会计学
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第四节 存货
一、存货的分类
二、存货核算的主要内容
三、存货的确认条件
四、存货入账价值的确定
五、存货发出的计价
六、原材料
七、库存商品
八、委托加工物资
九、包装物
十、低值易耗品
十一、存货的期末计价
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一、存货的分类
在制造业, 存货可以分为以下几类：
? 1,原料及主要材料 。 指企业通过采购或其他方式取得
的, 经加工后可以构成产品主要实体的原料和主要材
料 。
? 2,辅助材料 。 指在生产过程中起辅助作用, 经加工后
不构成产品主要实体的材料 。
? 3,修理用备件 。 指为修理本企业的各种固定资产所专
用的齿轮, 阀门, 轴承等备件 。
? 4,燃料 。 指在生产过程中用于燃烧的各种材料, 包括
固体燃料, 气体燃料, 液体燃料 。
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? 5,包装物和低值易耗品 。 指为了包装本企业产品而
储备的各种包装容器和由于易损耗, 价值低等原因而
不能作为固定资产核算的各种劳动资料 。
? 6,自制半成品和在产品 。 指虽然已经经过一定的生
产过程, 但尚未最后完工, 还需要进一步加工后才能
销售的中间产品或正在加工的产品 。
? 7、产成品。指由企业加工生产，并已完成全部生产
过程且验收入库后可以对外销售的产品。
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在商品流通企业中，存货的主要类别则为商品、材料物
资、低值易耗品、包装物等，其中，商品指企业以销售
为目的而购入的各类物品，如库存商品、受托代销商品、
加工商品、出租商品和分期付款发出商品等。
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二、存货核算的主要内容
（ 一 ） 从存货在企业的流转过程来看, 存货核算的内容包括：
1,存货取得, 发出和结存数量的确定方法 。
2,存货取得的核算 。
3,存货发出的核算 。
4、存货清查和期末结存存货的核算。
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（ 二 ） 从存货的主要项目来看, 存货核算的内容包括：
1,原材料的核算 。
2,库存商品的核算 。
3,委托加工物资的核算 。
4,委托代销商品的核算 。
5,包装物的核算 。
6,低值易耗品的核算 。
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三、存货的确认条件
我国现行会计准则规定，存货在同时满足以下两
个条件时，才能加以确认：
一是该存货包含的经济利益很可能流入企业
二是该存货的成本能够可靠地计量
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存货的确认需要注意以下几个方面的问题：
1,关于受托代销商品的确认 。
受托代销商品是指企业接受别的单位的委托而代其销售
的商品 。
从商品所有权的归属来看，代销商品在售出以前，其所
有权属于委托方，因此代销商品首先应作为委托方的存货
加以确认。但是，在我国现行的会计实务中，为了使受托
方加强对代销商品的核算和管理，《企业会计制度》要求
受托方将受托代销的商品作为本企业的存货加以确认。
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2、关于在途商品的确认。
在途商品源自于商品收发和货款结算在时间上的差异 。
按照存货确认的一般原则，对于销售方按合同、协议规定
已确认销售而尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的
存货加以确认；对于购货方已收到商品但尚未收到销货方
结算发票的商品，购货方应将其作为本企业的存货加以确
认；对于购货方已经确认为购进而尚未到达入库的在途商
品，购货方应将其作为本企业的存货加以确认。
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3、关于购货约定的确认。
对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货
行为发生，因此，企业不能根据购货约定来确认存货，同时
也不能确认有关的负债和费用。待企业实际履行约定购入商
品时，再按照存货确认的条件和原则加以确认。
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四、存货入账价值的确定
（一）影响存货入账价值的因素
1、购货价格
2、附带成本
3、税金
4、制造费用
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1、购货价格
购货价格 应根据购入存货时发票上开列的货款金额
(不含增值税 )为依据确认。
存在购货折扣，应以扣除商业折扣后的价格作为入账金
额。
企业在规定的期限内付款所取得的现金折扣为理财收益，
计入财务费用，而不从存货成本中扣减。
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2、附带成本
附带成本 是指存货成本中除了购买价格以外, 因采购
和保管货物而支付的各项费用 。 例如购入存货时发生的包装
费, 运杂费, 运输及存储过程中的保险费等 。
企业购入存货时的附带成本可以分为两部分：
一部分是外购存货在入库之前发生的除购买价格之外的费用
一部分是存货入库后至发出前所发生的存储保管费用 。
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3、税金
存货入账价值涉及的税金主要有两类：
一类是将其包含在价格中, 如消费税, 资源税, 城市维
护建设税等；
一类是不将其包含在价格之中, 例如增值税 。
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价内税一般应构成存货的成本。
不包含在价格之中的增值税：
如果购货企业是小规模纳税企业，其采购货物支付的增值
税，无论是否在发票上单独注明，均应计入货物的采购成本；
如果购货企业是一般纳税企业，其采购货物支付的增值税，
若已在发票或完税凭证中注明的，则不计入所购货物的采购
成本，而作为可抵扣当期销项税额的进项税额单独记账；
未能取得增值税专用发票或完税凭证，以及虽取得增值税
专用发票或完税凭证，
所购货物用于非应纳增值税项目或免税项目的，其增值税
应计入购入货物的采购成本。
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增值税暂行条例还规定，一般纳税企业采购的农产品，
可按买价，或运输费，或收购价格的一定比例计算进项税额，
从采购价款中扣除，单独核算。
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4、制造费用
我国现行企业会计准则规定：
（ 1） 直接为生产商品和提供劳务等发生的直接人工, 直接
材料, 商品进价和其他直接费用, 直接计入生产经营成
本
（ 2） 企业为生产商品和提供劳务而发生的各项间接费用,
应当按一定的标准分配计入生产经营成本
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（二）存货入账价值的构成
1,外购和自制存货的入账价值 。
我国, 企业会计准则 --存货, 规定, 存货成本包括
采购成本 包括采购价格, 进口关税及其他相关税金,
运输费, 装卸费, 保险费以及
其他可直接归属于存货采购的费用
加工成本 包括直接人工以及
按照一定方法分配的制造费用
其他成本 除采购成本, 加工成本以外的, 使存货达到
目前场所和状态所发生的其他支出
如为特定客户设计产品所发生的设计费,
运输过程中发生的合理损耗,
入库前的挑选整理费用等 。
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为了简化核算手续, 商品流通企业一般要将存货的运杂
费及存储保管费等列作期间费用, 而不计入存货成本 。 其他企
业所购存货入库前所发生的包装费, 运杂费等, 一般都直接计
入相应的采购成本中, 从而构成存货入账价值的一部分 。
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2,委托外单位加工存货的入账价值 。
实际成本 =实际耗用的原材料或者半成品 +
