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第五章投 资
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第一节 概述第二节 短期投资第三节 长期债权投资第四节 长期股权投资第五节 长期投资减值
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第一节 投 资 概 述一、投资的概念二、投资的特征三、投资的分类四、投资核算的法定依据
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一、投资的概念投资,指企业为通过分配来增加财富,或为谋求其他利益,而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产 。
广义投资 包括权益性投资,债权性投资,期货投资,房地产投资,固定资产投资,存货投资,企业合并等等 。
狭义投资 一般仅包括权益性投资和债权性投资 。
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二,投资的特征
1.投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产；
2.投资所流入企业的经济利益,非企业直接生产经营所产生,即与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同 。
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三,投资的分类首先按投资对象的 可变现性和投资目的 分为短期投资和长期投资；其次再按 投资性质 分类：短期投资分为股票投资,债券投资等；长期投资分为长期债权投资,长期股权投资等 。 其中长期债权投资又可分为债券投资和其他债权投资 。
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四、投资核算的法定依据投资活动必须取得证明其合法性、真实性的法律文件，以区别于资金划拨、借贷、租赁等活动，如投资项目批文、投资合同、股权转让协议、投出非现金资产的资产评估确认报告、
注册会计师出具的验资证明、投资企业董事会及股东会批准投资或股权转让的决议、被投资企业董事会及股东会关于利润分配的决议、有关资产转移及权利变更的证明文件等。他们是对投资活动进行会计处理的原始依据和法定依据。
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第二节 短 期 投 资一、短期投资的概念及特点二、短期投资成本的确定三、短期投资收益的确认四、短期投资的期末计价五、短期投资的处置
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一、短期投资的概念及特点短期投资,指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资 。
短期投资须符合两个条件：
1.能够在公开市场交易并且有明确市价 ;
2.持有投资作为剩余资金的存放形式,并保持其流动性和获利性 。
短期投资的特点
1.具有较强的变现能力；
2.持有投资时间不准备超过一年；
3.不以控制或影响被投资单位为投资目的。
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二,短期投资初始成本的确定投资,在取得时应以投资成本计价 。
投资成本,是指取得投资时实际支付的全部价款,包括税金,手续费等相关费用 。
短期投资取得时的初始投资成本,是企业为取得短期投资时实际支付的全部价款,
包括税金,手续费等相关费用,但不包括在取得一项短期投资时,实际支付的价款中包含的已宣告而尚未领取的现金股利和已到期尚未领取的债券利息 。 前者作为 应收股利 处理,后者作为 应收利息 处理,而价款中所包含的未到期债券利息包含在投资成本中 。
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例 1.甲企业于 1999年 7月 2日以银行存款购入下列股票、债券作为短期投资。
甲企业短期投资明细表项 目 数 量 面 值 价 款 税 费股票 A 10 000股 10 000 67 000 500
股票 B 20 000股 20 000 84 000 600
债券 C 40 000 41 600 100
债券 D 80 000 82 400 200
注：股票 A含已宣告未发放现金股利 2 000元,一次还本付息债券 C含应计利息 1 600元,分期付息到期还本债券 D含已到期未领取利息 2 400元 。
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借,短期投资 --股票 A 65 500
--股票 B 84 600
--债券 C 41 700
--债券 D 80 200
应收股利 --股票 A 2 000
应收利息 --债券 D 2 400
贷,银行存款 276 400
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例 2.甲企业又于 1999年 9月 2日以银行存款购入
E公司已宣告但尚未分派现金股利的股票 25
000股作为短期投资,每股成交价 8.7元,其中,0.2元 (不含税 )为已宣告但尚未分派的现金股利,股权截止日为 9月 9日 。 另支付相关费用 1 100元 。 甲企业于 10月 5日收到该公司发放的现金股利 。
1.计算投资成本成交价 (25 000 X 8.7 = ) 217 500
加：税费 1 100
减：已宣告现金股利 5 000
投资成本 213 600
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2,购入短期投资时借,短期投资 --股票 E 213 600
应收股利 --股票 E 5 000
贷,银行存款 218 600
3,收到现金股利时借,银行存款 5 000
贷,应收股利 5 000
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例 3,乙公司于 2000年 2月 1日,以 43 460元的价格购入 1999年 1月 1日发行的三年期债券,其债券利息按年收取 （ 1999年的利息未兑现 ）,到期收回本金,债券年利率 8%,该债券面值为 40 000元,另支付相关税费 200元 。 乙公司购入该债券不准备长期持有 。
已到期尚未兑现的利息 =40 000Ｘ 8%=3 200(元 )
未到期利息 =3 200/12=266.67(元 ）
借：短期投资 —债券投资 40 460
应收利息 3 200
贷：银行存款 43 660
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三,短期投资处置及损益的确认
1,现金股利和利息的处理
(1)短期投资持有期间所获得的现金股利和利息,如取得时 未 记作应收股利或应收利息,
在确认或实际收到时,作为投资成本冲回,
冲减短期投资的账面价值 。
(2)短期投资持有期间所获得的现金股利和利息,如取得时 已 记作应收股利或应收利息,
在确认或实际收到时,冲减已记录的应收股利和应收利息,不冲减短期投资的账面价值 。
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2,短期投资的处置短期投资的处置,主要指短期投资的出售,转让等情形 。 短期投资损益的确认通常随着短期投资的处置而实现 。
处置短期投资时,按所收到的处置收入与短期投资帐面价值或账面余额的差额确认为当期投资的投资损益 。,帐面价值,指短期投资帐面余额扣除已提跌价准备后的金额；,帐面余额,指短期投资帐户的余额 。
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3,短期投资跌价准备的处理
(1)若短期投资跌价准备按单项计提的,处置短期投资时,应同时结转已计提的短期投资跌价准备 。
(2)若短期投资跌价准备按投资类别或总体计提,
由于跌价准备是按单项投资市价涨跌相抵消后的下跌净额计提的,无法将其分摊至每个单项投资,因此,处置短期投资时不同时结转已计提的短期投资跌价准备,短期投资跌价准备应于期末时一并调整 。
(3)部分处置某项短期投资时,在短期投资跌价准备按单项投资计提的情况下,若在处置的同时结转已计提的跌价准备,应按处置比例相应结转已提的跌价准备；在短期投资跌价准备按投资类别或总体计提,或按单项计提但不同时结转的情况下,则将已提的跌价准备于期末时一并处理 。
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例 4,A公司于 2000年 9月 15日出售甲公司股票全部股份,所得净收入 (已扣除相关税费 )84
000元,该股票账面投资余额为 86 400元 。 假设 A公司按单项投资计提跌价损失准备并同时结转已提的跌价准备,其已提的减值准备为
400元 。
借：银行存款 84 000
短期投资跌价准备 —甲股票 400
投资收益 2 000
贷：短期投资 —股票 (甲 ) 86 400
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例 5.假设 A公司于 2000年 9月 15日出售甲公司股票股份的 60%,所得净收入 (已扣除相关税费 )50 000元,其他资料同例 4。
借：银行存款 50 000
短期投资跌价准备 240
投资收益 160
贷：短期投资 —股票 (甲 ) 50 400
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四,短期投资的期末计价短期投资的期末计价,是指期末短期投资在资产负债表上反映的价值,也是指期末短期投资的账面价值 。
成本法,即短期投资按投资成本入帐后直到处置前,无论市价如何变动,均不调整投资帐面价值的计价方法 。
市价法,指每一会计期末短期投资的帐面价值按市价进行调整,在资产负债表上以市价反映的计价方法 。
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成本与市价孰低法,指每一会计期末将短期投资成本与市价进行比较,选择较低者作为短期投资的帐面价值在资产负债表上列示的计价方法 。 采用理由：
1)我国证券市场尚不成熟,以市价计价不一定能反映短期投资期末的真正价值；
2)可以避免我国经常出现的高估资产的现象；
3)比较谨慎 。
优点：
1)符合谨慎性原则 。 成本低于市价的差额确认为损失并计入当期损益,使损益计量较为稳健 。
2)在期末资产负债表上短期投资以扣除跌价准备后的账面价值反映,不会高估资产,可使计量较为客观,
明确 。
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市价,指在证券市场上挂牌的交易价格,
实务中按期末证券市场上的收盘价格作为市价 。
成本,一般指投资取得时的成本,若投资持有期间获得现金股利或利息而冲减短期投资成本的,则以冲减后的成本作为比较的基础 。
采用成本与市价孰低法,可根据企业具体情况分别按 投资总体,投资类别 或 单项投资比较孰低并计提跌价准备 。
按成本与市价孰低法对短期投资期末计价,应设置,短期投资跌价准备,帐户进行帐务处理,并作为短期投资项目的减项 。
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例 6,企业 1999年 12月 31日有关资料如下：
成 本 市 价 预计跌价损益短期投资 --股票一汽金杯 64 850 66 000 1 150
五粮液 719 200 750 000 30 800
第一百货 286 800 239 000 (47 800)
小 计 1 070 850 1 055 000 (15 850)
短期投资 ——债券
B企业债券 356 500 350 000 (6 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 610 000 (1 500)
合 计 1 682 350 1 665 000 （ 17 350）
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如果企业按投资总体计提,并已计提跌价准备 10 000元,则：
借：投资收益 7 350
贷：短期投资跌价准备 7 350
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五、短期投资的处置短期投资转让或收回时，按收到的处置收入与短期投资 帐面价值 或 帐面余额 的差额确认为投资收益。
(1) 按单项投资计提的跌价准备，处置时可随同投资成本一起结转，为简化计，也可在处置时不结转，待期末再予以调整。
(2) 按投资总体、投资类别计提的跌价准备，处置时不同时结转跌价准备，待期末再予调整。
部分处置短期投资时，应按该项投资的总平均成本确定所处置部分的投资成本。
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短期投资处置时投资成本的结转
(1)全部处置某项短期投资时,其成本为短期投资的帐面余额 。 帐面余额 指初始投资成本或经过调整后的新的投资成本,即短期投资帐户的余额 。 新的投资成本 指收到短期投资持有期间的现金股利或利息冲减投资成本后的余额,或部分处置某项短期投资冲减处置部分成本后的余额,以及长期投资划转为短期投资时确定的成本 。
(2)部分处置某项短期投资时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本 。
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例 7.某企业 1999年 8月 5日出售股票 B全部股份，
所得净收入 (已扣相关税费 )42 000元，投资成本为 43 200元。假设该企业按单项投资计提跌价损失准备并同时结转已提的跌价准备，其已提的减值准备为 200元。该企业会计处理如下：
借,银行存款 42 000
短期投资跌价准备 —股票 B 200
投资收益 —出售短期股票 1 000
贷,短期投资 —股票 B 43 200
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短期投资跌价准备的处理例 8.某公司 2月 5日购入 10 000股 F公 司股票作为短期投资,每股 14元； 3月 8
日又购入 10 000股 F公司股票作为短期投资,每股 11元； 6月 30日 F公司股票市价为 10元； 8月 1日该公司出售其持有的 F公司股票 12 000股,扣除相关税费后净收款项 110 000元 。
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1.8月 1日按单项投资计提跌价准备
250 000 X 12 000 / 20 000 = 150 000
50 000 X 12 000 / 20 000 = 30 000
借：银行存款 110 000
短期投资跌价准备 —股票 F 30 000
投资收益 (处置收入与帐面价值之差 ) 10 000
贷：短期投资 —股票 F 150 000
2.8月 1日按投资类别或总体计提跌价准备借：银行存款 110 000
投资收益 (处置收入与帐面余额之差 ) 40 000
贷：短期投资 —股票 F 150 000
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例 9.A企业短期投资按成本与市价孰低计价，其 1999年 6
月 30日短期投资成本与市价金额如下：
项 目 成 本 市 价 预计跌价 (损益 )
短期投资 —股票青岛啤酒 73 200 70 000 (3 200)
一汽金杯 64 850 65 000 150
五 粮 液 719 200 705 000 (14 200)
第一百货 213 600 215 000 1 400
小 计 1 070 850 1 055 000 (15 850)
短期投资 —债券
B企业债券 356 500 350 000 (6 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 610 000 (1 500)
合 计 1 682 350 1 665 000 (17 350)
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(1)按单项投资计提应提跌价准备 =3 200+14 200+6 500=23 900(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 23 900
贷：短期投资跌价准备 —青岛啤酒 3 200
--五粮液 14 200
--B企业债券 6 500
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 23 900
“短期投资,帐面价值 1 658 450
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(2)按投资类别计提股票投资应提跌价准备 =1 070 850-1 055 000=15 850(元 )
债券投资应提跌价准备 =611 500-610 000=1 500(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 —股票 15 850
