业 1995年 1月 1
日发行的五年期债券，票面利率 12％，债券面值
1,000元，企业按 1,050元的价格购入 80张，另支付有关税费 400元 (金额较小 )，该债券每年付息一次，最后一年还本并付最后一次利息。
假设 A企业按年计算利息,按直线法摊销溢价,
请对 A企业的投资业务进行会计处理,
及时练习题参考答案
A企业的会计处理如下：
（ 1）投资时投资成本 （ 80× 1,050） 84,000
减：债券面值（ 80× 1,000） 80,000
债券溢价 4,000
（ 2）购入债券时的会计分录借：长期债权投资 --债券投资（面值） 80,000
长期债权投资 --债券投资（溢价） 4,000
投资收益 --长期债券费用摊销 400
贷：银行存款 84,400
（ 3）期末（年末）计息及摊销溢价应摊销溢价金额 =（ 4000/5） =800（元）
应计利息 =80000× 12%=9600（元）
借：应收利息 9600
贷：长期债权投资 —溢价 800
投资收益 8800
（ 4）各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9600
贷：应收利息 9600
（ 5）到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89600
贷：长期债权投资 --面值 80000
应收利息 9600
（ 3）年度终了计算利息并摊销溢价
① 债券溢折价摊销表（实际利率法）单位,
元
注：按照上述公式计算的金额应为 8632元（ 80974× 10.66％），差额 6元
（ 8632－ 8626 ），这是由于计算时小数点保留位数造成的，在最后一年调整。
日期 应收利息
1
利息收入
2
溢价摊销 3
未摊销溢价
4
面值和未摊销溢价之和 5
面值 × 票面利率 上一期 5× 实际利率 1-2 上一期 4-3 上一期 5-3
95.1 4000 84000
95.12 9600 8954 646 3354 83354
96.12 9600 8886 714 2640 82640
97.12 9600 8809 791 1849 81849
98.12 9600 8725 875 974 80974
99.12 9600 8626(注 ) 974 0 80000
合计 48000 44000 4000 ---- ----
实际利率法下各年会计分录,
1995年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8954
长期债权投资 --债券投资（溢价） 646
1996年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8886
长期债权投资 --债券投资（溢价） 714
实际利率法下各年会计分录
1997年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8809
长期债权投资 --债券投资（溢价） 791
1998年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8725
长期债权投资 --债券投资（溢价） 875
1999年 12月 31日：
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8626
长期债权投资 --债券投资（溢价） 974
② 按直线法计算债券溢折价摊销表 单位：元日期 应收利息
1
利息收入
2
溢价摊销
3
未摊销溢价
4
面值和未摊销溢价之和 5
面值 × 票面利率 2=1-3 3=1-2 4=上一期 4-3 5=上一期 5-3
95.1 4000 84000
95.12 9600 8800 800 3200 83200
96.12 9600 8800 800 2400 82400
97.12 9600 8800 800 1600 81600
98.12 9600 8800 800 800 80800
99.12 9600 8800 800 0 80000
合计 48000 44000 4000 ---- ----
直线法下的会计分录
(3)计息和溢价摊销 (每年相同 )
借：应收利息 9600
贷：投资收益 --债券利息收入 8800
长期债权投资 --债券投资（溢价） 800
（ 4）各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9600
贷：应收利息 9600
（ 5）到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89600
贷：长期债权投资 --债券投资（面值） 80000
应收利息 9600
三、可转换公司债券
(一 )可转换公司债券的性质及特点
可转换公司债券,是指企业购入的可在一定时期以后转换为股份的债券,
对发行方,具有 负债性质
属于混合债券 所有者权益性质
对购买方,具有 债权性质
股权性质
在我国,上市公司和重点国有企业经批准可发行可转换债券,
(二 )可转换公司债券的核算原则
企业购入的可转换债券 在转换为股份之前,属于债权性质的投资,因此,在可转换债券未转换为股份之前,其会计处理与长期债权投资相同,并计提利息、
摊销溢折价,
行使转换权利时,按帐面价值 (包括面值、应计利息、
溢价或折价以及计提的减值准备 )转换,除债券面额不足转换 1股股份,按规定可以收取现金以外,其余均转为股权投资,作为转换后股权投资的初始投资成本,
(二 )可转换公司债券核算实例
(CPA91,P152)
(二 )可转换公司债券核算注意事项 (CPA92,P153)? 1.