加工费 +运输费 +装卸费 +保险费 +
按规定应计入成本的税金
商品流通企业委托外单位加工的商品实际成本
=商品的进货原价 +加工费用 +按规定应计入成本的税金
3,投资者投入存货的入账价值 。
投资者投入的存货, 应按投资各方确认的价值作为其
实际成本 。
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4,接受捐赠存货的入账价值 。
接受捐赠存货按以下规定确定其实际成本：
第一, 捐赠方提供了有关凭据 。 在这种情况下, 应按凭据 (如发票, 报关
单, 协议等 )上标明的金额加上应支付的相关税费作为实际成本 。
第二, 捐赠方没有提供有关凭据 。
如果同类或类似存货存在活跃市场的,
则实际成本 =同类或类似存货的市场价格估计的金额 +
应支付的相关税费
如果同类或类似存货不存在活跃市场的,
则实际成本 =接受捐赠存货的预计未来现金流量现值
5、盘盈存货的入账价值。盘盈的存货，按照相同或同类存货
的市场价格作为其实际成本。
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五、存货发出的计价
（ 一 ） 个别计价法
个别计价法是假设存货的成本流转与其实物流转相一致 。
要求：存货项目必须是可以辨认的, 必须要有详细的记录,
包括每一批存货的品种规格, 入账时间, 单位成本, 存放地
点等 。
优点：计算出的发出存货的成本和期末存货的成本比较合理,
准确
缺点：工作量比较大
适用于：容易识别, 存货数量不多, 单位成本较高的存货计
价 。
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（二）先进先出法
先进先出法以, 先购入的存货先发出, 这一流转假定为
依
据，对发出存货和结存存货进行计价。 优点：
在物价变动时期，期末结存存货的价值比较符合物价变动
趋势，能比较准确地反映存货资金的占用情况。
缺点：
在发出存货时需按不同的单价反映发出存货的成本，会加
大核算工作量。
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（ 三 ） 加权平均法
加权平均法也称全月一次加权平均法
其计算发出存货的成本与结存存货的成本公式如下：
1,加权平均单位成本 =
（ 期初结存存货实际成本 +本期购入存货实际成本 ） /
（ 期初结存存货数量 +本期购入存货数量 ）
2,本期发出存货成本
=本期发出存货数量 × 加权平均单位成本
3,期末结存存货成本
=期末结存存货数量 × 加权平均单位成本
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? 优点：
在期末只计算一次存货的成本, 减轻了核算的工作量
? 缺点：
平时只记发出存货的数量, 不计金额, 因而不能及时
反映存货的资金占用情况, 也不便于对存货进行适时的
控制和管理 。
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（ 四 ） 后进先出法
后进先出法是以, 后购进的存货先发出, 这一存货流转
假
定为依据, 对发出的存货和结存的存货进行计价 。
优点：
▲ 在物价变动时期, 能较好地将当期的收入与费用配比, 真
实反映企业当期的实际收益水平；
▲ 在物价上涨时期, 这种方法会使企业计算出的利润减少,
给企业带来税收上的利益 。
缺点：
▲在物价上涨时期，由于这种方法计算出的企业利润偏少，
有时会使股东、债权人等投资者误以为企业的盈利能力降
低，从而导致对企业经营业绩的错误判断。
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（ 五 ） 移动平均法
移动平均法也称移动加权平均法, 是指每次购入存货
时, 都要以本次购入存货的实际成本加上以前结存的存货
的实际成本, 除以本次购入存货的数量加上以前结存存货
的数量, 求得移动加权单价；领用, 发出存货时, 以移动
加权单价作为计价标准的一种方法 。
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其计算公式如下：
1,移动加权平均单价
=（ 结存存货成本 +本次购入存货成本 ） /
（ 原结存存货数量 +本次购入存货数量 ）
2,发出存货成本
=移动加权平均单价 × 本次发出存货数量
3、期末结存存货成本
=移动加权平均单价×期末结存存货数量
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优点：
▲ 能够使管理当局及时了解存货的结存情况, 有利于对存货
的适时控制
▲ 计算出的平均单价比较客观
缺点：加大了核算的工作量
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（ 六 ） 毛利率法
毛利率法是根据本期实际销售额乘以上期实际 (或本期
计划 )毛利率计算本期销售毛利，据以计算发出存货成本和期
末结存存货成本的一种方法。
计算公式为：
1,销售净额 =商品销售收入 -折扣与折让
2,销售毛利 =销售净额 × 毛利率
3,销售成本 =销售净额 -销售毛利
4,期末存货成本
=期初存货成本 +本期购货成本 -本期销货成本
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优点：
是商品流通企业尤其是批发企业常用的一种发出存
货计价方法。在商品品种繁多且同类商品毛利率各期大
致相同的情况下，既简化了核算工作，又满足了管理的
需要。
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六、原材料
（一）实际成本法
1,定义
是指企业对各种原材料的购入, 发出和结存均按照实
际成本在其总账和明细账中进行登记核算的一种方法 。
2,适用企业
适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。
3,账户的设臵
设臵, 原材料,,, 在途物资, 科目。
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4、不同情况下，实际成本法对原材料的核算
（ 1） 单料同到
▲ 单料同到是指企业在办理有关外购材料的结算手续时, 同时
收到材料并验收入库的情况 。
根据入库材料的实际成本,
借：原材料
根据入库材料的增值税额
借：应交税金
根据实际付款的金额
贷：银行存款
其他货币资金
或根据已承兑的商业汇票
贷：应付票据 （ 或应付账款 ）
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（ 2） 单到料未到
▲ 单到料未到是指企业在办理有关外购材料的结算手续时,
虽然已获得了材料的所有权, 但材料尚未到达本企业, 待办
妥有关收货手续后材料才验收入库的情况 。
根据有关结算凭证中记载的材料价款
借：在途物资
根据材料的增值税额
借：应交税金
根据实际付款的金额
贷：银行存款
其他货币资金
或根据已承兑的商业汇票
贷：应付票据 （ 或应付账款 ）
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（ 3） 料到单未到
▲ 料到单未到是指企业收到材料并已验收入库, 但结算凭证
尚未到达本企业的情况 。
企业在收到材料验收入库时暂不作账务处理, 只将有关的入
库凭证单独保管, 待购货的结算凭证到达后, 再按单料同到的
情况处理 。
如果会计期末结算凭证仍未到达本企业，则将已入库的材料
按暂估价入账
借：原材料
贷：应付账款
下月初用红字冲回，待结算凭证到达后按单料同到的情况处
理。
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5、实际成本法下发出材料的核算
（ 1） 通常在月末根据平时发出材料的有关原始凭证如领料单
等, 按用途, 领用部门归类, 汇总编制, 发出材料汇总表,,
月末一次作出发出材料的总分类核算 。
（ 2） 对于发出的各种原材料, 企业应按照事先确定的发出材
料的计价方法来计算其实际成本 。
（ 3）根据材料发出的原因和不同用途进行会计处理
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生产成本 制造费用 管理费用 营业费用
① ② ③ ④
① 直接用于产品生产和辅助生产的材料
② 车间管理部门耗用的材料
③ 企业行政管理部门领用的材料
④ 专设销售机构耗用的材料
在建工程 应付福利费 其他业务支出
⑤ ⑥ ⑦
⑤ 基建工程部门领用的材料
⑥ 福利部门领用的材料
⑦ 对外销售的材料