--债券 1 500
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 17 350
“短期投资,帐面价值 1 665 000
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(3)按投资总体计提应提跌价准备 =1 682 350-1 665 000=17 350(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 17 350
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 17 350
“短期投资,帐面价值 1 665 000
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例 10.上述 A企业 1999年 8月 5日出售青岛啤酒全部股份,所得净收入 (扣除相关税费 )72 000
元 。 假设 A企业按单项投资计提跌价损失准备 。
借：银行存款 72 000
短期投资跌价准备 —青岛啤酒 3 200
贷：短期投资 —股票 (青岛啤酒 ) 73 200
投资收益 —出售短期股票 2 000
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例 11.上述 A企业 1999年 12月 31日按成本与市价孰低计价，
其成本与市价有关资料如下：
项 目 成 本 市 价 预计跌价 (损益 )
短期投资 —股票一汽金杯 64 850 65 000 1 150
五 粮 液 719 200 750 000 30 800
第一百货 213 600 200 000 (13 600)
小 计 997 650 1 016 000 18 350
短期投资 —债券
B企业债券 356 500 345 000 (11 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 605 000 (6 500)
合 计 1 609 150 1 621 000 (11 850)
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(1)按单项投资计提借：短期投资跌价准备 —五粮液 14 200
贷：投资收益 —短期投资跌价准备 14 200
借,投资收益 —短期投资跌价准备 18 600
贷：短期投资跌价准备 —第一百货 13 600
--B企业债券 5 000
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 25 100
“短期投资,帐面价值 1 584 050
23 900-3 200-14 200+13 600+5 000=25 100
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(2)按投资类别计提股票投资市价高于成本 =1 016 000-997 650=18 350(元 )
债券投资应提跌价准备 =611 500-605 000-1 500=5000(元 )
借：短期投资跌价准备 —股票 15 850
贷：投资收益 —短期投资跌价准备 15 850
借：投资收益 —短期投资跌价准备 5 000
贷：短期投资跌价准备 —债券 5 000
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 6 500
“短期投资,帐面价值 1 602 650
(15 850-15 850)+(1 500+5 000)=6 500
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(3)按投资总体计提短期投资市价高于成本
= 1 621 000 - 1 609 150 = 11 850 (元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 17 350
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 0
“短期投资,帐面价值 1 609 150
17 350 - 17 350 = 0
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第三节 长期债权投资一、长期债权投资的概念及特点二、长期债权投资成本的确定三、长期债券投资的溢折价及摊销四、长期债权投资利息的处理五、长期债权投资的期末计价六、长期债权投资的处置
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1,长期债权投资的概念长期债权投资分为长期债券投资和其他长期债权投资 。
长期债券投资,指企业购入并准备长期持有的国家或其他单位发行的期限超过一年的债券,如国债,公司债等；
其他长期债权投资,指除了长期债券投资以外的债权投资,如超过一年的委托贷款,
因出售资产或提供劳务而收到的长期应收票据等 。
一、长期债权投资的概念及特点
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2,债权投资的特点
(1)债权投资与股权投资性质不同,它只能按约定的利率收取利息,而不能参与债务人的利润分配；
(2)债权投资者可以按约定的期限到期收回本金；
(3)债权投资也存在风险,但一般比股权投资小 。
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二、长期债券初始投资成本的确定长期债券初始投资成本，是指取得长期债券投资时支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。 但实际支付的价款中包含的已到期尚未领取的利息，
作为 应收利息 项目单独核算，不构成债券投资的成本；如果实际支付的价款中包含尚未到期的债券利息，则构成长期债券的初始投资成本，应在长期债券投资中单独设置 应计利息 明细账户核算。
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长期债券 投资所发生的手续费,税金等相关费用,性质上属于投资成本,
为便于反映真正的溢折价,应在,长期债权投资,帐户中设置 债券费用 明细帐户单独核算 。 实务中可根据重要性原则,
对数额不大的,采用 一次摊销法,投资时直接计入当期投资损益；对数额较大的,采用 分次摊销法,在债券购入后至到期前的期间内,于确认相关利息收入时,分期摊销计入投资损益,使收入与费用合理配比 。
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例 12,A企业 1999年 7月 1日以 520 000元的价格购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期分期付息到期还本债券,年利率 8%,债券面值 500
000元 。 该债券每年 1月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。
面值 500 000元债券发行日至购买日止的应计利息 20 000元借：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 500 000
—债券投资 (应计利息 ) 20 000
贷：银行存款 520 000
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三、长期债券投资的溢折价及摊销
1.长期债券投资溢折价的确定
2.长期债券投资溢折价的摊销
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1,长期债券投资溢折价的确定按票面价值购入债券,称为按 平价购入 。
购入价格高于票面价值,称为 溢价购入 。
溢价是由于债券的票面利率高于市场利率 。
债券溢价对投资者而言,是为以后各期多得利息而预先付出的代价 。
购入价格低于票面价值,称为 折价购入 。
折价是由于债券的票面利率低于市场利率 。
债券折价对投资者而言,则是为以后各期少得利息而预先求得的补偿 。
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溢价或折价的确定：
债券投 初始 相关 尚未到 债券资溢价 = 投资 -- -- 期的债 --
或折价 成本 费用 券利息 面值购入债券作为长期投资时所发生的溢价与折价，在,长期债权投资,帐户中设置 溢折价 明细帐户单独核算。
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例 13,A企业 1999年 7月 1日以 535 000元的价格购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期分期付息到期还本债券,年利率 8%,债券面值 500 000元 。 该债券每年 1
月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。
面值 500 000元债券发行日至购买日止的应计利息 20 000元债券溢价 15 000元借：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 500 000
--债券投资 (溢价 ) 15 000
—债券投资 (应计利息 )20 000
贷：银行存款 535 000
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2,长期债券投资溢折价的摊销长期投资的溢价或折价，应在债券到期前的持有期间分期摊销。债券溢价或折价的摊销，实质上是对投资者利息收入的调整。
1)直线法直线摊销法是指企业将债券购入时的溢价或折价，按债券从购入后至到期前的期内平均分摊的一种方法，各期投资收益不变。
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2)实际利率法各期溢价摊销额 = 该期应计利息 —该期实际利息收入各期折价摊销额 = 该期实际利息收入 —该期应计利息各期 应计利息 = 债券面值 Ｘ 票面利率各期实际 利息收入 =该期期初债券面值和未摊销溢折价之代数和 Ｘ 实际利率对分期付息债券：
债券面值 +债券溢价 (--债券折价 )
= 债券到期应收本金 Ｘ 现值系数
+ 每期收取债券利息 Ｘ 年金现值系数根据上述等式采用插值法计算确定。
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四,长期债权投资利息的处理
(1)长期债权投资持有期间应遵循权责发生制原则按期计算应收利息,计算的债券利息收入,经调整债券投资溢价或折价摊销额后,确认为当期投资收益 。
债券应计利息是指按票面值和票面利率计算的,
应于债券付息日收取的利息 。 债券付息日是债券票面约定的付息日期 。
若购入债券的相关费用采用分次摊销法,也应于计息时进行摊销 。
各期债券投资收益 = 各期应计利息 - 溢价摊销
(+ 折价摊销 )- 债券费用摊销
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(2)持有的 一次还本付息 的债权投资,应计未收利息应于确认投资收益时增加投资的帐面价值,即借记,应计利息,明细帐户；到期收回本息时,注销长期债权投资的帐面价值 。
(3)持有的 分期付息 的债权投资,应计未收利息应于确认投资收益时作为应收项目单独核算,即借记,应收利息,帐户,不增加投资的帐面价值；实际收到利息时,冲减已计的应收利息 。
54
例 14.Y企业 1999年 1月 3日购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期债券,票面利率 12%,债券面值 1 000元,
企业按 1 050元的价格购入 80张,另支付有关税费
400元,该债券每年付息一次,最后一年还本并付最后一次利息 。
(1)投资时投资成本 84 000
减：债券面值 80 000
债券溢价 4 000
(2)购入债券时借：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 80 000
--债券投资 (溢价 ) 4 000
投资收益 —长期债券费用摊销 400
贷：银行存款 84 400
55
(3)年度终了计算利息并摊销溢价按直线法计算借,应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 800
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 800
按实际利率法计算 （对分期付息债券）
债券面值 +债券溢价 -债券折价 = 债券到期应收本金的贴现值 +各期收取的债券利息的贴现值按 10%测试,80 000 X 0.620921 + 9 600 X 3.790787
= 86 065 > 84 000
按 11%测试,80 000 X 0.593451 + 9 600 X 3.695897
= 82 957 < 84 000
根据插值法计算，实际利率为 10.66%。
56
债券溢价摊销表（实际利率法）
计息 应收 利息 溢价 未摊销 面值和未摊日期 利息 收入 摊销 溢 价 销溢价之和
--------------------------------------------------------------------------
95,1 4 000 84 000
95.12 9 600 8 954 646 3 354 83 354
96.12 9 600 8 886 714 2 640 82 640
97.12 9 600 8 809 791 1 849 81 849
98.12 9 600 8 725 875 974 80 974
99.12 9 600 8 626 974 0 80 000
合 计 48 000 44 000 4000
57
1995年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 954
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 646
1996年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 886
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 714
1997年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 809
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 791
1998年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 725
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 875
58
1999年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 626
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 974
(4) 各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9 600
贷：应收利息 9 600
(5) 到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89 600
贷：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 80 000
应收利息 9 600
59
例 15,T企业 1996年 1月 2日购入 M公司 1995年 1月
1日发行的五年期债券作为长期投资,面值 1
000 000元,票面利率 6%。 T企业以 1 048
000元的价格购入,另付手续费 2 620元 。 该债券每年 1月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。 假定 T企业按年计算利息,债券溢价按直线法摊销,手续费因金额较小一次计入损益 。
(1)购入债券时借,长期债权投资 --债券 M(面值 ) 1 000 000
--债券 M(溢价 ) 48 000
投资收益 2 620
贷,银行存款 1 050 620
60
(2)以后各年年末计息及溢价摊销借,应收利息 60 000
贷,长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 12 000
投资收益 48 000
(3)各年收到债券利息（最后一次付息除外）
借,银行存款 60 000
贷,应收利息 60 000
(4)到期收回本金及最后一次利息借,银行存款 1 060 000
贷,长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 1 000 000
应收利息 60 000
61
例 16,S企业 1997年 4月 1日购入 Q公司 1997年 1月 1日发行的三年期债券作为长期投资,面值 2 000 000元,票面利率 4%,S企业购买债券实际支付 1 970 500元,
包括手续费 5 500元,该债券到期一次还本付息 。 假定 S企业按年计息,债券折价按直线法摊销,购入债券的费用也按年摊销 。