2.
3.
4.
四、委托贷款的核算
(一 )委托贷款的性质
,企业会计制度,仍然将委托贷款视为投资，但在具体核算时又有别于短期和长期债权投资。
(二 )委托贷款的核算特点
（ 1）单独设置,委托贷款,科目，并在“委托贷款”科目下设置,本金”、
“利息”、“减值准备,等明细科目。
,委托贷款”科目的期末余额，即为委托贷款的账面价值。
(二 )委托贷款的核算特点
(2）委托贷款按期限计提应收利息，增加
“委托贷款”科目的账面价值，并确认投资收益（利息收入），计入损益。
但是，如果委托贷款应收利息到期未收回的，应立即将已确认的利息收入予以冲回，
并在备查簿中登记冲回的利息金额。
其后，收回已冲减利息收入的利息时，首先冲减委托贷款本金。委托贷款已计的利息不计提坏账准备。
(二 )委托贷款的核算特点
（ 3）期末，检查委托贷款本金的可收回性，如果委托贷款本金的可收回金额低于其本金的，应当计提减值准备，计提的减值准备冲减投资收益。
（ 4）在资产负债表中，委托贷款按其长短期性质，分别在“短期投资”或
“长期债权投资”项目中反映。
实例
例：甲企业于 2000年 7月 1日，委托银行贷款给乙企业 300万元，年利率为 6％，
贷款期限 2年，利息于每季度终了后次月的 15日支付。
至 2000年 12月 31日，甲企业尚未收到第三季度利息（甲企业于季末计提利息）。
甲企业根据乙企业的财务状况预计其本金的可收回金额为 200万元。
实例分析
甲企业的会计处理如下；
①第三季度计提利息 =300× 6％ × 25％ =4.5（万元）
借：委托贷款一利息 45000
贷：投资收益一委托贷款利息收入 45000
② 甲企业 10月 15日未收到利息，冲减己确认的利息：
借：投资收益一委托贷款利息收入 45000
贷：委托贷款一利息 45000
实例分析
③ 第四季度确认利息收入（略）。
④年度终了，计提委托贷款本金减值准备：
借：投资收益一委托贷款减值 1000000
贷：委托贷款一减值准备 1000000
第四节 长期投资的期末计价
一、计提减值准备的条件 和判断标准
二、长期债权投资的核算
三、投资的划转
四、投资在会计报表中的披露一、计提减值准备的条件和判断标准
有市价的 （ P161）
1．市价 2年低于帐面价值
2．该项投资暂停交易 1年或 1年以上
3．被投资单位当年发生严重亏损
4．被投资单位持续 2年发生亏损
5．被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
一、计提减值准备的条件和判断标准
无市价的（ P161）：
1,影响被投资单位经营的政治或法律等环境的变化
2,被投资单位所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资单位财务状况发生严重恶化
3,被投资单位所从事产业的生产技术等发生重大变化，被投资单位失去竞争能力，从而导致财务状况发生严重恶化
4,有证据表明该项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的其他情形。
二、计提减值准备的会计处理
(一 )方法,单项计提法
(二 )会计处理,类似于短期投资跌价准备,只是将“短期投资跌价准备”帐户改为“长期投资减值准备”帐户即可,
实例 P162例 19
三、投资的划转
(短期投资划转为长期投资 )
例,A企业“短期投资 --K企业”科目的帐面余额 78000元，计提跌价损失准备
20000元,A企业对 K企业的股权投资按成本法核算
由于 A企业改变投资目的，打算长期持有 K企业的股份,
A企业的会计处理如下：
借：长期股权投资 ----K企业 58,000
短期投资跌价准备 --K企业 20,000
贷：短期投资 --K企业 78,000
四、投资在会计报表中的披露
(一 ) 对子公司联营企业合营企业投资的帐面价值 ;
(二 ) 投资的计价方法 ;
(三）短期投资和长期投资的期末计价方法,以及短期投资的期末市价 ;
(四 ) 投资总额占净资产的比例 ;
(五 ) 采用权益法时,投资企业与被投资企业会计政策的重大差异 ;
(六 ) 投资变现及投资收益汇回的重大差异
(七 ) 计提减值准备的情况,
本章结束