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（ 4） 根据我国现行税收法规的规定, 当原材料发生用途
的改变而用于增值税的免税项目或非应税项目, 如用于
基建工程部门或福利部门等, 作为一般纳税人的企业,
应将用于这些方面的材料应分担的增值税从, 进项税额,
中转出, 并计入有关项目的成本 。
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（二）计划成本法
1,定义
计划成本法是指原材料的收入, 发出和结存均按照计划
成本计价的一种核算方法 。
2,适用企业
适用于材料品种繁多, 收发频繁的大中型企业, 或者管
理上需要分别核算材料的计划成本和成本差异的企业 。
3,账户的设臵
设臵, 物资采购,,, 原材料,,, 材料成本差异,
等
科目，但不再设臵, 在途物资, 科目。
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4、原材料收入的核算
（ 1） 企业外购材料时, 只要企业取得发票账单等原始凭证,
并以此计算出材料的实际采购成本, 均应
借：物资采购
贷：银行存款
其他货币资金
应付票据
应付账款
（ 2） 材料验收入库后, 按计划成本
借：原材料
贷：物资采购
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（ 3） 结转入库材料的成本差异：
实际成本 >计划成本
借,材料成本差异
贷,物资采购
实际成本 <计划成本
借,物资采购
贷：材料成本差异
▲ 由于企业收入材料的业务比较频繁, 为了简化核算, 也可
以将材料验收入库和结转成本差异的会计核算留待月末一次性
进行 。
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5、原材料发出的核算
（ 1） 编制, 发出材料汇总表,, 作为编制材料发出的记
账凭证和登记总账的依据 。
（ 2） 月末需要根据本月的材料成本差异率来确定发出材
料应负担的成本差异, 将发出材料的计划成本调整为实
际成本 。
▲ 发出材料应分担的成本差异, 必须按月分摊, 不得在
季末或年末一次计算 。
▲ 发出材料应分担的成本差异, 除委托加工材料可按上
月差异率计算外, 其他都应使用当月的实际差异率 。
如果上月的成本差异率与本月的成本差异率相差不大,
也可按上月的成本差异率计算 。
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材料成本差异率的计算公式如下：
本月材料成本差异率 =
（ 月初结存材料的成本差异 +本月收入材料的成本差异 ） /
（ 月初结存材料的计划成本 +本月收入材料的计划成本 ）
× 100%
上月材料成本差异率
=月初结存材料的成本差异月初 /结存材料的计划成本
× 100%
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七、库存商品
（ 一 ） 库存商品的内容
1,库存商品是指企业库存的各种商品, 包括库存的外购商品,
自制的商品产品, 存放在门市部准备出售的商品, 发出展览
的商品以及存在外库或存放在仓库的商品等 。
2,工业企业的库存商品主要是产成品 。
工业企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单
位加工修理的代修品, 也视同企业的产品, 作为库存商品
进行核算 。
工业企业的库存商品还包括可以降价出售的不合格品 。
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3、商品流通企业的库存商品主要指外购或委托加工完成
验收入库后用于销售的各种商品 。
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（二）科目的设臵
设臵, 库存商品, 科目进行核算。
,库存商品, 科目通常应按商品的种类、品种和规格设臵
明细账，进行明细核算。
库存商品
入库商品实际成本（或进价）
入库商品计划成本（或售价）
发出商品成本
结存商品的实际成本（或进价）
结存商品的计划成本（或售价）
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（三）库存商品的核算
1,进价金额核算法
2,售价金额核算法
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1、进价金额核算法
（ 1） 商品收入的核算
① 设立, 在途物资, 或, 物资采购, 和, 库存商品, 总账
科目 。
▲, 在途物资, 科目核算企业购入尚未到达或尚未验收入库
的各种物资的实际成本 。
▲ 采购过程中发生的其他费用如运杂费, 装卸费等, 记入
,营业费用, 科目 。
▲ 小规模纳税人购入物资不能取得增值税专用发票, 购入物
资支付的增值税, 计入所购物资的成本 。
▲, 库存商品, 科目核算企业库存的各种商品的进价。企业
接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的
代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产品，
在该科目核算。
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② 建立一套完整的库存商品明细账 。
▲ 这套明细账按库存商品的品名分设 。
▲ 在收入, 发出商品时, 同时登记收入, 发出和结存的商品
的数量与金额 。
③ 建立比较完整的库存商品账体系 。
这个体系要包括库存商品总账、库存商品类目账和库存
商品明细账三个层次。
④建立内部控制制度和定期核对制度，保证账账、账实相符。
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⑤ 企业购入的商品,
支付货款和运杂费或开出, 承兑商业汇票时尚未到达或
尚未入库的
借：在途物资
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
应付票据
商品到达, 验收入库后, 以实际成本或计划成本
借：库存商品
贷：在途物资
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⑥购入商品已经到达并已验收入库，已收到发票账单，但尚未
支付货款和运杂费或尚未开出、承兑商业汇票的，按实际成本
借：库存商品
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：应付账款
⑦购入商品与发票账单同时到达，商品验收入库，同时支付货
款或开出承兑的商业汇票
借：库存商品
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
应付票据
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⑧ 购入的商品到达并已验收入库, 但尚未收到发票账单的,
按暂估价入账
借：库存商品
贷：应付账款 --暂估应付账款
下月初用红字作相同的分录, 予以冲回 。
⑨小规模纳税人购入商品不能取得增值税专用发票，购入
商品时，按购入商品应支付的金额
借：在途物资
营业费用
贷：银行存款
应付账款
应付票据
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（ 2） 商品发出的核算
① 一方面要核算库存商品销售收入和收取销货款的情况
借：应收账款
应收票据
银行存款
贷：主营业务收入
其他业务收入
应交税金 --应交增值税 (销项税额 )
② 一方面要按照已销商品的进价结转商品的销售成本
借：主营业务成本
其他业务支出
贷：库存商品
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2、售价金额核算法
（ 1） 商品收入的核算
① 科目设臵 。
▲ 企业设臵, 商品进销差价, 科目, 该科目核算库存商品的实
际
成本与计划成本或进价与售价的差异 。 月末, 应将商品成本的
差异按照商品存销比例进行分配, 将出售或发出商品的计划成
本 (或售价 )调整为实际成本 (或进价 )。
▲设臵, 在途物资, 科目和, 库存商品, 科目。
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② 企业购入的商品
在已支付货款和运杂费或已开出, 承兑商业汇票但尚未
到达或尚未入库的情况下, 其账务处理与, 进价金额核算
法, 相同 。