(1)购入债券时折价 =1 970 500-5 500-2 000 000X4%X3/12-2 000 000
=-55 000(元 )
借：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 2 000 000
--债券投资 (应计利息 ) 20 000
--债券投资 (债券费用 ) 5 500
贷：长期债权投资 —债券投资 (折价 ) 55 000
银行存款 1 970 550
62
(2)1997年 12月 31日计息及折价摊销借：长期债权投资 --债券投资 (应计利息 ) 60 000
--债券投资 (折价 ) 15 000
贷：长期债权投资 --债券投资 (债券费用 ) 1 500
投资收益 73 500
(3)1998年,1999年 12月 31日各年计息及折价摊销借：长期债权投资 --债券投资 (应计利息 ) 80 000
--债券投资 (折价 ) 20 000
贷：长期债权投资 —债券投资 (债券费用 ) 2 000
投资收益 98 000
(4)到期收回本息借：银行存款 2 240 000
贷：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 2 000 000
--债券投资 (应计利息 ) 240 000
63
五、长期债权投资的期末计价
(1)长期债权投资期末按 摊余价值 计价,
摊余价值一般是指投资成本经过债券溢价或折价摊销,债券费用摊销以及计提应计利息 （ 到期还本付息债券 ） 调整后的帐面余额 。
(2)如果长期债权投资价值发生减损,应按 帐面价值 计价,帐面价值是指摊余价值扣除该项投资所计提减值准备后的余额 。
64
六、长期债权投资的处置处置长期债权投资时，按所收到的处置收入与所处置长期债权投资的 帐面价值 之差，
确认为处置时发生的投资收益。所处置债权投资已计提的减值准备，应与该项投资的帐面余额同时结转。部分处置时，应按比例结转该项投资的帐面余额和所提减值准备。如果所处置债权投资未提减值准备，则其帐面价值等于其帐面余额。
65
第四节 长期股权投资一、长期股权投资的定义及特点二、长期股权投资的类型三、长期股权投资成本的确定四、长期股权投资核算的成本法五、长期股权投资核算的权益法六、成本法与权益法的转换七、长期股权投资的处置
66
一,长期股权投资的定义及特点长期股权投资 是指通过投资拥有被投资单位的股权,投资企业成为被投资单位的股东,
按所持股份比例享有权益并承担责任 。
特点如下：
(1)长期持有 。
(2)获取经济利益,并承担相应的风险 。
(3)除股票投资外,长期股权投资通常不能随时出售 。
(4)长期股权投资相对于长期债权投资而言,
投资风险较大 。
67
二,长期股权投资的类型控制,指有权决定一个企业的财务和经营决策,
并能据以从该企业的经营活动中获取利益 。
(子公司 )
共同控制,指按合同约定对某项经济活动所共有的控制 。 (合营企业 )
重大影响,是指对一个企业的财务和经营决策有参与决策的权力,但并不决定这些政策 。
(联营企业 )
无控制,无共同控制且无重大影响
68
长期股权投资,应分别不同情况作出不同处理
(1)成本法,适用于投资企业对被投资企业无控制,无共同控制且无重大影响的情况 。
(2)权益法,适用于投资企业对被投资企业具有控制,共同控制或重大影响的情况 。 如子公司,合营企业,联营企业 。 对子公司,合营企业还要求编制合并会计报表 。
69
长期股权投资成本的确定包括长期股权初始投资成本的确定和持有期间投资成本的再确定 。
1.长期股权初始投资成本的确定长期股权初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款,包括税金,手续费等相关费用 。 不包括为取得长期股权投资所发生的评估,审计,咨询等费用,也不包括实际支付的价款中包含的已宣告发放而尚未领取的现金股利 。
初始投资成本的确定分以下四种情况：
三、长期股权投资成本的确定
70
(1)以现金购入的长期股权投资,按实际支付的全部价款作为初始投资成本,包括税金,手续费等相关费用；实际支付的价款中所包含已宣告但尚未领取的现金股利,应作为应收股利单独核算 。
(2)企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资,或以应收债权换入长期股权投资的,按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。 涉及补价的,按以下规定确定受让的长期股权投资的初始投资成本 。
1)收到补价的,按应收债权的账面价值减去补价,加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。
2)支付补价的,按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费作为初始投资成本 。
71
(3)以非货币性交易换入的长期股权投资,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。 如涉及补价的,应按以下规定确定换入长期股权投资的初始投资成本 。
1)收到补价的,按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费,减去补价后的余额作为初始投资成本 。
2)支付补价的,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价作为初始投资成本 。
(4)通过行政划拨方式取得的长期股权投资,按划出单位的账面价值作为初始投资成本 。
72
例 17.A公司于 2000年 12月 28日以每股 15元价格购入 B
公司普通股股票 1 000 000股,另付交易税手续费
112 500元 。 B公司于 2000年 12月 20日宣告每 10股派
3元的现金股利,除权日为 2000年 12月 31日 。 并定于 2001年 1月 10日按 2000年 12月 31日股东名册支付 。
A公司于购入股票时作会计处理如下,
股票初始投资成本 =15Ｘ 1 000 000+112 500
-1 000 000/10Ｘ 3
=14 812 500(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 14 812 500
应收股利 300 000
贷：银行存款 15 112 500
73
例 18.Y公司以拥有的固定资产和专利权对 C企业投资，
Y企业对 C企业的投资占 C企业注册资本的 19%。 Y企业投出资产的帐面价值及其他资料如下：
项 目 帐面原价 已提折旧 帐面价值设备 1 160 000 50 000 110 000
设备 2 60 000 20 000 40 000
专利权 12 000
合 计 220 000 70 000 162 000
借：长期股权投资 —股票投资 162 000
累计折旧 70 000
贷,固定资产 220 000
无形资产 12 000
74
例 19,A公司以原材料一批 对 B企业投资 。 该批原材料的账面价值为 200 000元,计税价格
250 000元,增值税税率 17%。
借：长期股权投资 —股票投资 242 500
贷：原材料 200 000
应交税金 —应交增值税 42 500
75
2.取得股权后投资成本的再确定在投资持有期间,如有下列变化应作调整：
(1)取得股权投资后,由于增加或减少被投资单位股份,而使原长期股权投资由成本法改为权益法核算,或由权益法改为成本法核算,则按原投资 账面价值 作为投资成本 。
(2)权益法核算的长期股权投资,投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额,
称为 股权投资差额,作为投资成本的调整,
投资成本按调整股权投资差额后的金额确定 。
76
四,长期股权投资的成本法
1.成本法的适用范围
2.成本法核算的一般程序
3.对成本法的评价
77
1.成本法的适用范围成本法,指按投资成本计价的方法 。
投资企业对被投资企业无控制,无共同控制且无重大影响 。
(1)投资企业拥有被投资企业 20%以下表决权资本,同时不存在其他实施重大影响的途径 。
(2)投资企业拥有被投资企业 20%或以上的表决权资本,但被投资企业在严格的限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能力受到限制 。
78
2.成本法核算的一般程序
(1)初始投资或追加投资时,按初始投资或追加投资时的投资成本,增加长期股权投资的帐面价值 。
(2)被投资单位宣告分派的利润或现金股利,投资企业按应享有的份额,确认为当期投资收益 。 但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额,超过部分实质上是 清算性股利,应作为投资成本的收回,冲减投资的帐面价值 。
79
（ 1）投资当年利润或现金股利的处理投资企业 投资当年 分得的利润或现金股利，若能分清投资前和投资后被投资企业实现的净利润情况的，应当分别投资前和投资后计算确定 应冲减投资成本的金额 和 应确认投资收益的金额 。否则，按下式计算：
投资企业投 投资当年被 投资企 当年投资持有月份资当年应确 = 投资单位实 x 业持股 x ----------------
认的投资收益 现的净利润 比 例 12
应冲减 投资企业分 投资企业投投资成 = 得 的 利 润 – 资当年应确本金额 或现金股利 认的投资收益
80
例 20,B公司 于 2001年 1月 20日购入 C公司股票 100 000股,
每股成交价 15.20元,另支付相关税费 11 400元 。 B公司购入 C公司股份占 C公司有表决权资本的 4%,并准备长期持有 。 C公司于 2001年 2月 5日宣告分派 2000年度的现金股利,每 10股 2元,并定于当日为除权日 。
(1)购入时 ( 100 000 X 15.20 + 11 400 = 1 531 400 )
借：长期股权投资 —股票投资 1 531 400
贷：银行存款 1 531 400
(2)C公司宣告分派股利时 ( 100 000 /10 X 2 = 20 000 )
借：应收股利 20 000
贷：长期股权投资 —股票投资 20 000
( 注：在我国,当年实现的盈余一般于下年度发放股利 。
本例中该公司实为宣告分派 2000年度现金股利,而这部分股利实质上是由投资以前年度的盈余分配得来,故不作为投资收益,而应冲减投资成本 )
81
例 21,X公司 于 2000年 7月 1日购入 Y公司股票,支付价款 1 191 000元,另支付相关税费 9 000元 。 X公司购入 Y公司股份占 Y公司有表决权资本的 15%,并准备长期持有 。 Y公司于 2001年 1月 10日宣告 2000年共实现净利润 1 500 000元,派发现金股利 1 300 000元 。
(1)购入时 ( 1 191 000 + 9 000 = 1 200 000 )
借：长期股权投资 —股票投资 1 200 000
贷：银行存款 1 200 000
(2)Y公司宣告派发现金股利时应分得的现金股利 =1 300 000 Ｘ 15% = 195 000
应确认的投资收益 =1 500 000Ｘ 15%Ｘ 6/12= 112 500
应冲减投资成本金额 =195 000 - 112 500 = 82 500
借：应收股利 195 000
贷：长期股权投资 —股票投资 83 500
投资收益 112 500
82
(2)投资年度以后利润或现金股利的处理本年应冲减投资成本的金额 = (投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利 - 投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润 ) X 投资企业的持股比例 - 投资企业已冲减的投资成本应确认的投资收益 = 投资企业当年获得的利润或现金股利 – 本年应冲减投资成本的金额
83
运用公式时应注意：
如果公式一括弧中前者大于后者,则按公式一计算应冲减投资成本的金额；若相反,
则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资者享有的部分,应于当期全部确认为投资企业的投资收益 。
另外,如果已冲减投资成本的股利,又由投资后被投资单位实现的未分配的净利润弥补时,应再恢复原冲减的投资成本,使投资成本仍保持原投资时的成本 。
企业按上述公式计算的冲减投资成本及以后恢复的金额,应在备查簿中祥细记录 。
84
例 22,A公司于 1999年 1月 1日购入 C公司有表决权的股票 10%,并准备长期持有 。 实际投资成本 160 000元 。 C公司于 1999年 4月 1日宣告分派 1998年度的现金股利 200 000元 。 C公司
1999年度实现净利润 600 000元 。
(1)1999年 1月 1日投资时借：长期股权投资 —股票投资 160 000
贷,银行存款 160 000
(2)1999年 4月 1日宣告分派现金股利时借,应收股利 20 000
贷,长期股权投资 —股票投资 20 000
85
(3)条件一：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 600 000元 。 1999年实现的净利润全部作为股利发放 。
借：应收股利 60 000
贷：投资收益 60 000
(4)条件二：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 800 000元 。 除了用 1999年实现的净利润全部发放股利外,还动用了 A公司投资前的留存收益 。
借：应收股利 80 000
贷：投资收益 60 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
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(5)条件三：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 400 000元 。 1999年实现的净利润分为两部分,一部分用于发放股利,另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利 。
借：应收股利 40 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
贷：投资收益 60 000
(6)条件四：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 500 000元 。 1999年实现的净利润分为两部分,一部分用于发放股利,另一部分用于冲回原已发放的清算股利 。
借：应收股利 50 000
长期股权投资 —股票投资 10 000
贷：投资收益 60 000
87
(7)条件五：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999
年度的现金股利为 200 000元 。 1999年实现的净利润分为三部分：一部分用于发放股利,另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利,其余部分留存公司 。
借：应收股利 20 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
贷：投资收益 40 000
88
3.对成本法的评价优点,投资帐户通常能反映投资成本；
核算较为简便；
确认投资收益与有关现金流入时间吻合；
对投资收益的确认符合法律要求。
局限性,投资的帐面价值被凝固在投资成本上；
不能在对方亏损时及时反映损失；
在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，帐面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。
89
1.权益法的适用范围
2.权益法核算的一般程序
3.股权投资差额的处理
4.被投资单位实现净损益的处理
5.被投资企业宣告分派利润的处理
6.被投资单位其他所有者权益变动的处理
7.对权益法的评价五、长期股权投资的权益法
90
1,权益法的适用范围权益法,指投资最初以投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的帐面价值进行调整的方法 。
投资企业对被投资单位具有控制,共同控制或重大影响时,长期股权投资采用权益法核算 。 持股比例是重要标准 。
一般认为,拥有被投资单位 20%或 20%以上股权才能对其施加重大影响；拥有被投资单位 50%以上股权,才能对其具有控制能力 。
实务中应遵循实质重于形式原则 。
91
权益法改为成本法的情况：
(1)投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制,共同控制和重大影响,但仍部分或全部保留对被投资单位的投资 。
(2)被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿 。
(3)计划近期内出售被投资单位的股份 。
(4)由于各种原因而使被投资单位在严格的长期性限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能力受到限制 。
92
2,权益法核算的一般程序
(1)初始投资或追加投资时,按其投资成本,增加长期股权投资的帐面价值 。 投资成本与投资当时应享有被投资单位所有者权益份额的差额,作为 股权投资差额 处理,并分期摊销 。
(2)投资后,随着被投资单位所有者权益的增减变动,按持股比例相应调整长期股权投资的帐面价值 。