在商品到达入库后, 则按售价借记, 库存商品, 科目,
并
将实际成本与售价之间的差额, 记入, 商品进销差价, 科
目,
贷记, 在途物资, 科目 。
③购入商品已经到达并已验收入库，但尚未支付货款和运
杂费或尚未开出、承兑商业汇票的，则借记, 库存商品
(以
售价入账 ),,, 营业费用,,, 应交税金 --应交增
值
税 (进项税额 ), 等科目，并将实际成本与售价的差额记
入
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④ 购入商品与商品发票账单同时到达, 商品验收入库, 同时
支付货款和运杂费或开出, 承兑的商业汇票的, 则借记, 库
存商品 (以售价入账 )”,, 营业费用,,, 应交税金 --应交
增
值税 (进项税额 )” 等科目, 贷记, 银行存款,,, 应付票据,
等
科目, 并将实际成本与售价的差额记入, 商品进销差价, 科
目 。
⑤购入的商品已经到达并已验收入库，但月末尚未收到发票
账单的，则以售价借记, 库存商品, 科目，以该批商品的暂
估价贷记, 应付账款 --暂估应付账款, 科目，并将暂估价和
售价的差额记入, 商品进销差价, 科目。下月初用红字作相
同的分录，予以冲回。
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（ 2） 商品发出的核算
① 一方面要按商品的售价核算商品销售收入和收取销货款的
情况, 借记, 应收账款,,, 应收票据,,, 银行存款, 等
科目,
贷记, 主营业务收入,,, 其他业务收入,,, 应交税金 --
应交
增值税 (销项税额 )” 科目；
② 另一方面, 按已销商品的售价结转库存商品的销售成本,
借记, 主营业务成本,,, 其他业务支出, 等科目, 贷记
,库存
商品, 科目 。
③期末，还要采取一定的方法计算并结转已销售商品的进销
差价，将已销商品的销售成本由售价调整为实际成本，借记
,商品进销差价, 科目，贷记, 主营业务成本, 科目。
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已销商品的进销差价计算公式如下：
进销差价率 =
期末, 商品进销差价, 账户余额 /
（ 期末, 库存商品, 账户余额 +期末, 受托代销商品, 账户
余额 +本期, 主营业务收入, 账户余额 ）
× 100%
本期已销商品分摊的进销差价 =本期商品销售收入 ×
进销差价率
本期销售商品的实际成本 =本期商品销售收入 -
本期已销商品分摊的进销差价
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④ 根据企业的特点和管理上的要求, 企业可以计算出多
种进销差价率 。
▲ 按一定标准将企业的全部商品分类, 计算出每类商品
的分类差价率；
▲ 把企业的全部商品作为一个整体, 计算出综合差价率
等 。
⑤如果企业各月的进销差价率比较均衡，变化不大时，
也可以不计算当月的进销差价率，而直接以上月的进
销差价率作为本月的进销差价率。
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八、委托加工物资
（ 一 ） 委托加工物资的内容
委托加工物资是指企业为了满足生产经营的需要, 在
企业无法加工或加工能力不足的情况下, 委托外单位加工
的各种物资, 包括委托加工材料, 委托加工商品等 。
（ 二 ） 科目的设臵
企业设臵, 委托加工物资, 科目，用以核算委托外单
位加工的各种物资的实际成本。
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（ 三 ） 委托加工商品的核算内容
包括拨付商品、支付加工费、支付加工税金、发出加
工商品的运杂费、收回加工商品等。
1,进价金额核算法下委托加工商品的核算
（ 1） 企业发给外单位加工的商品, 应按实际成本借记, 委托
加工物资, 科目, 贷记, 库存商品, 科目；
（ 2） 支付的加工费用, 应负担的增值税等, 借记, 委托加工
物资,,, 应交税金 --应交增值税 (进项税额 )” 科目, 贷
记, 银行存款, 等科目；
会计学
62
（ 3） 需交纳消费税的委托加工商品, 收回后直接用于销售的,
应将受托方代收代交的消费税计入委托加工商品成本, 借记
,委托加工物资, 科目, 贷记, 应付账款,,, 银行存款, 等
科目；
（ 4） 收回后用于连续生产的商品, 按规定准予抵扣的, 按受
托方代收代交的消费税, 借记, 应交税金 --应交消费税, 科目,
贷记, 应付账款,,, 银行存款, 等科目；
（ 5）加工完成验收入库的商品和剩余的商品，按加工收回商
品的实际成本和剩余商品的实际成本，借记, 库存商品, 科目，
贷记, 委托加工物资, 科目 。
会计学
63
2,售价金额核算法下委托加工商品的核算
（ 1） 会计处理与采用进价金额核算法相似
（ 2）发出商品时要冲销发出商品的进销差价
即按发出商品的进价借记, 委托加工物资, 科目，以
发
出商品的售价贷记, 库存商品, 科目，进销差价则记入, 商
品
进销差价, 科目。在收回加工的商品时，应按新的售价借记
,库存商品, 科目，按加工商品的实际成本贷记, 委托加工
物
资, 科目，进销差价计入, 商品进销差价, 科目。
会计学
64
九、包装物
（ 一 ） 包装物的内容
1,定义
包装物是指企业在生产经营活动中为包装本企业的产品
而储备的各种包装容器 。
2,分类
在企业会计核算和管理过程中，通常按照包装物存储
保管地点的不同，将其分为库存包装物和使用中的包装物
两大类。
会计学
65
（ 二 ） 包装物核算的范围
1,生产过程中用于包装产品并作为产品组成部分的包装物 。
2,随同产品出售而不单独计价的包装物 。
3,随同产品出售, 但单独计价的包装物 。
4,出租或出借给外单位使用的包装物 。
会计学
66
下列各项不属于包装物核算的范围：
1、各种包装材料，应在, 原材料, 科目核算。
2、用于储存和保管产品、材料而不对外销售的包装物，应
按其价值的大小和使用年限的长短，分别在, 固定资产,
或, 低值易耗品, 科目核算。
3、计划上单独列作企业商品产品的自制包装物，应作为产
成品处理，不属于包装物核算的范围。
会计学
67
（三）包装物的核算
1,科目设臵
企业设臵, 包装物, 科目
▲ 包装物数量不多的企业可以不设, 包装物, 科目, 而将
包装物并入, 原材料, 等科目核算 。
▲在, 包装物, 总账科目下，应按包装物的品种设臵明细
账，进行明细核算。
包装物
取得的包装物成本 减少的包装物成本
库存包装物成本
会计学
68
2、包装物的核算
（ 1） 包装物入库 。
借：包装物
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
生产成本
委托加工物资
（ 2） 随同产品出售而不单独计价的包装物 。
应于包装物发出时, 将其实际成本作为包装费用, 计
入产品销售费用,
借：营业费用
贷,包装物
会计学
69
（ 3）随同产品出售单独计价的包装物。
应于产品发出时单独计价，单独反映其销售收入，同
时还应结转其销售成本。
企业在产品及包装物销售发出时，将包装物转出的成
本
借：其他业务支出
贷：包装物
会计学
70
（ 4） 出租, 出借包装物 。
▲ 出租的包装物要求客户支付租金, 该租金作为企业的其
他业务收入, 相应的包装物损耗和出租包装物的修理支出则
列入其他业务支出, 借记, 其他业务支出, 科目, 贷记, 包
装
物, 科目 。
▲ 出借的包装物, 不要求客户支付租金, 相应的包装物损
耗和出借包装物的修理支出则列入营业费用, 借记, 营业费
用, 科目, 贷记, 包装物, 科目 。
会计学
71
出租, 出借的包装物可以长期周转使用, 其价值逐渐丧
失, 因此要采用适当的方法摊销其成本 。
▲五五摊销法。
指在包装物领用时先摊销其价值的一半，在报废时再摊销
其价值的另一半；
▲净值摊销法。
指包装物按其各期摊余价值和固定的摊销率计算确定每期
摊销金额的方法。
会计学
72
十、低值易耗品
（ 一 ） 定义
低值易耗品是指单位价值较低并在规定的限额以下, 容
易损耗, 使用年限在一年以下的物品, 以及在经营过程中周
转使用的包装容器等 。
（ 二 ） 科目的设臵
企业要按低值易耗品的种类、品种和规格设臵明细账
进行明细核算。
低值易耗品
低值易耗品取得 低值易耗品摊销
期末在库未用低值
易耗品实际成本
会计学
73
（三）低值易耗品的核算
1,低值易耗品的取得核算, 比照, 原材料, 取得核算的方
法进行 。
2,低值易耗品的摊销, 可由企业根据具体情况, 采用一次
摊销或分次摊销的方法 。
（ 1） 一次摊销的低值易耗品, 在领用时, 将其全部价值摊