(3)根据被投资单位发生的净利润或净亏损,按持股比例采用权责发生制原则确认投资收益 。
(4)按国际惯例,权益法下还应对投资企业与被投资单位之间交易的未实现损益进行调整,以确认投资企业从被投资单位实现的净损益 。
93
3.股权投资差额的处理
(1)股权投资差额的计算股权投资差额是指采用权益法核算长期股权投资时，投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额 (指有表决权资本部分 ) 的差额。
股权投资差额计算如下：
股权 投资 投资时被 投资投资 = — 投资单位 Ｘ 持股差额 成本 所有者权益 比例
94
股权投资差额 产生的三种情况：
1)投资时产生的股权投资差额购入上市企业股票时，购买价格高于或低于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
2)投资时产生的股权投资差额直接投资非上市企业时，投出资产的价值高于或低于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
3)改变核算方法时产生的股权投资差额成本法改权益法核算时，由于被投资单位历年累积盈亏等所产生的、长期股权投资的帐面价值与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
95
在会计处理时，股权投资差额作为投资成本（指投资取得时的成本或从成本法改权益法时确定的投资成本）的调整项目，当投资成本高于应享有被投资单位所有者权益份额的差额时，应相应调减投资成本；当投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额的差额时，
应相应调增投资成本。调整后的投资成本应等于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益的份额。
调整后的投资成本
= 投资成本 + ( 或 - ) 股权投资差额
96
(2)股权投资差额的会计处理投资准则规定,投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额,作为股权投资差额按一定期限平均摊销,计入损益 。
合同规定有摊销期限的,按投资期限摊销；没有规定的,投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额,一般按不超过 10年的期限摊销；投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额,
一般按不低于 10年的期限摊销,摊销金额计入当期投资收益 。
97
例 16,A企业于 2000年 4月 1日以 96 000元投资 B企业普通股,占 B企业普通股的 20%,B企业 2000年度所有者权益变动如下表：
日 期 项 目 金 额
2000,1,1 股本 180 000
资本公积 —资本溢价 20 000
盈余公积 80 000
未分配利润 20 000
3.20 分派现金股利 20 000
8,1 现金增资 40 000
12.31 全年净利润 80 000
其中,1-3月净利润 20 000
2000年 12月 31日所有者权益合计 400 000
98
(1)投资时 B企业所有者权益
= 180 000+20 000+80 000+20 000
-20 000+20 000
= 300 000 (元 )
(2)A企业应享有 B企业所有者权益份额
= 300 000 X 20%
= 60 000 (元 )
(3)投资成本与应享有 B企业所有者权益份额的差额
= 96 000 – 60 000
= 36 000 (元 )
99
(4)借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 60 000
—股票投资 (股权投资差额 ) 36 000
贷：银行存款 96 000
(5)股权投资差额按 10年摊销,每年摊销 3 600元,
2000年应摊销 2 700元 。
借：投资收益 -投资差额摊销 2 700
贷：长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 )
2 700
100
4.被投资单位实现净损益的处理采用权益法核算,对被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,投资企业应按持股比例一方面调整增加或减少长期股权投资的帐面价值,另一方面确认投资收益或损失 。
,长期股权投资,帐户下通常应设置
,损益调整,明细帐户,单独核算由于被投资单位损益原因对长期股权投资的调整金额,
以及因为分得现金股利或利润而冲减长期股权投资的金额 。
101
(1)应以取得股权后被投资单位发生的净损益为基础确认投资收益投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,计算应分享或应分担的份额时,应以取得股权后被投资单位发生的净损益为基础,投资前被投资单位的净损益不应包括在内,因为其已包括在投资成本中 。
投资企业如果在会计年度内投资持股比例发生变动,应按变动前后不同持股比例分别计算所持股份期间应享有的投资收益 (或应分担的亏损 )。 如果持股比例发生变动前后的损益难以划分,或无法取得有关资料,则可根据投资持有期间计算加权平均持股比例,
据以确定年投资收益 。
102
例 17,A公司在 1997年初以 240 000元的取得成本购进 B公司全部普通股股票的 75%。 B公司
1997年至 2000年各年净利润及股利分派记录如下：
年份 净利润 分派利润
1997 32 000 0
1998 16 000 25 600
1999 （ 6 400） 6 400
2000 （ 6 400） 6 400
合计 35 200 38 400
103
(1)购入股票时借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )240 000
贷：银行存款 240 000
(2)1997年确认投资收益 32 000Ｘ 75%=24 000
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )24 000
贷：投资收益 24 000
(3)1998年确认投资收益 16 000Ｘ 75%=12 000
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )12 000
贷：投资收益 12 000
(4)1998年收到现金股利 25 600Ｘ 75%=19 200
借：银行存款 19 200
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )19 200
104
(5)1999年确认投资损失 6 400Ｘ 75%=4 800
借：投资收益 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(6)1999年收到现金股利 6 400Ｘ 75%=4 800
借：银行存款 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(7)2000年确认投资损失 6 400Ｘ 75%=4 800
借：投资收益 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(8)2000年收到现金股利 6 400Ｘ 75%=4 800
借：银行存款 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
105
(2)不属于企业投资者的净利润不能确认投资收益对于被投资单位净利润中不属于投资企业享有的部份,应扣除后再按持股比例确认投资收益 。
例 18.丙公司为丁公司的投资者,拥有其 80%的股权 。 丁公司是外商投资企业 。 1999年丁公司实现净利润 1 000 000元,并根据公司章程按净利润的 5%提取职工奖励及福利基金 。
则丙公司该年应确认的投资收益
= (1 000 000 – 1 000 000 X 5%) x 80%
= 760 000 (元 )
106
(3)确认投资损失应以投资帐面价值减记至零为限股权投资的帐面价值是指该项投资帐面余额减去该项投资所提减值准备后的金额 。
股权投资的帐面余额包括 投资成本,股权投资差额,损益调整 等 。
确认对被投资企业的投资损失而调整投资帐面价值,是在,长期股权投资,帐户的,损益调整,明细帐户中进行冲减的,
该帐户会因不够冲减而出现负数或贷方余额,
但只能在该明细帐户冲减,而不能冲减,投资成本,,,股权投资差额,等其他明细帐户 。
帐面价值减至零时停止摊销,待帐面价值恢复至投资成本后再予摊销 。
107
例 19.甲公司于 1998年 1月 1日向乙公司投出如下资产：
项 目 原始价值 累计折旧 账面价值通用设备 600 000 120 000 480 000
专用设备 540 000 36 000 504 000
汽 车 180 000 180 000
合 计 1 320 000 156 000 1 164 000
甲公司的投资占乙公司有表决权资本的 70%，
其投资成本与应享有的乙公司所有者权益数额相等 。
1998年乙公司全年实现净利润 660 000元； 1999年 1
月份宣告分派上年度现金股利 420 000元； 1999年乙公司全年亏损 2 520 000元； 2000年乙公司全年实现净利润 1 020 000元,所得税税率 33%。
108
(1)投资时借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )1 164 000
累计折旧 156 000
贷：固定资产 1 320 000
(2)1998年 12月 31日应确认投资收益 =660 000Ｘ 70%=462 000(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 462 000
贷：投资收益 462 000
(3)1999年宣告分派上年现金股利应收股利 =420 000Ｘ 70%=294 000(元 )
借：应收股利 —乙公司 294 000
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )
294 000
109
(4)1999年 12月 31日
1999年 12月 31日,长期股权投资,账户余额为：
1 164 000+462 000-294 000=1 332 000(元 )
应确认的投资损失,1 332 000(元 )
未确认的投资损失,2 520 000Ｘ 70%-1 332 000=432 000(元 )
借：投资收益 1 332 000
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )1 332 000
(5)2000年 12月 31日确认投资收益 (可恢复,长期股权投资 —损益调整,数 )
为：
1 020 000Ｘ 70%-432 000=282 000(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 282 000
贷：投资收益 282 000
110
例 20,Y公司 1998年年初支付银行存款 600 000
元受让 D公司 75%有表决权的股份,采用权益法核算该项投资,股权投资差额分 10年摊销 。
D公司 1998年初所有者权益为 1 000 000元,
当年发生净亏损 600 000元； 1999年发生净亏损 440 000元； 2000年实现净利润 1 400 000
元,提取盈余公积 72 000元 。
(1)Y公司受让 D公司股权时借,长期股权投资 -股票投资 (投资成本 ) 750 000
贷,银行存款 600 000
长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 150 000
111
(2)Y公司 1998年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(3)Y公司确认 1998年投资损失 600 000Ｘ 75%=450 000
借,投资收益 450 000
贷,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 450 000
(4)Y公司 1999年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(5)Y公司确认 1999年投资损失 440 000Ｘ 75%=330 000
借,投资收益 180 000
贷,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 180 000
112
投资帐面价值在 1999年末确认投资损失时已减记为
180 000元,故只能在帐面上确认 180 000元投资损失 。
该公司应在备查簿上登记尚未确认的投资损失为：
440 000 Ｘ 75% - 180 000 = 150 000(元 )
(6)Y公司 2000年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(7)Y公司确认 2000年投资收益 1 400 000Ｘ 75%-150 000
借,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 900 000
贷,投资收益 900 000
提取盈余公积不影响所有者权益总额,也不影响投资公司享有的权益,故不作会计处理 。
113
5.被投资企业宣告分派利润的处理被投资单位宣告实现利润或现金股利时,投资企业按持股比例计算应分得的利润或现金股利,冲减长期股权投资的帐面价值,以反映应享权益的实际享有 。
借,应收股利贷,长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )
对于股票股利,投资企业不作会计分录,
仅登记备查帐簿即可 。
114
6.对被投资企业所有者权益其他项目增减变动的处理被投资单位所有者权益其他项目的增减变动,主要指由于接受捐赠资产,资产评估增值,外币折算差额等原因引起的资本公积增减变动 。
对上述变动,投资企业一方面按持股比例调整增减长期股权投资的帐面价值,通常在,长期股权投资,帐户的,股权投资准备,
明细帐户中核算,另一方面调整增减资本公积 。
115
例 21,A公司 对 B企业的投资占 B企业有表决权资本的 70%。 1997年 12月 B企业接受捐赠设备一台,价值 34 000元,预计净残值为零 。
B企业于 2000年 12月出售该台设备,所得出售收入 8 500元,该设备已累折旧 25 500元 。
所得税率为 33%。
B企业的会计处理
(1)1997年接受捐赠设备借,固定资产 34 000
贷,资本公积 —接受捐赠资产准备 22 780
递延税款 11 220
116
(2)2000年 12月出售该项设备借,固定资产清理 8 500
累计折旧 25 500
贷,固定资产 34 000
(3)取得出售收入时借,银行存款 8 500
贷,固定资产清理 8 500
(4)将递延税款转为当期应交税金借,递延税款 11 220
贷,应交税金 --应交所得税 11 220
(5)将,接受捐赠资产准备,转入,其她资本公积转入,
借,资本公积 —接受捐赠资产准备 22 780
贷,资本公积 —其他资本公积转入 22 780
117
A企业的会计处理
(1)1997年 B企业接受捐赠时 22 780Ｘ 70% = 15 946
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资准备 )
15 946
贷,资本公积 —接受捐赠准备 15 946
(2)2000年 B企业出售该项设备时借,资本公积 —接受捐赠准备 15 946
贷,资本公积 —其他资本公积转入 15 946
118
例 22,A企业对 B企业的投资占 B企业注册资本的 70%。
1994年 12月 B企业进行股份制改组,对资产进行评估,
经评估确认的固定资产净增值为 50 000元 (假设不考虑折旧因素 ),B企业将增值部分综合调整,即按 10
年平均分摊计入应纳所得税 。 所得税率为 33%。
B企业的会计处理
(1)资产评估时借,固定资产 50 000
贷,资本公积 —资产评估增值准备 33 500
递延税款 16 500
(2)每年计提折旧时借,递延税款 1 650
贷,应交税金 —应交所得税 1 650
借,资本公积 —资产评估增值准备 3 350
贷,资本公积 —其他资本公积转入 3 350
119
A企业的会计处理
(1)B企业资产评估时 33 500 Ｘ 70% = 23 450
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资准备 )23 450
贷,资本公积 —股权投资准备 23 450
被投资单位因接受捐赠等增加资本公积的,
企业应按持股比例计算应享有的份额,借记
,股票投资 —股权投资准备,,贷记,资本公积 —股权投资准备,。
(2)B企业每年计提折旧时借,资本公积 —股权投资准备准备 2 345
贷,资本公积 —其他资本公积转入 2 345
120
采用权益法核算时：
(1)投资企业对中止采用权益法核算前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,仍应按权益法调整投资的帐面价值,并确认投资损益 。
(2)若两单位会计年度不同,在投资企业控制被投资单位情况下,投资企业应要求被投资单位提供与投资企业相同期间的会计报表；