入有关的成本费用, 借记, 制造费用,,, 管理费用,,
,其他业务支出, 等科目, 贷记, 低值易耗品, 科目 。
（ 2）分次摊销的低值易耗品，例如领用的价值较高、使用
时间较长，或一次领用数量较大的低值易耗品，在领用
时，将其全部价值，借记, 待摊费用, 等科目，贷记
,低值易耗品, 科目。
会计学
74
十一、存货的期末计价
（一）存货的清查
（二）存货的期末计价
会计学
75
（一）存货的清查
1,存货清查的内容与方法 。
企业存货清查的主要内容包括：
(1)企业存货的账面结存数是否与实际结存数相符, 查明账实
不符的存货种类与数量 。
(2)查明变质, 毁损的存货以及超储积压和长期闲臵存货的种
类与数量 。
存货清查的方法是进行实地盘点 。
(1)在存货清查之前, 要确定需要清查存货的范围 。
(2)采用过磅, 测量, 点数等方法进行实物盘点 。
(3)清查盘点之后，需要编制, 存货盘点表,,反映各种存货
的账面数与实存数；反映账面数与实存数不符的存货数量及
原因；揭示存货管理中可能存在的问题，并以此为依据，做
出账务处理。
会计学
76
2,存货清查结果的账务处理 。
账实不符
记入, 待处理财产损溢 —— 待处理流动资产损溢,
批
准
之
前
批准之后 作不同处理
会计学
77
▲盘盈的存货
未查明原因之前
借：库存商品
贷：待处理财产损溢
采用售价金额核算法核算的企业，将库存商品售价与进价
的差额记入, 商品进销差价, 科目。
查明原因, 批准处理之后
借：待处理财产损溢
贷：管理费用, 科目 。
会计学
78
▲ 盘亏毁损的存货
未查明原因之前
借：待处理财产损溢, 科目
贷：库存商品
如果采用售价金额核算法进行核算，还应将库存商品售
价与进价的差额记入, 商品进销差价, 科目。
查明原因、得到有关部门批准处理后
可以收回的保险赔偿和过失人赔偿
借：其他应收款
贷：待处理财产损溢
会计学
79
属于非常损失的部分
借：营业外支出 --非常损失
贷：待处理财产损溢
属于一般经营损失的部分
借：管理费用
贷：待处理财产损溢
会计学
80
（二）存货的期末计价
1,计价原则
遵循成本与可变现净值孰低的原则计量 。
▲ 成本是指存货的历史成本 。
▲ 可变现净值是指在正常生产经营过程中, 以存货的估计售
价减去至完工时估计将要发生的成本, 估计的销售费用以
及相关税金后的金额 。
会计学
81
▲成本与可变现净值孰低原则的具体含义是，当成本低
于可变现净值时，期末存货按成本计价；当可变现净值
低于成本时，期末存货按可变现净值计价。
我国现行会计准则规定，存货的跌价准备应当按照单
个存货项目计提。对于数量繁多、单价较低的存货，也
可以按存货类别计提存货跌价准备。
会计学
82
2,存货的期末计价
（ 1） 企业设臵, 存货跌价准备, 科目, 该科目是存货项目
的
备抵科目, 专门用以核算存货跌价准备的提取情况 。
（ 2） 企业在首次提取存货跌价准备时
借：管理费用
贷：存货跌价准备
会计学
83
（ 3）每一会计期间，比较成本与可变现净值的大小
应计提的跌价准备 >,存货跌价准备, 科目余额
补提跌价准备
应计提的跌价准备 >,存货跌价准备, 科目余额
冲销已提数
（ 4）已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复
冲减跌价准备的金额，应以将, 存货跌价准备, 科目
的余额冲减至零为限。
会计学
84
1
第四节 存货
一、存货的分类
二、存货核算的主要内容
三、存货的确认条件
四、存货入账价值的确定
五、存货发出的计价
六、原材料
七、库存商品
八、委托加工物资
九、包装物
十、低值易耗品
十一、存货的期末计价
会计学
2
一、存货的分类
在制造业, 存货可以分为以下几类：
? 1,原料及主要材料 。 指企业通过采购或其他方式取得
的, 经加工后可以构成产品主要实体的原料和主要材
料 。
? 2,辅助材料 。 指在生产过程中起辅助作用, 经加工后
不构成产品主要实体的材料 。
? 3,修理用备件 。 指为修理本企业的各种固定资产所专
用的齿轮, 阀门, 轴承等备件 。
? 4,燃料 。 指在生产过程中用于燃烧的各种材料, 包括
固体燃料, 气体燃料, 液体燃料 。
会计学
3
? 5,包装物和低值易耗品 。 指为了包装本企业产品而
储备的各种包装容器和由于易损耗, 价值低等原因而
不能作为固定资产核算的各种劳动资料 。
? 6,自制半成品和在产品 。 指虽然已经经过一定的生
产过程, 但尚未最后完工, 还需要进一步加工后才能
销售的中间产品或正在加工的产品 。
? 7、产成品。指由企业加工生产，并已完成全部生产
过程且验收入库后可以对外销售的产品。
会计学
4
在商品流通企业中，存货的主要类别则为商品、材料物
资、低值易耗品、包装物等，其中，商品指企业以销售
为目的而购入的各类物品，如库存商品、受托代销商品、
加工商品、出租商品和分期付款发出商品等。
会计学
5
二、存货核算的主要内容
（ 一 ） 从存货在企业的流转过程来看, 存货核算的内容包括：
1,存货取得, 发出和结存数量的确定方法 。
2,存货取得的核算 。
3,存货发出的核算 。
4、存货清查和期末结存存货的核算。
会计学
6
（ 二 ） 从存货的主要项目来看, 存货核算的内容包括：
1,原材料的核算 。
2,库存商品的核算 。
3,委托加工物资的核算 。
4,委托代销商品的核算 。
5,包装物的核算 。
6,低值易耗品的核算 。
会计学
7
三、存货的确认条件
我国现行会计准则规定，存货在同时满足以下两
个条件时，才能加以确认：
一是该存货包含的经济利益很可能流入企业
二是该存货的成本能够可靠地计量
会计学
8
存货的确认需要注意以下几个方面的问题：
1,关于受托代销商品的确认 。
受托代销商品是指企业接受别的单位的委托而代其销售
的商品 。
从商品所有权的归属来看，代销商品在售出以前，其所
有权属于委托方，因此代销商品首先应作为委托方的存货
加以确认。但是，在我国现行的会计实务中，为了使受托
方加强对代销商品的核算和管理，《企业会计制度》要求
受托方将受托代销的商品作为本企业的存货加以确认。
会计学
9
2、关于在途商品的确认。
在途商品源自于商品收发和货款结算在时间上的差异 。
按照存货确认的一般原则，对于销售方按合同、协议规定
已确认销售而尚未发运给购货方的商品，应作为购货方的
存货加以确认；对于购货方已收到商品但尚未收到销货方
结算发票的商品，购货方应将其作为本企业的存货加以确
认；对于购货方已经确认为购进而尚未到达入库的在途商
品，购货方应将其作为本企业的存货加以确认。
会计学
10
3、关于购货约定的确认。
对于约定未来购入的商品，由于企业并没有实际的购货
行为发生，因此，企业不能根据购货约定来确认存货，同时
也不能确认有关的负债和费用。待企业实际履行约定购入商
品时，再按照存货确认的条件和原则加以确认。
会计学
11
四、存货入账价值的确定
（一）影响存货入账价值的因素
1、购货价格
2、附带成本
3、税金
4、制造费用
会计学
12
1、购货价格
购货价格 应根据购入存货时发票上开列的货款金额
(不含增值税 )为依据确认。
存在购货折扣，应以扣除商业折扣后的价格作为入账金
额。
企业在规定的期限内付款所取得的现金折扣为理财收益，
计入财务费用，而不从存货成本中扣减。
会计学
13
2、附带成本
附带成本 是指存货成本中除了购买价格以外, 因采购
和保管货物而支付的各项费用 。 例如购入存货时发生的包装
费, 运杂费, 运输及存储过程中的保险费等 。
企业购入存货时的附带成本可以分为两部分：
一部分是外购存货在入库之前发生的除购买价格之外的费用
一部分是存货入库后至发出前所发生的存储保管费用 。
会计学
14
3、税金
存货入账价值涉及的税金主要有两类：
一类是将其包含在价格中, 如消费税, 资源税, 城市维
护建设税等；
一类是不将其包含在价格之中, 例如增值税 。
会计学
15
价内税一般应构成存货的成本。
不包含在价格之中的增值税：
如果购货企业是小规模纳税企业，其采购货物支付的增值
税，无论是否在发票上单独注明，均应计入货物的采购成本；
如果购货企业是一般纳税企业，其采购货物支付的增值税，
若已在发票或完税凭证中注明的，则不计入所购货物的采购
成本，而作为可抵扣当期销项税额的进项税额单独记账；
未能取得增值税专用发票或完税凭证，以及虽取得增值税
专用发票或完税凭证，
所购货物用于非应纳增值税项目或免税项目的，其增值税
应计入购入货物的采购成本。
会计学
16
增值税暂行条例还规定，一般纳税企业采购的农产品，
可按买价，或运输费，或收购价格的一定比例计算进项税额，
从采购价款中扣除，单独核算。
会计学
17
4、制造费用
我国现行企业会计准则规定：
（ 1） 直接为生产商品和提供劳务等发生的直接人工, 直接
材料, 商品进价和其他直接费用, 直接计入生产经营成