在投资企业对被投资单位实施重大影响的情况下,投资企业应尽量要求被投资单位提供与投资企业相同期间的报表,如果无法做到,
投资企业也可按被投资单位会计年度所提供的会计报表计算确认投资损益,但两者会计年度最多相差三个月 。
121
(3)如果按会计制度规定,投资企业应采用权益法核算而未按权益法核算的,其后改用权益法核算时,如为重大的会计差错,应调整发现年度的年初未分配利润,但股权投资差额应按投资时的投资成本与应享有投资时被投资单位净资产的份额计算 。
(4)投资企业由于追加投资而使长期股权投资由成本法改为权益法时,应自改按权益法时计算股权投资差额 。
122
7,对权益法的评价优点,帐面价值能反映投资企业在被投资单位净资产中应享有的权益；投资收益以被投资单位实际损益和持股比例来衡量,不受利润分配政策的影响,能较为客观地反映投资损益,体现了实质重于形式的原则 。
局限性,其会计处理忽视被投资企业是独立法人这一法律事实；投资收益的实现和现金流入的时间,金额不相吻合；确认投资收益时忽视了被投资单位从净利润中提取盈余公积的现实；核算较为复杂 。
123
六,成本法与权益法的转换
1.权益法转为成本法投资企业对被投资单位的持股比例下降,
或其他原因对被投资单位不再具有控制,共同控制和重大影响时,应中止采用权益法,
改按成本法核算 。 投资企业应在中止权益法时,按投资的帐面价值作为投资成本 。 与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目不作任何处理 。 其后,被投资单位宣告分派利润或现金股利时,属于已记入投资帐面价值的部分,作为投资成本的收回,冲减投资成本 。
124
例 23,B企业由 A,C,D企业投资建立,A企业拥有 B企业 30%的股份,C和 D企业各拥有 B
企业 35%的股份 。 1997年 1月 1日 C企业将所拥有 B企业 35%的股份和 A企业所拥有的 20%
的股份转让给 D企业,D企业成为 B企业的母企业,控制 B企业,A企业失去了对 B企业的影响力,因而将该项投资改为成本法核算 。
改按成本法核算时该项投资的帐面价值余额为 900 000元,其中,投资成本 700 000元,
损益调整 200 000元,未提取减值准备 。 1997
年 5月 1日 B企业宣告分派 1996年度的股利,A
企业可获得股利 10 000元 。
125
(1)转按成本法核算时借,长期股权投资 —股票投资 900 000
贷,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )
700 000
--股票投资 (损益调整 )
200 000
(2)宣告发放股利借,应收股利 10 000
贷,长期股权投资 —股票投资 10 000
126
2.成本法转为权益法投资企业对被投资单位的持股比例增加，或其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法核算的，投资企业应在中止采用成本法时,按投资的帐面价值作为投资成本，并计算股权投资差额 。与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目不作任何处理。
127
例 24.H公司在 1999年初以前对 L公司的股权投资占 L公司注册资本的 10%,采用成本法核算 。
1998年年末 H公司,长期股权投资,的帐面余额为 100 000元,1999年 1月 1日又以 1 700 000
元收购 L公司 70%的股份,使持股比例达到
80%,改用权益法核算 。 L公司 1999年 1月 1日所有者权益 2 000 000元的明细项目如下：实收资本 1 000 000元；资本公积 (资本溢价 )200 000元；盈余公积 450 000元；未分配利润 350 000元 。 H公司计算股权投资差额如下：
股权投资差额 =(100 000+1 700 000)-2 000 000Ｘ 80%
= 200 000 (元 )
128
H公司 1999年 1月 1日追加投资的会计处理：
借,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 1 800 000
贷,银行存款 1 700 000
长期股权投资 —股票投资 100 000
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资差额 ) 200 000
贷,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 200 000
129
七,长期股权投资的处置处置长期股权投资时,按所收到的处置收入与长期股权投资帐面价值的差额确认为当期投资损益 。 处置长期股权投资时应同时结转已计提的减值准备,原计入资本公积准备项目的金额转入,资本公积 —其他资本公积转入,帐户 。 部分处置某项长期股权投资时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本,并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积准备项目 。 尚未摊销的股权投资差额也应按比例摊销 。
130
第五节 长期投资减值一、长期投资减值的判断标准是指长期投资预计未来可收回金额低于帐面价值所发生的损失。
1,有市价的长期投资
(1) 市价持续两年低于帐面价值；
(2) 该项投资暂停交易一年；
(3) 被投资单位当年发生严重亏损；
(4) 被投资单位持续两年发生亏损；
(5) 被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
131
2,无市价的长期投资
(1)影响被投资单位经营的政治或法律等环境发生重大变化,可能导致出现巨额亏损 。
(2)被投资单位提供的商品因消费者需求发生结构性变化,或被其他商品所替代,面临被淘汰的困境 。
(3)被投资单位所从事产业的生产技术或市场竞争格局发生实质性变化,面临停业清算的处境；
(4)被投资单位的财务状况,现金流量恶化,
发生连续或严重亏损,出现资不抵债进行清理整顿,破产清算或出现不能持续经营的迹象 。
132
二、长期投资减值的会计处理长期投资的减值分为暂时性减值和永久性减值,暂时性减值 是由于被投资单位暂时的财务状况不佳,或由于市价发生暂时下跌所产生的减值； 永久性减值 是在可预计的未来不可能恢复的长期投资减损 。
(1)长期投资减值准备应按个别投资项目计算确定 。
(2)对存有资本公积准备项目的长期投资,计提的减值准备应先冲减原该项投资的资本公积准备项目,不足冲减的部分确认为当期投资损失 。
(3)已确认损失的长期投资的价值又得以恢复,应在原已确认的投资损失的数额内转回 。
133
例 25,A企业 1997年 1月 1日对 B企业长期股权投资的帐面价值为 450 000元,A企业持有 B企业的股份为 75
000股,并按权益法核算该项长期股权投资 。 同年 7
月 5日,B企业所在地区发生洪水,企业被冲毁,大部分资产已损失,并难有恢复的可能,使其股票市价下跌为每股 2元 。
应提减值准备 = 450 000 – 2 Ｘ 75 000 = 300 000
借,投资收益 —长期投资减值准备 300 000
贷,长期投资减值准备 —B企业 300 000
若 B企业市价后又回升至每股 3元应冲回减值准备 = 300 000 – (450 000 – 3Ｘ 75 000)
= 75 000 (元 )
借,长期投资减值准备 —B企业 75 000
贷,投资收益 —长期投资减值准备 75 000
134
本 章 结 束
第五章投 资
2
第一节 概述第二节 短期投资第三节 长期债权投资第四节 长期股权投资第五节 长期投资减值
3
第一节 投 资 概 述一、投资的概念二、投资的特征三、投资的分类四、投资核算的法定依据
4
一、投资的概念投资,指企业为通过分配来增加财富,或为谋求其他利益,而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产 。
广义投资 包括权益性投资,债权性投资,期货投资,房地产投资,固定资产投资,存货投资,企业合并等等 。
狭义投资 一般仅包括权益性投资和债权性投资 。
5
二,投资的特征
1.投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产；
2.投资所流入企业的经济利益,非企业直接生产经营所产生,即与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同 。
6
三,投资的分类首先按投资对象的 可变现性和投资目的 分为短期投资和长期投资；其次再按 投资性质 分类：短期投资分为股票投资,债券投资等；长期投资分为长期债权投资,长期股权投资等 。 其中长期债权投资又可分为债券投资和其他债权投资 。
7
四、投资核算的法定依据投资活动必须取得证明其合法性、真实性的法律文件，以区别于资金划拨、借贷、租赁等活动，如投资项目批文、投资合同、股权转让协议、投出非现金资产的资产评估确认报告、
注册会计师出具的验资证明、投资企业董事会及股东会批准投资或股权转让的决议、被投资企业董事会及股东会关于利润分配的决议、有关资产转移及权利变更的证明文件等。他们是对投资活动进行会计处理的原始依据和法定依据。
8
第二节 短 期 投 资一、短期投资的概念及特点二、短期投资成本的确定三、短期投资收益的确认四、短期投资的期末计价五、短期投资的处置
9
一、短期投资的概念及特点短期投资,指能够随时变现并且持有时间不准备超过一年的投资 。
短期投资须符合两个条件：
1.能够在公开市场交易并且有明确市价 ;
2.持有投资作为剩余资金的存放形式,并保持其流动性和获利性 。
短期投资的特点
1.具有较强的变现能力；
2.持有投资时间不准备超过一年；
3.不以控制或影响被投资单位为投资目的。
10
二,短期投资初始成本的确定投资,在取得时应以投资成本计价 。
投资成本,是指取得投资时实际支付的全部价款,包括税金,手续费等相关费用 。
短期投资取得时的初始投资成本,是企业为取得短期投资时实际支付的全部价款,
包括税金,手续费等相关费用,但不包括在取得一项短期投资时,实际支付的价款中包含的已宣告而尚未领取的现金股利和已到期尚未领取的债券利息 。 前者作为 应收股利 处理,后者作为 应收利息 处理,而价款中所包含的未到期债券利息包含在投资成本中 。
11
例 1.甲企业于 1999年 7月 2日以银行存款购入下列股票、债券作为短期投资。
甲企业短期投资明细表项 目 数 量 面 值 价 款 税 费股票 A 10 000股 10 000 67 000 500
股票 B 20 000股 20 000 84 000 600
债券 C 40 000 41 600 100
债券 D 80 000 82 400 200
注：股票 A含已宣告未发放现金股利 2 000元,一次还本付息债券 C含应计利息 1 600元,分期付息到期还本债券 D含已到期未领取利息 2 400元 。
12
借,短期投资 --股票 A 65 500
--股票 B 84 600
--债券 C 41 700
--债券 D 80 200
应收股利 --股票 A 2 000
应收利息 --债券 D 2 400
贷,银行存款 276 400
13
例 2.甲企业又于 1999年 9月 2日以银行存款购入
E公司已宣告但尚未分派现金股利的股票 25
000股作为短期投资,每股成交价 8.7元,其中,0.2元 (不含税 )为已宣告但尚未分派的现金股利,股权截止日为 9月 9日 。 另支付相关费用 1 100元 。 甲企业于 10月 5日收到该公司发放的现金股利 。
1.计算投资成本成交价 (25 000 X 8.7 = ) 217 500
加：税费 1 100
减：已宣告现金股利 5 000
投资成本 213 600
14
2,购入短期投资时借,短期投资 --股票 E 213 600
应收股利 --股票 E 5 000
贷,银行存款 218 600
3,收到现金股利时借,银行存款 5 000
贷,应收股利 5 000
15
例 3,乙公司于 2000年 2月 1日,以 43 460元的价格购入 1999年 1月 1日发行的三年期债券,其债券利息按年收取 （ 1999年的利息未兑现 ）,到期收回本金,债券年利率 8%,该债券面值为 40 000元,另支付相关税费 200元 。 乙公司购入该债券不准备长期持有 。
已到期尚未兑现的利息 =40 000Ｘ 8%=3 200(元 )
未到期利息 =3 200/12=266.67(元 ）
借：短期投资 —债券投资 40 460
应收利息 3 200
贷：银行存款 43 660
16
三,短期投资处置及损益的确认
1,现金股利和利息的处理
(1)短期投资持有期间所获得的现金股利和利息,如取得时 未 记作应收股利或应收利息,
在确认或实际收到时,作为投资成本冲回,
冲减短期投资的账面价值 。
(2)短期投资持有期间所获得的现金股利和利息,如取得时 已 记作应收股利或应收利息,
在确认或实际收到时,冲减已记录的应收股利和应收利息,不冲减短期投资的账面价值 。
17
2,短期投资的处置短期投资的处置,主要指短期投资的出售,转让等情形 。 短期投资损益的确认通常随着短期投资的处置而实现 。
处置短期投资时,按所收到的处置收入与短期投资帐面价值或账面余额的差额确认为当期投资的投资损益 。,帐面价值,指短期投资帐面余额扣除已提跌价准备后的金额；,帐面余额,指短期投资帐户的余额 。
18
3,短期投资跌价准备的处理
(1)若短期投资跌价准备按单项计提的,处置短期投资时,应同时结转已计提的短期投资跌价准备 。
(2)若短期投资跌价准备按投资类别或总体计提,
由于跌价准备是按单项投资市价涨跌相抵消后的下跌净额计提的,无法将其分摊至每个单项投资,因此,处置短期投资时不同时结转已计提的短期投资跌价准备,短期投资跌价准备应于期末时一并调整 。
(3)部分处置某项短期投资时,在短期投资跌价准备按单项投资计提的情况下,若在处置的同时结转已计提的跌价准备,应按处置比例相应结转已提的跌价准备；在短期投资跌价准备按投资类别或总体计提,或按单项计提但不同时结转的情况下,则将已提的跌价准备于期末时一并处理 。
19
例 4,A公司于 2000年 9月 15日出售甲公司股票全部股份,所得净收入 (已扣除相关税费 )84
000元,该股票账面投资余额为 86 400元 。 假设 A公司按单项投资计提跌价损失准备并同时结转已提的跌价准备,其已提的减值准备为
400元 。
借：银行存款 84 000
短期投资跌价准备 —甲股票 400
投资收益 2 000
贷：短期投资 —股票 (甲 ) 86 400
20
例 5.假设 A公司于 2000年 9月 15日出售甲公司股票股份的 60%,所得净收入 (已扣除相关税费 )50 000元,其他资料同例 4。
借：银行存款 50 000
短期投资跌价准备 240
投资收益 160
贷：短期投资 —股票 (甲 ) 50 400
21
四,短期投资的期末计价短期投资的期末计价,是指期末短期投资在资产负债表上反映的价值,也是指期末短期投资的账面价值 。
成本法,即短期投资按投资成本入帐后直到处置前,无论市价如何变动,均不调整投资帐面价值的计价方法 。
市价法,指每一会计期末短期投资的帐面价值按市价进行调整,在资产负债表上以市价反映的计价方法 。
22
成本与市价孰低法,指每一会计期末将短期投资成本与市价进行比较,选择较低者作为短期投资的帐面价值在资产负债表上列示的计价方法 。 采用理由：
1)我国证券市场尚不成熟,以市价计价不一定能反映短期投资期末的真正价值；
2)可以避免我国经常出现的高估资产的现象；
3)比较谨慎 。
优点：
1)符合谨慎性原则 。 成本低于市价的差额确认为损失并计入当期损益,使损益计量较为稳健 。
2)在期末资产负债表上短期投资以扣除跌价准备后的账面价值反映,不会高估资产,可使计量较为客观,
明确 。
23
市价,指在证券市场上挂牌的交易价格,
实务中按期末证券市场上的收盘价格作为市价 。
成本,一般指投资取得时的成本,若投资持有期间获得现金股利或利息而冲减短期投资成本的,则以冲减后的成本作为比较的基础 。
采用成本与市价孰低法,可根据企业具体情况分别按 投资总体,投资类别 或 单项投资比较孰低并计提跌价准备 。
按成本与市价孰低法对短期投资期末计价,应设置,短期投资跌价准备,帐户进行帐务处理,并作为短期投资项目的减项 。
24
例 6,企业 1999年 12月 31日有关资料如下：
成 本 市 价 预计跌价损益短期投资 --股票一汽金杯 64 850 66 000 1 150
五粮液 719 200 750 000 30 800
第一百货 286 800 239 000 (47 800)
小 计 1 070 850 1 055 000 (15 850)
短期投资 ——债券
B企业债券 356 500 350 000 (6 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 610 000 (1 500)
合 计 1 682 350 1 665 000 （ 17 350）
25
如果企业按投资总体计提,并已计提跌价准备 10 000元,则：
借：投资收益 7 350
贷：短期投资跌价准备 7 350
26
五、短期投资的处置短期投资转让或收回时，按收到的处置收入与短期投资 帐面价值 或 帐面余额 的差额确认为投资收益。
(1) 按单项投资计提的跌价准备，处置时可随同投资成本一起结转，为简化计，也可在处置时不结转，待期末再予以调整。
(2) 按投资总体、投资类别计提的跌价准备，处置时不同时结转跌价准备，待期末再予调整。
部分处置短期投资时，应按该项投资的总平均成本确定所处置部分的投资成本。
27
短期投资处置时投资成本的结转