本
（ 2） 企业为生产商品和提供劳务而发生的各项间接费用,
应当按一定的标准分配计入生产经营成本
会计学
18
（二）存货入账价值的构成
1,外购和自制存货的入账价值 。
我国, 企业会计准则 --存货, 规定, 存货成本包括
采购成本 包括采购价格, 进口关税及其他相关税金,
运输费, 装卸费, 保险费以及
其他可直接归属于存货采购的费用
加工成本 包括直接人工以及
按照一定方法分配的制造费用
其他成本 除采购成本, 加工成本以外的, 使存货达到
目前场所和状态所发生的其他支出
如为特定客户设计产品所发生的设计费,
运输过程中发生的合理损耗,
入库前的挑选整理费用等 。
会计学
19
为了简化核算手续, 商品流通企业一般要将存货的运杂
费及存储保管费等列作期间费用, 而不计入存货成本 。 其他企
业所购存货入库前所发生的包装费, 运杂费等, 一般都直接计
入相应的采购成本中, 从而构成存货入账价值的一部分 。
会计学
20
2,委托外单位加工存货的入账价值 。
实际成本 =实际耗用的原材料或者半成品 +
加工费 +运输费 +装卸费 +保险费 +
按规定应计入成本的税金
商品流通企业委托外单位加工的商品实际成本
=商品的进货原价 +加工费用 +按规定应计入成本的税金
3,投资者投入存货的入账价值 。
投资者投入的存货, 应按投资各方确认的价值作为其
实际成本 。
会计学
21
4,接受捐赠存货的入账价值 。
接受捐赠存货按以下规定确定其实际成本：
第一, 捐赠方提供了有关凭据 。 在这种情况下, 应按凭据 (如发票, 报关
单, 协议等 )上标明的金额加上应支付的相关税费作为实际成本 。
第二, 捐赠方没有提供有关凭据 。
如果同类或类似存货存在活跃市场的,
则实际成本 =同类或类似存货的市场价格估计的金额 +
应支付的相关税费
如果同类或类似存货不存在活跃市场的,
则实际成本 =接受捐赠存货的预计未来现金流量现值
5、盘盈存货的入账价值。盘盈的存货，按照相同或同类存货
的市场价格作为其实际成本。
会计学
22
五、存货发出的计价
（ 一 ） 个别计价法
个别计价法是假设存货的成本流转与其实物流转相一致 。
要求：存货项目必须是可以辨认的, 必须要有详细的记录,
包括每一批存货的品种规格, 入账时间, 单位成本, 存放地
点等 。
优点：计算出的发出存货的成本和期末存货的成本比较合理,
准确
缺点：工作量比较大
适用于：容易识别, 存货数量不多, 单位成本较高的存货计
价 。
会计学
23
（二）先进先出法
先进先出法以, 先购入的存货先发出, 这一流转假定为
依
据，对发出存货和结存存货进行计价。 优点：
在物价变动时期，期末结存存货的价值比较符合物价变动
趋势，能比较准确地反映存货资金的占用情况。
缺点：
在发出存货时需按不同的单价反映发出存货的成本，会加
大核算工作量。
会计学
24
（ 三 ） 加权平均法
加权平均法也称全月一次加权平均法
其计算发出存货的成本与结存存货的成本公式如下：
1,加权平均单位成本 =
（ 期初结存存货实际成本 +本期购入存货实际成本 ） /
（ 期初结存存货数量 +本期购入存货数量 ）
2,本期发出存货成本
=本期发出存货数量 × 加权平均单位成本
3,期末结存存货成本
=期末结存存货数量 × 加权平均单位成本
会计学
25
? 优点：
在期末只计算一次存货的成本, 减轻了核算的工作量
? 缺点：
平时只记发出存货的数量, 不计金额, 因而不能及时
反映存货的资金占用情况, 也不便于对存货进行适时的
控制和管理 。
会计学
26
（ 四 ） 后进先出法
后进先出法是以, 后购进的存货先发出, 这一存货流转
假
定为依据, 对发出的存货和结存的存货进行计价 。
优点：
▲ 在物价变动时期, 能较好地将当期的收入与费用配比, 真
实反映企业当期的实际收益水平；
▲ 在物价上涨时期, 这种方法会使企业计算出的利润减少,
给企业带来税收上的利益 。
缺点：
▲在物价上涨时期，由于这种方法计算出的企业利润偏少，
有时会使股东、债权人等投资者误以为企业的盈利能力降
低，从而导致对企业经营业绩的错误判断。
会计学
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（ 五 ） 移动平均法
移动平均法也称移动加权平均法, 是指每次购入存货
时, 都要以本次购入存货的实际成本加上以前结存的存货
的实际成本, 除以本次购入存货的数量加上以前结存存货
的数量, 求得移动加权单价；领用, 发出存货时, 以移动
加权单价作为计价标准的一种方法 。
会计学
28
其计算公式如下：
1,移动加权平均单价
=（ 结存存货成本 +本次购入存货成本 ） /
（ 原结存存货数量 +本次购入存货数量 ）
2,发出存货成本
=移动加权平均单价 × 本次发出存货数量
3、期末结存存货成本
=移动加权平均单价×期末结存存货数量
会计学
29
优点：
▲ 能够使管理当局及时了解存货的结存情况, 有利于对存货
的适时控制
▲ 计算出的平均单价比较客观
缺点：加大了核算的工作量
会计学
30
（ 六 ） 毛利率法
毛利率法是根据本期实际销售额乘以上期实际 (或本期
计划 )毛利率计算本期销售毛利，据以计算发出存货成本和期
末结存存货成本的一种方法。
计算公式为：
1,销售净额 =商品销售收入 -折扣与折让
2,销售毛利 =销售净额 × 毛利率
3,销售成本 =销售净额 -销售毛利
4,期末存货成本
=期初存货成本 +本期购货成本 -本期销货成本
会计学
31
优点：
是商品流通企业尤其是批发企业常用的一种发出存
货计价方法。在商品品种繁多且同类商品毛利率各期大
致相同的情况下，既简化了核算工作，又满足了管理的
需要。
会计学
32
六、原材料
（一）实际成本法
1,定义
是指企业对各种原材料的购入, 发出和结存均按照实
际成本在其总账和明细账中进行登记核算的一种方法 。
2,适用企业
适用于规模较小、存货品种简单、采购业务不多的企业。
3,账户的设臵
设臵, 原材料,,, 在途物资, 科目。
会计学
33
4、不同情况下，实际成本法对原材料的核算
（ 1） 单料同到
▲ 单料同到是指企业在办理有关外购材料的结算手续时, 同时
收到材料并验收入库的情况 。
根据入库材料的实际成本,
借：原材料
根据入库材料的增值税额
借：应交税金
根据实际付款的金额
贷：银行存款
其他货币资金
或根据已承兑的商业汇票
贷：应付票据 （ 或应付账款 ）
会计学
34
（ 2） 单到料未到
▲ 单到料未到是指企业在办理有关外购材料的结算手续时,
虽然已获得了材料的所有权, 但材料尚未到达本企业, 待办
妥有关收货手续后材料才验收入库的情况 。
根据有关结算凭证中记载的材料价款
借：在途物资
根据材料的增值税额
借：应交税金
根据实际付款的金额
贷：银行存款
其他货币资金
或根据已承兑的商业汇票
贷：应付票据 （ 或应付账款 ）
会计学
35
（ 3） 料到单未到
▲ 料到单未到是指企业收到材料并已验收入库, 但结算凭证
尚未到达本企业的情况 。
企业在收到材料验收入库时暂不作账务处理, 只将有关的入
库凭证单独保管, 待购货的结算凭证到达后, 再按单料同到的
情况处理 。
如果会计期末结算凭证仍未到达本企业，则将已入库的材料
按暂估价入账
借：原材料
贷：应付账款
下月初用红字冲回，待结算凭证到达后按单料同到的情况处
理。
会计学
36
5、实际成本法下发出材料的核算
（ 1） 通常在月末根据平时发出材料的有关原始凭证如领料单
等, 按用途, 领用部门归类, 汇总编制, 发出材料汇总表,,
月末一次作出发出材料的总分类核算 。
（ 2） 对于发出的各种原材料, 企业应按照事先确定的发出材
料的计价方法来计算其实际成本 。
（ 3）根据材料发出的原因和不同用途进行会计处理
会计学
37
生产成本 制造费用 管理费用 营业费用
① ② ③ ④
① 直接用于产品生产和辅助生产的材料
② 车间管理部门耗用的材料
③ 企业行政管理部门领用的材料
④ 专设销售机构耗用的材料
在建工程 应付福利费 其他业务支出
⑤ ⑥ ⑦
⑤ 基建工程部门领用的材料
⑥ 福利部门领用的材料
⑦ 对外销售的材料
会计学
38
（ 4） 根据我国现行税收法规的规定, 当原材料发生用途
的改变而用于增值税的免税项目或非应税项目, 如用于
基建工程部门或福利部门等, 作为一般纳税人的企业,
应将用于这些方面的材料应分担的增值税从, 进项税额,
中转出, 并计入有关项目的成本 。
会计学
39
（二）计划成本法
1,定义
计划成本法是指原材料的收入, 发出和结存均按照计划
成本计价的一种核算方法 。
2,适用企业
适用于材料品种繁多, 收发频繁的大中型企业, 或者管
理上需要分别核算材料的计划成本和成本差异的企业 。
3,账户的设臵
设臵, 物资采购,,, 原材料,,, 材料成本差异,
等
科目，但不再设臵, 在途物资, 科目。
会计学
40
4、原材料收入的核算
（ 1） 企业外购材料时, 只要企业取得发票账单等原始凭证,
并以此计算出材料的实际采购成本, 均应
借：物资采购
贷：银行存款
其他货币资金
应付票据
应付账款
（ 2） 材料验收入库后, 按计划成本
借：原材料
贷：物资采购
会计学
41
（ 3） 结转入库材料的成本差异：
实际成本 >计划成本
借,材料成本差异
贷,物资采购
实际成本 <计划成本
借,物资采购
贷：材料成本差异
▲ 由于企业收入材料的业务比较频繁, 为了简化核算, 也可
以将材料验收入库和结转成本差异的会计核算留待月末一次性
进行 。
会计学
42
5、原材料发出的核算
（ 1） 编制, 发出材料汇总表,, 作为编制材料发出的记
账凭证和登记总账的依据 。
（ 2） 月末需要根据本月的材料成本差异率来确定发出材
料应负担的成本差异, 将发出材料的计划成本调整为实
际成本 。
▲ 发出材料应分担的成本差异, 必须按月分摊, 不得在
季末或年末一次计算 。
▲ 发出材料应分担的成本差异, 除委托加工材料可按上
月差异率计算外, 其他都应使用当月的实际差异率 。
如果上月的成本差异率与本月的成本差异率相差不大,
也可按上月的成本差异率计算 。
会计学
43
材料成本差异率的计算公式如下：
本月材料成本差异率 =
（ 月初结存材料的成本差异 +本月收入材料的成本差异 ） /
（ 月初结存材料的计划成本 +本月收入材料的计划成本 ）
× 100%
上月材料成本差异率
=月初结存材料的成本差异月初 /结存材料的计划成本
× 100%
会计学
44
七、库存商品
（ 一 ） 库存商品的内容
1,库存商品是指企业库存的各种商品, 包括库存的外购商品,
自制的商品产品, 存放在门市部准备出售的商品, 发出展览
的商品以及存在外库或存放在仓库的商品等 。
2,工业企业的库存商品主要是产成品 。
工业企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单
位加工修理的代修品, 也视同企业的产品, 作为库存商品
进行核算 。
工业企业的库存商品还包括可以降价出售的不合格品 。
会计学
45
3、商品流通企业的库存商品主要指外购或委托加工完成
验收入库后用于销售的各种商品 。
会计学
46
（二）科目的设臵
设臵, 库存商品, 科目进行核算。
,库存商品, 科目通常应按商品的种类、品种和规格设臵
明细账，进行明细核算。
库存商品
入库商品实际成本（或进价）
入库商品计划成本（或售价）
发出商品成本
结存商品的实际成本（或进价）
结存商品的计划成本（或售价）
会计学
47
（三）库存商品的核算
1,进价金额核算法
2,售价金额核算法
会计学
48
1、进价金额核算法
（ 1） 商品收入的核算
① 设立, 在途物资, 或, 物资采购, 和, 库存商品, 总账
科目 。
▲, 在途物资, 科目核算企业购入尚未到达或尚未验收入库
的各种物资的实际成本 。
▲ 采购过程中发生的其他费用如运杂费, 装卸费等, 记入
,营业费用, 科目 。
▲ 小规模纳税人购入物资不能取得增值税专用发票, 购入物
资支付的增值税, 计入所购物资的成本 。
▲, 库存商品, 科目核算企业库存的各种商品的进价。企业
接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的
代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产品，
在该科目核算。
会计学
49
② 建立一套完整的库存商品明细账 。
▲ 这套明细账按库存商品的品名分设 。
▲ 在收入, 发出商品时, 同时登记收入, 发出和结存的商品
的数量与金额 。
③ 建立比较完整的库存商品账体系 。
这个体系要包括库存商品总账、库存商品类目账和库存
商品明细账三个层次。
④建立内部控制制度和定期核对制度，保证账账、账实相符。
会计学
50
⑤ 企业购入的商品,
支付货款和运杂费或开出, 承兑商业汇票时尚未到达或
尚未入库的
借：在途物资
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
应付票据
商品到达, 验收入库后, 以实际成本或计划成本
借：库存商品
贷：在途物资
会计学
51
⑥购入商品已经到达并已验收入库，已收到发票账单，但尚未
支付货款和运杂费或尚未开出、承兑商业汇票的，按实际成本
借：库存商品
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：应付账款
⑦购入商品与发票账单同时到达，商品验收入库，同时支付货
款或开出承兑的商业汇票
借：库存商品
营业费用
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
应付票据
会计学
52
⑧ 购入的商品到达并已验收入库, 但尚未收到发票账单的,
按暂估价入账
借：库存商品
贷：应付账款 --暂估应付账款
下月初用红字作相同的分录, 予以冲回 。
⑨小规模纳税人购入商品不能取得增值税专用发票，购入
商品时，按购入商品应支付的金额
借：在途物资
营业费用
贷：银行存款
应付账款
应付票据
会计学
53
（ 2） 商品发出的核算
① 一方面要核算库存商品销售收入和收取销货款的情况
借：应收账款
应收票据
银行存款
贷：主营业务收入
其他业务收入
应交税金 --应交增值税 (销项税额 )
② 一方面要按照已销商品的进价结转商品的销售成本
借：主营业务成本
其他业务支出
贷：库存商品
会计学
54
2、售价金额核算法
（ 1） 商品收入的核算
① 科目设臵 。
▲ 企业设臵, 商品进销差价, 科目, 该科目核算库存商品的实
际
成本与计划成本或进价与售价的差异 。 月末, 应将商品成本的
差异按照商品存销比例进行分配, 将出售或发出商品的计划成
本 (或售价 )调整为实际成本 (或进价 )。
▲设臵, 在途物资, 科目和, 库存商品, 科目。
会计学
55
② 企业购入的商品
在已支付货款和运杂费或已开出, 承兑商业汇票但尚未
到达或尚未入库的情况下, 其账务处理与, 进价金额核算
法, 相同 。
在商品到达入库后, 则按售价借记, 库存商品, 科目,
并
将实际成本与售价之间的差额, 记入, 商品进销差价, 科
目,
贷记, 在途物资, 科目 。
③购入商品已经到达并已验收入库，但尚未支付货款和运
杂费或尚未开出、承兑商业汇票的，则借记, 库存商品
(以
售价入账 ),,, 营业费用,,, 应交税金 --应交增
值
税 (进项税额 ), 等科目，并将实际成本与售价的差额记
入
会计学
56
④ 购入商品与商品发票账单同时到达, 商品验收入库, 同时
支付货款和运杂费或开出, 承兑的商业汇票的, 则借记, 库
存商品 (以售价入账 )”,, 营业费用,,, 应交税金 --应交
增
值税 (进项税额 )” 等科目, 贷记, 银行存款,,, 应付票据,
等
科目, 并将实际成本与售价的差额记入, 商品进销差价, 科
目 。
⑤购入的商品已经到达并已验收入库，但月末尚未收到发票
账单的，则以售价借记, 库存商品, 科目，以该批商品的暂
估价贷记, 应付账款 --暂估应付账款, 科目，并将暂估价和
售价的差额记入, 商品进销差价, 科目。下月初用红字作相
同的分录，予以冲回。
会计学
57
（ 2） 商品发出的核算
① 一方面要按商品的售价核算商品销售收入和收取销货款的
情况, 借记, 应收账款,,, 应收票据,,, 银行存款, 等
科目,
贷记, 主营业务收入,,, 其他业务收入,,, 应交税金 --
应交
增值税 (销项税额 )” 科目；
② 另一方面, 按已销商品的售价结转库存商品的销售成本,
借记, 主营业务成本,,, 其他业务支出, 等科目, 贷记
,库存
商品, 科目 。
③期末，还要采取一定的方法计算并结转已销售商品的进销
差价，将已销商品的销售成本由售价调整为实际成本，借记
,商品进销差价, 科目，贷记, 主营业务成本, 科目。
会计学
58
已销商品的进销差价计算公式如下：
进销差价率 =
期末, 商品进销差价, 账户余额 /
（ 期末, 库存商品, 账户余额 +期末, 受托代销商品, 账户
余额 +本期, 主营业务收入, 账户余额 ）
× 100%
本期已销商品分摊的进销差价 =本期商品销售收入 ×
进销差价率
本期销售商品的实际成本 =本期商品销售收入 -
本期已销商品分摊的进销差价
会计学
59
④ 根据企业的特点和管理上的要求, 企业可以计算出多
种进销差价率 。
▲ 按一定标准将企业的全部商品分类, 计算出每类商品
的分类差价率；
▲ 把企业的全部商品作为一个整体, 计算出综合差价率
等 。
⑤如果企业各月的进销差价率比较均衡，变化不大时，
也可以不计算当月的进销差价率，而直接以上月的进