(1)全部处置某项短期投资时,其成本为短期投资的帐面余额 。 帐面余额 指初始投资成本或经过调整后的新的投资成本,即短期投资帐户的余额 。 新的投资成本 指收到短期投资持有期间的现金股利或利息冲减投资成本后的余额,或部分处置某项短期投资冲减处置部分成本后的余额,以及长期投资划转为短期投资时确定的成本 。
(2)部分处置某项短期投资时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本 。
28
例 7.某企业 1999年 8月 5日出售股票 B全部股份，
所得净收入 (已扣相关税费 )42 000元，投资成本为 43 200元。假设该企业按单项投资计提跌价损失准备并同时结转已提的跌价准备，其已提的减值准备为 200元。该企业会计处理如下：
借,银行存款 42 000
短期投资跌价准备 —股票 B 200
投资收益 —出售短期股票 1 000
贷,短期投资 —股票 B 43 200
29
短期投资跌价准备的处理例 8.某公司 2月 5日购入 10 000股 F公 司股票作为短期投资,每股 14元； 3月 8
日又购入 10 000股 F公司股票作为短期投资,每股 11元； 6月 30日 F公司股票市价为 10元； 8月 1日该公司出售其持有的 F公司股票 12 000股,扣除相关税费后净收款项 110 000元 。
30
1.8月 1日按单项投资计提跌价准备
250 000 X 12 000 / 20 000 = 150 000
50 000 X 12 000 / 20 000 = 30 000
借：银行存款 110 000
短期投资跌价准备 —股票 F 30 000
投资收益 (处置收入与帐面价值之差 ) 10 000
贷：短期投资 —股票 F 150 000
2.8月 1日按投资类别或总体计提跌价准备借：银行存款 110 000
投资收益 (处置收入与帐面余额之差 ) 40 000
贷：短期投资 —股票 F 150 000
31
例 9.A企业短期投资按成本与市价孰低计价，其 1999年 6
月 30日短期投资成本与市价金额如下：
项 目 成 本 市 价 预计跌价 (损益 )
短期投资 —股票青岛啤酒 73 200 70 000 (3 200)
一汽金杯 64 850 65 000 150
五 粮 液 719 200 705 000 (14 200)
第一百货 213 600 215 000 1 400
小 计 1 070 850 1 055 000 (15 850)
短期投资 —债券
B企业债券 356 500 350 000 (6 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 610 000 (1 500)
合 计 1 682 350 1 665 000 (17 350)
32
(1)按单项投资计提应提跌价准备 =3 200+14 200+6 500=23 900(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 23 900
贷：短期投资跌价准备 —青岛啤酒 3 200
--五粮液 14 200
--B企业债券 6 500
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 23 900
“短期投资,帐面价值 1 658 450
33
(2)按投资类别计提股票投资应提跌价准备 =1 070 850-1 055 000=15 850(元 )
债券投资应提跌价准备 =611 500-610 000=1 500(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 —股票 15 850
--债券 1 500
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 17 350
“短期投资,帐面价值 1 665 000
34
(3)按投资总体计提应提跌价准备 =1 682 350-1 665 000=17 350(元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 17 350
A企业 1999年 6月 30日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 682 350
减：短期投资跌价准备 17 350
“短期投资,帐面价值 1 665 000
35
例 10.上述 A企业 1999年 8月 5日出售青岛啤酒全部股份,所得净收入 (扣除相关税费 )72 000
元 。 假设 A企业按单项投资计提跌价损失准备 。
借：银行存款 72 000
短期投资跌价准备 —青岛啤酒 3 200
贷：短期投资 —股票 (青岛啤酒 ) 73 200
投资收益 —出售短期股票 2 000
36
例 11.上述 A企业 1999年 12月 31日按成本与市价孰低计价，
其成本与市价有关资料如下：
项 目 成 本 市 价 预计跌价 (损益 )
短期投资 —股票一汽金杯 64 850 65 000 1 150
五 粮 液 719 200 750 000 30 800
第一百货 213 600 200 000 (13 600)
小 计 997 650 1 016 000 18 350
短期投资 —债券
B企业债券 356 500 345 000 (11 500)
C企业债券 255 000 260 000 5 000
小 计 611 500 605 000 (6 500)
合 计 1 609 150 1 621 000 (11 850)
37
(1)按单项投资计提借：短期投资跌价准备 —五粮液 14 200
贷：投资收益 —短期投资跌价准备 14 200
借,投资收益 —短期投资跌价准备 18 600
贷：短期投资跌价准备 —第一百货 13 600
--B企业债券 5 000
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 25 100
“短期投资,帐面价值 1 584 050
23 900-3 200-14 200+13 600+5 000=25 100
38
(2)按投资类别计提股票投资市价高于成本 =1 016 000-997 650=18 350(元 )
债券投资应提跌价准备 =611 500-605 000-1 500=5000(元 )
借：短期投资跌价准备 —股票 15 850
贷：投资收益 —短期投资跌价准备 15 850
借：投资收益 —短期投资跌价准备 5 000
贷：短期投资跌价准备 —债券 5 000
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 6 500
“短期投资,帐面价值 1 602 650
(15 850-15 850)+(1 500+5 000)=6 500
39
(3)按投资总体计提短期投资市价高于成本
= 1 621 000 - 1 609 150 = 11 850 (元 )
借：投资收益 —短期投资跌价准备 17 350
贷：短期投资跌价准备 17 350
A企业 1999年 12月 31日,短期投资,帐面价值
,短期投资,帐面余额 1 609 150
减：短期投资跌价准备 0
“短期投资,帐面价值 1 609 150
17 350 - 17 350 = 0
40
第三节 长期债权投资一、长期债权投资的概念及特点二、长期债权投资成本的确定三、长期债券投资的溢折价及摊销四、长期债权投资利息的处理五、长期债权投资的期末计价六、长期债权投资的处置
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1,长期债权投资的概念长期债权投资分为长期债券投资和其他长期债权投资 。
长期债券投资,指企业购入并准备长期持有的国家或其他单位发行的期限超过一年的债券,如国债,公司债等；
其他长期债权投资,指除了长期债券投资以外的债权投资,如超过一年的委托贷款,
因出售资产或提供劳务而收到的长期应收票据等 。
一、长期债权投资的概念及特点
42
2,债权投资的特点
(1)债权投资与股权投资性质不同,它只能按约定的利率收取利息,而不能参与债务人的利润分配；
(2)债权投资者可以按约定的期限到期收回本金；
(3)债权投资也存在风险,但一般比股权投资小 。
43
二、长期债券初始投资成本的确定长期债券初始投资成本，是指取得长期债券投资时支付的全部价款，包括税金、手续费等相关费用。 但实际支付的价款中包含的已到期尚未领取的利息，
作为 应收利息 项目单独核算，不构成债券投资的成本；如果实际支付的价款中包含尚未到期的债券利息，则构成长期债券的初始投资成本，应在长期债券投资中单独设置 应计利息 明细账户核算。
44
长期债券 投资所发生的手续费,税金等相关费用,性质上属于投资成本,
为便于反映真正的溢折价,应在,长期债权投资,帐户中设置 债券费用 明细帐户单独核算 。 实务中可根据重要性原则,
对数额不大的,采用 一次摊销法,投资时直接计入当期投资损益；对数额较大的,采用 分次摊销法,在债券购入后至到期前的期间内,于确认相关利息收入时,分期摊销计入投资损益,使收入与费用合理配比 。
45
例 12,A企业 1999年 7月 1日以 520 000元的价格购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期分期付息到期还本债券,年利率 8%,债券面值 500
000元 。 该债券每年 1月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。
面值 500 000元债券发行日至购买日止的应计利息 20 000元借：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 500 000
—债券投资 (应计利息 ) 20 000
贷：银行存款 520 000
46
三、长期债券投资的溢折价及摊销
1.长期债券投资溢折价的确定
2.长期债券投资溢折价的摊销
47
1,长期债券投资溢折价的确定按票面价值购入债券,称为按 平价购入 。
购入价格高于票面价值,称为 溢价购入 。
溢价是由于债券的票面利率高于市场利率 。
债券溢价对投资者而言,是为以后各期多得利息而预先付出的代价 。
购入价格低于票面价值,称为 折价购入 。
折价是由于债券的票面利率低于市场利率 。
债券折价对投资者而言,则是为以后各期少得利息而预先求得的补偿 。
48
溢价或折价的确定：
债券投 初始 相关 尚未到 债券资溢价 = 投资 -- -- 期的债 --
或折价 成本 费用 券利息 面值购入债券作为长期投资时所发生的溢价与折价，在,长期债权投资,帐户中设置 溢折价 明细帐户单独核算。
49
例 13,A企业 1999年 7月 1日以 535 000元的价格购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期分期付息到期还本债券,年利率 8%,债券面值 500 000元 。 该债券每年 1
月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。
面值 500 000元债券发行日至购买日止的应计利息 20 000元债券溢价 15 000元借：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 500 000
--债券投资 (溢价 ) 15 000
—债券投资 (应计利息 )20 000
贷：银行存款 535 000
50
2,长期债券投资溢折价的摊销长期投资的溢价或折价，应在债券到期前的持有期间分期摊销。债券溢价或折价的摊销，实质上是对投资者利息收入的调整。
1)直线法直线摊销法是指企业将债券购入时的溢价或折价，按债券从购入后至到期前的期内平均分摊的一种方法，各期投资收益不变。
51
2)实际利率法各期溢价摊销额 = 该期应计利息 —该期实际利息收入各期折价摊销额 = 该期实际利息收入 —该期应计利息各期 应计利息 = 债券面值 Ｘ 票面利率各期实际 利息收入 =该期期初债券面值和未摊销溢折价之代数和 Ｘ 实际利率对分期付息债券：
债券面值 +债券溢价 (--债券折价 )
= 债券到期应收本金 Ｘ 现值系数
+ 每期收取债券利息 Ｘ 年金现值系数根据上述等式采用插值法计算确定。
52
四,长期债权投资利息的处理
(1)长期债权投资持有期间应遵循权责发生制原则按期计算应收利息,计算的债券利息收入,经调整债券投资溢价或折价摊销额后,确认为当期投资收益 。
债券应计利息是指按票面值和票面利率计算的,
应于债券付息日收取的利息 。 债券付息日是债券票面约定的付息日期 。
若购入债券的相关费用采用分次摊销法,也应于计息时进行摊销 。
各期债券投资收益 = 各期应计利息 - 溢价摊销
(+ 折价摊销 )- 债券费用摊销
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(2)持有的 一次还本付息 的债权投资,应计未收利息应于确认投资收益时增加投资的帐面价值,即借记,应计利息,明细帐户；到期收回本息时,注销长期债权投资的帐面价值 。
(3)持有的 分期付息 的债权投资,应计未收利息应于确认投资收益时作为应收项目单独核算,即借记,应收利息,帐户,不增加投资的帐面价值；实际收到利息时,冲减已计的应收利息 。
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例 14.Y企业 1999年 1月 3日购入 B公司 1999年 1月 1日发行的五年期债券,票面利率 12%,债券面值 1 000元,
企业按 1 050元的价格购入 80张,另支付有关税费
400元,该债券每年付息一次,最后一年还本并付最后一次利息 。
(1)投资时投资成本 84 000
减：债券面值 80 000
债券溢价 4 000
(2)购入债券时借：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 80 000
--债券投资 (溢价 ) 4 000
投资收益 —长期债券费用摊销 400
贷：银行存款 84 400
55
(3)年度终了计算利息并摊销溢价按直线法计算借,应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 800
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 800
按实际利率法计算 （对分期付息债券）
债券面值 +债券溢价 -债券折价 = 债券到期应收本金的贴现值 +各期收取的债券利息的贴现值按 10%测试,80 000 X 0.620921 + 9 600 X 3.790787
= 86 065 > 84 000
按 11%测试,80 000 X 0.593451 + 9 600 X 3.695897
= 82 957 < 84 000
根据插值法计算，实际利率为 10.66%。
56
债券溢价摊销表（实际利率法）
计息 应收 利息 溢价 未摊销 面值和未摊日期 利息 收入 摊销 溢 价 销溢价之和
--------------------------------------------------------------------------
95,1 4 000 84 000
95.12 9 600 8 954 646 3 354 83 354
96.12 9 600 8 886 714 2 640 82 640
97.12 9 600 8 809 791 1 849 81 849
98.12 9 600 8 725 875 974 80 974
99.12 9 600 8 626 974 0 80 000
合 计 48 000 44 000 4000
57
1995年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 954
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 646
1996年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 886
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 714
1997年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 809
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 791
1998年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 725
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 875
58
1999年 12月 31日借：应收利息 9 600
贷：投资收益 —债券利息收入 8 626
长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 974
(4) 各年收到债券利息（除最后一次付息外）
借：银行存款 9 600
贷：应收利息 9 600
(5) 到期还本并收到最后一次利息借：银行存款 89 600
贷：长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 80 000
应收利息 9 600
59
例 15,T企业 1996年 1月 2日购入 M公司 1995年 1月
1日发行的五年期债券作为长期投资,面值 1
000 000元,票面利率 6%。 T企业以 1 048
000元的价格购入,另付手续费 2 620元 。 该债券每年 1月 1日付息,最后一次利息同本金一起支付 。 假定 T企业按年计算利息,债券溢价按直线法摊销,手续费因金额较小一次计入损益 。
(1)购入债券时借,长期债权投资 --债券 M(面值 ) 1 000 000
--债券 M(溢价 ) 48 000
投资收益 2 620
贷,银行存款 1 050 620
60
(2)以后各年年末计息及溢价摊销借,应收利息 60 000
贷,长期债权投资 —债券投资 (溢价 ) 12 000
投资收益 48 000
(3)各年收到债券利息（最后一次付息除外）
借,银行存款 60 000
贷,应收利息 60 000
(4)到期收回本金及最后一次利息借,银行存款 1 060 000
贷,长期债权投资 —债券投资 (面值 ) 1 000 000
应收利息 60 000
61
例 16,S企业 1997年 4月 1日购入 Q公司 1997年 1月 1日发行的三年期债券作为长期投资,面值 2 000 000元,票面利率 4%,S企业购买债券实际支付 1 970 500元,
包括手续费 5 500元,该债券到期一次还本付息 。 假定 S企业按年计息,债券折价按直线法摊销,购入债券的费用也按年摊销 。
(1)购入债券时折价 =1 970 500-5 500-2 000 000X4%X3/12-2 000 000
=-55 000(元 )
借：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 2 000 000
--债券投资 (应计利息 ) 20 000
--债券投资 (债券费用 ) 5 500
贷：长期债权投资 —债券投资 (折价 ) 55 000
银行存款 1 970 550
62
(2)1997年 12月 31日计息及折价摊销借：长期债权投资 --债券投资 (应计利息 ) 60 000
--债券投资 (折价 ) 15 000
贷：长期债权投资 --债券投资 (债券费用 ) 1 500
投资收益 73 500
(3)1998年,1999年 12月 31日各年计息及折价摊销借：长期债权投资 --债券投资 (应计利息 ) 80 000
--债券投资 (折价 ) 20 000
贷：长期债权投资 —债券投资 (债券费用 ) 2 000
投资收益 98 000
(4)到期收回本息借：银行存款 2 240 000
贷：长期债权投资 --债券投资 (面值 ) 2 000 000
--债券投资 (应计利息 ) 240 000
63
五、长期债权投资的期末计价
(1)长期债权投资期末按 摊余价值 计价,
摊余价值一般是指投资成本经过债券溢价或折价摊销,债券费用摊销以及计提应计利息 （ 到期还本付息债券 ） 调整后的帐面余额 。
(2)如果长期债权投资价值发生减损,应按 帐面价值 计价,帐面价值是指摊余价值扣除该项投资所计提减值准备后的余额 。
64
六、长期债权投资的处置处置长期债权投资时，按所收到的处置收入与所处置长期债权投资的 帐面价值 之差，
确认为处置时发生的投资收益。所处置债权投资已计提的减值准备，应与该项投资的帐面余额同时结转。部分处置时，应按比例结转该项投资的帐面余额和所提减值准备。如果所处置债权投资未提减值准备，则其帐面价值等于其帐面余额。
65
第四节 长期股权投资一、长期股权投资的定义及特点二、长期股权投资的类型三、长期股权投资成本的确定四、长期股权投资核算的成本法五、长期股权投资核算的权益法六、成本法与权益法的转换七、长期股权投资的处置
66
一,长期股权投资的定义及特点长期股权投资 是指通过投资拥有被投资单位的股权,投资企业成为被投资单位的股东,
按所持股份比例享有权益并承担责任 。
特点如下：
(1)长期持有 。
(2)获取经济利益,并承担相应的风险 。
(3)除股票投资外,长期股权投资通常不能随时出售 。
(4)长期股权投资相对于长期债权投资而言,
投资风险较大 。
67
二,长期股权投资的类型控制,指有权决定一个企业的财务和经营决策,
并能据以从该企业的经营活动中获取利益 。
(子公司 )
共同控制,指按合同约定对某项经济活动所共有的控制 。 (合营企业 )
重大影响,是指对一个企业的财务和经营决策有参与决策的权力,但并不决定这些政策 。
(联营企业 )
无控制,无共同控制且无重大影响
68
长期股权投资,应分别不同情况作出不同处理
(1)成本法,适用于投资企业对被投资企业无控制,无共同控制且无重大影响的情况 。
(2)权益法,适用于投资企业对被投资企业具有控制,共同控制或重大影响的情况 。 如子公司,合营企业,联营企业 。 对子公司,合营企业还要求编制合并会计报表 。
69
长期股权投资成本的确定包括长期股权初始投资成本的确定和持有期间投资成本的再确定 。
1.长期股权初始投资成本的确定长期股权初始投资成本,是指取得长期股权投资时支付的全部价款,包括税金,手续费等相关费用 。 不包括为取得长期股权投资所发生的评估,审计,咨询等费用,也不包括实际支付的价款中包含的已宣告发放而尚未领取的现金股利 。
初始投资成本的确定分以下四种情况：
三、长期股权投资成本的确定
70
(1)以现金购入的长期股权投资,按实际支付的全部价款作为初始投资成本,包括税金,手续费等相关费用；实际支付的价款中所包含已宣告但尚未领取的现金股利,应作为应收股利单独核算 。
(2)企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的长期股权投资,或以应收债权换入长期股权投资的,按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。 涉及补价的,按以下规定确定受让的长期股权投资的初始投资成本 。
1)收到补价的,按应收债权的账面价值减去补价,加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。
2)支付补价的,按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费作为初始投资成本 。
71
(3)以非货币性交易换入的长期股权投资,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本 。 如涉及补价的,应按以下规定确定换入长期股权投资的初始投资成本 。
1)收到补价的,按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费,减去补价后的余额作为初始投资成本 。
2)支付补价的,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价作为初始投资成本 。
(4)通过行政划拨方式取得的长期股权投资,按划出单位的账面价值作为初始投资成本 。
72
例 17.A公司于 2000年 12月 28日以每股 15元价格购入 B
公司普通股股票 1 000 000股,另付交易税手续费
112 500元 。 B公司于 2000年 12月 20日宣告每 10股派
3元的现金股利,除权日为 2000年 12月 31日 。 并定于 2001年 1月 10日按 2000年 12月 31日股东名册支付 。
A公司于购入股票时作会计处理如下,
股票初始投资成本 =15Ｘ 1 000 000+112 500
-1 000 000/10Ｘ 3
=14 812 500(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 14 812 500
应收股利 300 000
贷：银行存款 15 112 500
73
例 18.Y公司以拥有的固定资产和专利权对 C企业投资，
Y企业对 C企业的投资占 C企业注册资本的 19%。 Y企业投出资产的帐面价值及其他资料如下：
项 目 帐面原价 已提折旧 帐面价值设备 1 160 000 50 000 110 000
设备 2 60 000 20 000 40 000
专利权 12 000
合 计 220 000 70 000 162 000
借：长期股权投资 —股票投资 162 000
累计折旧 70 000
贷,固定资产 220 000
无形资产 12 000
74
例 19,A公司以原材料一批 对 B企业投资 。 该批原材料的账面价值为 200 000元,计税价格
250 000元,增值税税率 17%。
借：长期股权投资 —股票投资 242 500
贷：原材料 200 000
应交税金 —应交增值税 42 500
75
2.取得股权后投资成本的再确定在投资持有期间,如有下列变化应作调整：
(1)取得股权投资后,由于增加或减少被投资单位股份,而使原长期股权投资由成本法改为权益法核算,或由权益法改为成本法核算,则按原投资 账面价值 作为投资成本 。
(2)权益法核算的长期股权投资,投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额,
称为 股权投资差额,作为投资成本的调整,
投资成本按调整股权投资差额后的金额确定 。
76
四,长期股权投资的成本法
1.成本法的适用范围
2.成本法核算的一般程序
3.对成本法的评价
77
1.成本法的适用范围成本法,指按投资成本计价的方法 。
投资企业对被投资企业无控制,无共同控制且无重大影响 。
(1)投资企业拥有被投资企业 20%以下表决权资本,同时不存在其他实施重大影响的途径 。
(2)投资企业拥有被投资企业 20%或以上的表决权资本,但被投资企业在严格的限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能力受到限制 。
78
2.成本法核算的一般程序
(1)初始投资或追加投资时,按初始投资或追加投资时的投资成本,增加长期股权投资的帐面价值 。
(2)被投资单位宣告分派的利润或现金股利,投资企业按应享有的份额,确认为当期投资收益 。 但投资企业确认的投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额,超过部分实质上是 清算性股利,应作为投资成本的收回,冲减投资的帐面价值 。
79
（ 1）投资当年利润或现金股利的处理投资企业 投资当年 分得的利润或现金股利，若能分清投资前和投资后被投资企业实现的净利润情况的，应当分别投资前和投资后计算确定 应冲减投资成本的金额 和 应确认投资收益的金额 。否则，按下式计算：
投资企业投 投资当年被 投资企 当年投资持有月份资当年应确 = 投资单位实 x 业持股 x ----------------
认的投资收益 现的净利润 比 例 12
应冲减 投资企业分 投资企业投投资成 = 得 的 利 润 – 资当年应确本金额 或现金股利 认的投资收益
80
例 20,B公司 于 2001年 1月 20日购入 C公司股票 100 000股,
每股成交价 15.20元,另支付相关税费 11 400元 。 B公司购入 C公司股份占 C公司有表决权资本的 4%,并准备长期持有 。 C公司于 2001年 2月 5日宣告分派 2000年度的现金股利,每 10股 2元,并定于当日为除权日 。
(1)购入时 ( 100 000 X 15.20 + 11 400 = 1 531 400 )
借：长期股权投资 —股票投资 1 531 400
贷：银行存款 1 531 400
(2)C公司宣告分派股利时 ( 100 000 /10 X 2 = 20 000 )
借：应收股利 20 000
贷：长期股权投资 —股票投资 20 000
( 注：在我国,当年实现的盈余一般于下年度发放股利 。
本例中该公司实为宣告分派 2000年度现金股利,而这部分股利实质上是由投资以前年度的盈余分配得来,故不作为投资收益,而应冲减投资成本 )
81
例 21,X公司 于 2000年 7月 1日购入 Y公司股票,支付价款 1 191 000元,另支付相关税费 9 000元 。 X公司购入 Y公司股份占 Y公司有表决权资本的 15%,并准备长期持有 。 Y公司于 2001年 1月 10日宣告 2000年共实现净利润 1 500 000元,派发现金股利 1 300 000元 。
(1)购入时 ( 1 191 000 + 9 000 = 1 200 000 )
借：长期股权投资 —股票投资 1 200 000
贷：银行存款 1 200 000
(2)Y公司宣告派发现金股利时应分得的现金股利 =1 300 000 Ｘ 15% = 195 000
应确认的投资收益 =1 500 000Ｘ 15%Ｘ 6/12= 112 500
应冲减投资成本金额 =195 000 - 112 500 = 82 500
借：应收股利 195 000
贷：长期股权投资 —股票投资 83 500
投资收益 112 500
82
(2)投资年度以后利润或现金股利的处理本年应冲减投资成本的金额 = (投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利 - 投资后至上年末止被投资单位累积实现的净利润 ) X 投资企业的持股比例 - 投资企业已冲减的投资成本应确认的投资收益 = 投资企业当年获得的利润或现金股利 – 本年应冲减投资成本的金额
83
运用公式时应注意：
如果公式一括弧中前者大于后者,则按公式一计算应冲减投资成本的金额；若相反,
则被投资单位当期分派的利润或现金股利中应由投资者享有的部分,应于当期全部确认为投资企业的投资收益 。
另外,如果已冲减投资成本的股利,又由投资后被投资单位实现的未分配的净利润弥补时,应再恢复原冲减的投资成本,使投资成本仍保持原投资时的成本 。
企业按上述公式计算的冲减投资成本及以后恢复的金额,应在备查簿中祥细记录 。
84
例 22,A公司于 1999年 1月 1日购入 C公司有表决权的股票 10%,并准备长期持有 。 实际投资成本 160 000元 。 C公司于 1999年 4月 1日宣告分派 1998年度的现金股利 200 000元 。 C公司
1999年度实现净利润 600 000元 。
(1)1999年 1月 1日投资时借：长期股权投资 —股票投资 160 000
贷,银行存款 160 000
(2)1999年 4月 1日宣告分派现金股利时借,应收股利 20 000
贷,长期股权投资 —股票投资 20 000
85
(3)条件一：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 600 000元 。 1999年实现的净利润全部作为股利发放 。
借：应收股利 60 000
贷：投资收益 60 000
(4)条件二：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 800 000元 。 除了用 1999年实现的净利润全部发放股利外,还动用了 A公司投资前的留存收益 。
借：应收股利 80 000
贷：投资收益 60 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
86
(5)条件三：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 400 000元 。 1999年实现的净利润分为两部分,一部分用于发放股利,另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利 。
借：应收股利 40 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
贷：投资收益 60 000
(6)条件四：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999年度的现金股利为 500 000元 。 1999年实现的净利润分为两部分,一部分用于发放股利,另一部分用于冲回原已发放的清算股利 。
借：应收股利 50 000
长期股权投资 —股票投资 10 000
贷：投资收益 60 000
87
(7)条件五：如果 2000年 4月 1日 C公司宣告分派 1999
年度的现金股利为 200 000元 。 1999年实现的净利润分为三部分：一部分用于发放股利,另一部分用于全部冲回原已发放的清算股利,其余部分留存公司 。
借：应收股利 20 000
长期股权投资 —股票投资 20 000
贷：投资收益 40 000
88
3.对成本法的评价优点,投资帐户通常能反映投资成本；
核算较为简便；
确认投资收益与有关现金流入时间吻合；
对投资收益的确认符合法律要求。
局限性,投资的帐面价值被凝固在投资成本上；
不能在对方亏损时及时反映损失；
在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，帐面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。
89
1.权益法的适用范围
2.权益法核算的一般程序
3.股权投资差额的处理
4.被投资单位实现净损益的处理
5.被投资企业宣告分派利润的处理
6.被投资单位其他所有者权益变动的处理
7.对权益法的评价五、长期股权投资的权益法
90
1,权益法的适用范围权益法,指投资最初以投资成本计价,以后根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的帐面价值进行调整的方法 。
投资企业对被投资单位具有控制,共同控制或重大影响时,长期股权投资采用权益法核算 。 持股比例是重要标准 。
一般认为,拥有被投资单位 20%或 20%以上股权才能对其施加重大影响；拥有被投资单位 50%以上股权,才能对其具有控制能力 。
实务中应遵循实质重于形式原则 。
91
权益法改为成本法的情况：
(1)投资企业由于减少投资而对被投资单位不再具有控制,共同控制和重大影响,但仍部分或全部保留对被投资单位的投资 。
(2)被投资单位已宣告破产或依法律程序进行清理整顿 。
(3)计划近期内出售被投资单位的股份 。
(4)由于各种原因而使被投资单位在严格的长期性限制条件下经营,其向投资企业转移资金的能力受到限制 。