销差价率作为本月的进销差价率。
会计学
60
八、委托加工物资
（ 一 ） 委托加工物资的内容
委托加工物资是指企业为了满足生产经营的需要, 在
企业无法加工或加工能力不足的情况下, 委托外单位加工
的各种物资, 包括委托加工材料, 委托加工商品等 。
（ 二 ） 科目的设臵
企业设臵, 委托加工物资, 科目，用以核算委托外单
位加工的各种物资的实际成本。
会计学
61
（ 三 ） 委托加工商品的核算内容
包括拨付商品、支付加工费、支付加工税金、发出加
工商品的运杂费、收回加工商品等。
1,进价金额核算法下委托加工商品的核算
（ 1） 企业发给外单位加工的商品, 应按实际成本借记, 委托
加工物资, 科目, 贷记, 库存商品, 科目；
（ 2） 支付的加工费用, 应负担的增值税等, 借记, 委托加工
物资,,, 应交税金 --应交增值税 (进项税额 )” 科目, 贷
记, 银行存款, 等科目；
会计学
62
（ 3） 需交纳消费税的委托加工商品, 收回后直接用于销售的,
应将受托方代收代交的消费税计入委托加工商品成本, 借记
,委托加工物资, 科目, 贷记, 应付账款,,, 银行存款, 等
科目；
（ 4） 收回后用于连续生产的商品, 按规定准予抵扣的, 按受
托方代收代交的消费税, 借记, 应交税金 --应交消费税, 科目,
贷记, 应付账款,,, 银行存款, 等科目；
（ 5）加工完成验收入库的商品和剩余的商品，按加工收回商
品的实际成本和剩余商品的实际成本，借记, 库存商品, 科目，
贷记, 委托加工物资, 科目 。
会计学
63
2,售价金额核算法下委托加工商品的核算
（ 1） 会计处理与采用进价金额核算法相似
（ 2）发出商品时要冲销发出商品的进销差价
即按发出商品的进价借记, 委托加工物资, 科目，以
发
出商品的售价贷记, 库存商品, 科目，进销差价则记入, 商
品
进销差价, 科目。在收回加工的商品时，应按新的售价借记
,库存商品, 科目，按加工商品的实际成本贷记, 委托加工
物
资, 科目，进销差价计入, 商品进销差价, 科目。
会计学
64
九、包装物
（ 一 ） 包装物的内容
1,定义
包装物是指企业在生产经营活动中为包装本企业的产品
而储备的各种包装容器 。
2,分类
在企业会计核算和管理过程中，通常按照包装物存储
保管地点的不同，将其分为库存包装物和使用中的包装物
两大类。
会计学
65
（ 二 ） 包装物核算的范围
1,生产过程中用于包装产品并作为产品组成部分的包装物 。
2,随同产品出售而不单独计价的包装物 。
3,随同产品出售, 但单独计价的包装物 。
4,出租或出借给外单位使用的包装物 。
会计学
66
下列各项不属于包装物核算的范围：
1、各种包装材料，应在, 原材料, 科目核算。
2、用于储存和保管产品、材料而不对外销售的包装物，应
按其价值的大小和使用年限的长短，分别在, 固定资产,
或, 低值易耗品, 科目核算。
3、计划上单独列作企业商品产品的自制包装物，应作为产
成品处理，不属于包装物核算的范围。
会计学
67
（三）包装物的核算
1,科目设臵
企业设臵, 包装物, 科目
▲ 包装物数量不多的企业可以不设, 包装物, 科目, 而将
包装物并入, 原材料, 等科目核算 。
▲在, 包装物, 总账科目下，应按包装物的品种设臵明细
账，进行明细核算。
包装物
取得的包装物成本 减少的包装物成本
库存包装物成本
会计学
68
2、包装物的核算
（ 1） 包装物入库 。
借：包装物
应交税金 --应交增值税 (进项税额 )
贷：银行存款
生产成本
委托加工物资
（ 2） 随同产品出售而不单独计价的包装物 。
应于包装物发出时, 将其实际成本作为包装费用, 计
入产品销售费用,
借：营业费用
贷,包装物
会计学
69
（ 3）随同产品出售单独计价的包装物。
应于产品发出时单独计价，单独反映其销售收入，同
时还应结转其销售成本。
企业在产品及包装物销售发出时，将包装物转出的成
本
借：其他业务支出
贷：包装物
会计学
70
（ 4） 出租, 出借包装物 。
▲ 出租的包装物要求客户支付租金, 该租金作为企业的其
他业务收入, 相应的包装物损耗和出租包装物的修理支出则
列入其他业务支出, 借记, 其他业务支出, 科目, 贷记, 包
装
物, 科目 。
▲ 出借的包装物, 不要求客户支付租金, 相应的包装物损
耗和出借包装物的修理支出则列入营业费用, 借记, 营业费
用, 科目, 贷记, 包装物, 科目 。
会计学
71
出租, 出借的包装物可以长期周转使用, 其价值逐渐丧
失, 因此要采用适当的方法摊销其成本 。
▲五五摊销法。
指在包装物领用时先摊销其价值的一半，在报废时再摊销
其价值的另一半；
▲净值摊销法。
指包装物按其各期摊余价值和固定的摊销率计算确定每期
摊销金额的方法。
会计学
72
十、低值易耗品
（ 一 ） 定义
低值易耗品是指单位价值较低并在规定的限额以下, 容
易损耗, 使用年限在一年以下的物品, 以及在经营过程中周
转使用的包装容器等 。
（ 二 ） 科目的设臵
企业要按低值易耗品的种类、品种和规格设臵明细账
进行明细核算。
低值易耗品
低值易耗品取得 低值易耗品摊销
期末在库未用低值
易耗品实际成本
会计学
73
（三）低值易耗品的核算
1,低值易耗品的取得核算, 比照, 原材料, 取得核算的方
法进行 。
2,低值易耗品的摊销, 可由企业根据具体情况, 采用一次
摊销或分次摊销的方法 。
（ 1） 一次摊销的低值易耗品, 在领用时, 将其全部价值摊
入有关的成本费用, 借记, 制造费用,,, 管理费用,,
,其他业务支出, 等科目, 贷记, 低值易耗品, 科目 。
（ 2）分次摊销的低值易耗品，例如领用的价值较高、使用
时间较长，或一次领用数量较大的低值易耗品，在领用
时，将其全部价值，借记, 待摊费用, 等科目，贷记
,低值易耗品, 科目。
会计学
74
十一、存货的期末计价
（一）存货的清查
（二）存货的期末计价
会计学
75
（一）存货的清查
1,存货清查的内容与方法 。
企业存货清查的主要内容包括：
(1)企业存货的账面结存数是否与实际结存数相符, 查明账实
不符的存货种类与数量 。
(2)查明变质, 毁损的存货以及超储积压和长期闲臵存货的种
类与数量 。
存货清查的方法是进行实地盘点 。
(1)在存货清查之前, 要确定需要清查存货的范围 。
(2)采用过磅, 测量, 点数等方法进行实物盘点 。
(3)清查盘点之后，需要编制, 存货盘点表,,反映各种存货
的账面数与实存数；反映账面数与实存数不符的存货数量及
原因；揭示存货管理中可能存在的问题，并以此为依据，做
出账务处理。
会计学
76
2,存货清查结果的账务处理 。
账实不符
记入, 待处理财产损溢 —— 待处理流动资产损溢,
批
准
之
前
批准之后 作不同处理
会计学
77
▲盘盈的存货
未查明原因之前
借：库存商品
贷：待处理财产损溢
采用售价金额核算法核算的企业，将库存商品售价与进价
的差额记入, 商品进销差价, 科目。
查明原因, 批准处理之后
借：待处理财产损溢
贷：管理费用, 科目 。
会计学
78
▲ 盘亏毁损的存货
未查明原因之前
借：待处理财产损溢, 科目
贷：库存商品
如果采用售价金额核算法进行核算，还应将库存商品售
价与进价的差额记入, 商品进销差价, 科目。
查明原因、得到有关部门批准处理后
可以收回的保险赔偿和过失人赔偿
借：其他应收款
贷：待处理财产损溢
会计学
79
属于非常损失的部分
借：营业外支出 --非常损失
贷：待处理财产损溢
属于一般经营损失的部分
借：管理费用
贷：待处理财产损溢
会计学
80
（二）存货的期末计价
1,计价原则
遵循成本与可变现净值孰低的原则计量 。
▲ 成本是指存货的历史成本 。
▲ 可变现净值是指在正常生产经营过程中, 以存货的估计售
价减去至完工时估计将要发生的成本, 估计的销售费用以
及相关税金后的金额 。
会计学
81
▲成本与可变现净值孰低原则的具体含义是，当成本低
于可变现净值时，期末存货按成本计价；当可变现净值
低于成本时，期末存货按可变现净值计价。
我国现行会计准则规定，存货的跌价准备应当按照单
个存货项目计提。对于数量繁多、单价较低的存货，也
可以按存货类别计提存货跌价准备。
会计学
82
2,存货的期末计价
（ 1） 企业设臵, 存货跌价准备, 科目, 该科目是存货项目
的
备抵科目, 专门用以核算存货跌价准备的提取情况 。
（ 2） 企业在首次提取存货跌价准备时
借：管理费用
贷：存货跌价准备
会计学
83
（ 3）每一会计期间，比较成本与可变现净值的大小
应计提的跌价准备 >,存货跌价准备, 科目余额
补提跌价准备
应计提的跌价准备 >,存货跌价准备, 科目余额
冲销已提数
（ 4）已计提跌价准备的存货的价值以后得以恢复
冲减跌价准备的金额，应以将, 存货跌价准备, 科目
的余额冲减至零为限。
会计学
84