92
2,权益法核算的一般程序
(1)初始投资或追加投资时,按其投资成本,增加长期股权投资的帐面价值 。 投资成本与投资当时应享有被投资单位所有者权益份额的差额,作为 股权投资差额 处理,并分期摊销 。
(2)投资后,随着被投资单位所有者权益的增减变动,按持股比例相应调整长期股权投资的帐面价值 。
(3)根据被投资单位发生的净利润或净亏损,按持股比例采用权责发生制原则确认投资收益 。
(4)按国际惯例,权益法下还应对投资企业与被投资单位之间交易的未实现损益进行调整,以确认投资企业从被投资单位实现的净损益 。
93
3.股权投资差额的处理
(1)股权投资差额的计算股权投资差额是指采用权益法核算长期股权投资时，投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额 (指有表决权资本部分 ) 的差额。
股权投资差额计算如下：
股权 投资 投资时被 投资投资 = — 投资单位 Ｘ 持股差额 成本 所有者权益 比例
94
股权投资差额 产生的三种情况：
1)投资时产生的股权投资差额购入上市企业股票时，购买价格高于或低于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
2)投资时产生的股权投资差额直接投资非上市企业时，投出资产的价值高于或低于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
3)改变核算方法时产生的股权投资差额成本法改权益法核算时，由于被投资单位历年累积盈亏等所产生的、长期股权投资的帐面价值与应享有被投资单位所有者权益份额的差额。
95
在会计处理时，股权投资差额作为投资成本（指投资取得时的成本或从成本法改权益法时确定的投资成本）的调整项目，当投资成本高于应享有被投资单位所有者权益份额的差额时，应相应调减投资成本；当投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额的差额时，
应相应调增投资成本。调整后的投资成本应等于按持股比例计算的应享有被投资单位所有者权益的份额。
调整后的投资成本
= 投资成本 + ( 或 - ) 股权投资差额
96
(2)股权投资差额的会计处理投资准则规定,投资成本与应享有被投资单位所有者权益份额的差额,作为股权投资差额按一定期限平均摊销,计入损益 。
合同规定有摊销期限的,按投资期限摊销；没有规定的,投资成本超过应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额,一般按不超过 10年的期限摊销；投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额,
一般按不低于 10年的期限摊销,摊销金额计入当期投资收益 。
97
例 16,A企业于 2000年 4月 1日以 96 000元投资 B企业普通股,占 B企业普通股的 20%,B企业 2000年度所有者权益变动如下表：
日 期 项 目 金 额
2000,1,1 股本 180 000
资本公积 —资本溢价 20 000
盈余公积 80 000
未分配利润 20 000
3.20 分派现金股利 20 000
8,1 现金增资 40 000
12.31 全年净利润 80 000
其中,1-3月净利润 20 000
2000年 12月 31日所有者权益合计 400 000
98
(1)投资时 B企业所有者权益
= 180 000+20 000+80 000+20 000
-20 000+20 000
= 300 000 (元 )
(2)A企业应享有 B企业所有者权益份额
= 300 000 X 20%
= 60 000 (元 )
(3)投资成本与应享有 B企业所有者权益份额的差额
= 96 000 – 60 000
= 36 000 (元 )
99
(4)借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 60 000
—股票投资 (股权投资差额 ) 36 000
贷：银行存款 96 000
(5)股权投资差额按 10年摊销,每年摊销 3 600元,
2000年应摊销 2 700元 。
借：投资收益 -投资差额摊销 2 700
贷：长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 )
2 700
100
4.被投资单位实现净损益的处理采用权益法核算,对被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,投资企业应按持股比例一方面调整增加或减少长期股权投资的帐面价值,另一方面确认投资收益或损失 。
,长期股权投资,帐户下通常应设置
,损益调整,明细帐户,单独核算由于被投资单位损益原因对长期股权投资的调整金额,
以及因为分得现金股利或利润而冲减长期股权投资的金额 。
101
(1)应以取得股权后被投资单位发生的净损益为基础确认投资收益投资企业按被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,计算应分享或应分担的份额时,应以取得股权后被投资单位发生的净损益为基础,投资前被投资单位的净损益不应包括在内,因为其已包括在投资成本中 。
投资企业如果在会计年度内投资持股比例发生变动,应按变动前后不同持股比例分别计算所持股份期间应享有的投资收益 (或应分担的亏损 )。 如果持股比例发生变动前后的损益难以划分,或无法取得有关资料,则可根据投资持有期间计算加权平均持股比例,
据以确定年投资收益 。
102
例 17,A公司在 1997年初以 240 000元的取得成本购进 B公司全部普通股股票的 75%。 B公司
1997年至 2000年各年净利润及股利分派记录如下：
年份 净利润 分派利润
1997 32 000 0
1998 16 000 25 600
1999 （ 6 400） 6 400
2000 （ 6 400） 6 400
合计 35 200 38 400
103
(1)购入股票时借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )240 000
贷：银行存款 240 000
(2)1997年确认投资收益 32 000Ｘ 75%=24 000
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )24 000
贷：投资收益 24 000
(3)1998年确认投资收益 16 000Ｘ 75%=12 000
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )12 000
贷：投资收益 12 000
(4)1998年收到现金股利 25 600Ｘ 75%=19 200
借：银行存款 19 200
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )19 200
104
(5)1999年确认投资损失 6 400Ｘ 75%=4 800
借：投资收益 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(6)1999年收到现金股利 6 400Ｘ 75%=4 800
借：银行存款 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(7)2000年确认投资损失 6 400Ｘ 75%=4 800
借：投资收益 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
(8)2000年收到现金股利 6 400Ｘ 75%=4 800
借：银行存款 4 800
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 4 800
105
(2)不属于企业投资者的净利润不能确认投资收益对于被投资单位净利润中不属于投资企业享有的部份,应扣除后再按持股比例确认投资收益 。
例 18.丙公司为丁公司的投资者,拥有其 80%的股权 。 丁公司是外商投资企业 。 1999年丁公司实现净利润 1 000 000元,并根据公司章程按净利润的 5%提取职工奖励及福利基金 。
则丙公司该年应确认的投资收益
= (1 000 000 – 1 000 000 X 5%) x 80%
= 760 000 (元 )
106
(3)确认投资损失应以投资帐面价值减记至零为限股权投资的帐面价值是指该项投资帐面余额减去该项投资所提减值准备后的金额 。
股权投资的帐面余额包括 投资成本,股权投资差额,损益调整 等 。
确认对被投资企业的投资损失而调整投资帐面价值,是在,长期股权投资,帐户的,损益调整,明细帐户中进行冲减的,
该帐户会因不够冲减而出现负数或贷方余额,
但只能在该明细帐户冲减,而不能冲减,投资成本,,,股权投资差额,等其他明细帐户 。
帐面价值减至零时停止摊销,待帐面价值恢复至投资成本后再予摊销 。
107
例 19.甲公司于 1998年 1月 1日向乙公司投出如下资产：
项 目 原始价值 累计折旧 账面价值通用设备 600 000 120 000 480 000
专用设备 540 000 36 000 504 000
汽 车 180 000 180 000
合 计 1 320 000 156 000 1 164 000
甲公司的投资占乙公司有表决权资本的 70%，
其投资成本与应享有的乙公司所有者权益数额相等 。
1998年乙公司全年实现净利润 660 000元； 1999年 1
月份宣告分派上年度现金股利 420 000元； 1999年乙公司全年亏损 2 520 000元； 2000年乙公司全年实现净利润 1 020 000元,所得税税率 33%。
108
(1)投资时借：长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )1 164 000
累计折旧 156 000
贷：固定资产 1 320 000
(2)1998年 12月 31日应确认投资收益 =660 000Ｘ 70%=462 000(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 462 000
贷：投资收益 462 000
(3)1999年宣告分派上年现金股利应收股利 =420 000Ｘ 70%=294 000(元 )
借：应收股利 —乙公司 294 000
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )
294 000
109
(4)1999年 12月 31日
1999年 12月 31日,长期股权投资,账户余额为：
1 164 000+462 000-294 000=1 332 000(元 )
应确认的投资损失,1 332 000(元 )
未确认的投资损失,2 520 000Ｘ 70%-1 332 000=432 000(元 )
借：投资收益 1 332 000
贷：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )1 332 000
(5)2000年 12月 31日确认投资收益 (可恢复,长期股权投资 —损益调整,数 )
为：
1 020 000Ｘ 70%-432 000=282 000(元 )
借：长期股权投资 —股票投资 (损益调整 ) 282 000
贷：投资收益 282 000
110
例 20,Y公司 1998年年初支付银行存款 600 000
元受让 D公司 75%有表决权的股份,采用权益法核算该项投资,股权投资差额分 10年摊销 。
D公司 1998年初所有者权益为 1 000 000元,
当年发生净亏损 600 000元； 1999年发生净亏损 440 000元； 2000年实现净利润 1 400 000
元,提取盈余公积 72 000元 。
(1)Y公司受让 D公司股权时借,长期股权投资 -股票投资 (投资成本 ) 750 000
贷,银行存款 600 000
长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 150 000
111
(2)Y公司 1998年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(3)Y公司确认 1998年投资损失 600 000Ｘ 75%=450 000
借,投资收益 450 000
贷,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 450 000
(4)Y公司 1999年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(5)Y公司确认 1999年投资损失 440 000Ｘ 75%=330 000
借,投资收益 180 000
贷,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 180 000
112
投资帐面价值在 1999年末确认投资损失时已减记为
180 000元,故只能在帐面上确认 180 000元投资损失 。
该公司应在备查簿上登记尚未确认的投资损失为：
440 000 Ｘ 75% - 180 000 = 150 000(元 )
(6)Y公司 2000年摊销股权投资差额借,长期股权投资 -股票投资 (股权投资差额 ) 15 000
贷,投资收益 15 000
(7)Y公司确认 2000年投资收益 1 400 000Ｘ 75%-150 000
借,长期股权投资 -股票投资 (损益调整 ) 900 000
贷,投资收益 900 000
提取盈余公积不影响所有者权益总额,也不影响投资公司享有的权益,故不作会计处理 。
113
5.被投资企业宣告分派利润的处理被投资单位宣告实现利润或现金股利时,投资企业按持股比例计算应分得的利润或现金股利,冲减长期股权投资的帐面价值,以反映应享权益的实际享有 。
借,应收股利贷,长期股权投资 —股票投资 (损益调整 )
对于股票股利,投资企业不作会计分录,
仅登记备查帐簿即可 。
114
6.对被投资企业所有者权益其他项目增减变动的处理被投资单位所有者权益其他项目的增减变动,主要指由于接受捐赠资产,资产评估增值,外币折算差额等原因引起的资本公积增减变动 。
对上述变动,投资企业一方面按持股比例调整增减长期股权投资的帐面价值,通常在,长期股权投资,帐户的,股权投资准备,
明细帐户中核算,另一方面调整增减资本公积 。
115
例 21,A公司 对 B企业的投资占 B企业有表决权资本的 70%。 1997年 12月 B企业接受捐赠设备一台,价值 34 000元,预计净残值为零 。
B企业于 2000年 12月出售该台设备,所得出售收入 8 500元,该设备已累折旧 25 500元 。
所得税率为 33%。
B企业的会计处理
(1)1997年接受捐赠设备借,固定资产 34 000
贷,资本公积 —接受捐赠资产准备 22 780
递延税款 11 220
116
(2)2000年 12月出售该项设备借,固定资产清理 8 500
累计折旧 25 500
贷,固定资产 34 000
(3)取得出售收入时借,银行存款 8 500
贷,固定资产清理 8 500
(4)将递延税款转为当期应交税金借,递延税款 11 220
贷,应交税金 --应交所得税 11 220
(5)将,接受捐赠资产准备,转入,其她资本公积转入,
借,资本公积 —接受捐赠资产准备 22 780
贷,资本公积 —其他资本公积转入 22 780
117
A企业的会计处理
(1)1997年 B企业接受捐赠时 22 780Ｘ 70% = 15 946
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资准备 )
15 946
贷,资本公积 —接受捐赠准备 15 946
(2)2000年 B企业出售该项设备时借,资本公积 —接受捐赠准备 15 946
贷,资本公积 —其他资本公积转入 15 946
118
例 22,A企业对 B企业的投资占 B企业注册资本的 70%。
1994年 12月 B企业进行股份制改组,对资产进行评估,
经评估确认的固定资产净增值为 50 000元 (假设不考虑折旧因素 ),B企业将增值部分综合调整,即按 10
年平均分摊计入应纳所得税 。 所得税率为 33%。
B企业的会计处理
(1)资产评估时借,固定资产 50 000
贷,资本公积 —资产评估增值准备 33 500
递延税款 16 500
(2)每年计提折旧时借,递延税款 1 650
贷,应交税金 —应交所得税 1 650
借,资本公积 —资产评估增值准备 3 350
贷,资本公积 —其他资本公积转入 3 350
119
A企业的会计处理
(1)B企业资产评估时 33 500 Ｘ 70% = 23 450
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资准备 )23 450
贷,资本公积 —股权投资准备 23 450
被投资单位因接受捐赠等增加资本公积的,
企业应按持股比例计算应享有的份额,借记
,股票投资 —股权投资准备,,贷记,资本公积 —股权投资准备,。
(2)B企业每年计提折旧时借,资本公积 —股权投资准备准备 2 345
贷,资本公积 —其他资本公积转入 2 345
120
采用权益法核算时：
(1)投资企业对中止采用权益法核算前被投资单位实现的净利润或发生的净亏损,仍应按权益法调整投资的帐面价值,并确认投资损益 。
(2)若两单位会计年度不同,在投资企业控制被投资单位情况下,投资企业应要求被投资单位提供与投资企业相同期间的会计报表；
在投资企业对被投资单位实施重大影响的情况下,投资企业应尽量要求被投资单位提供与投资企业相同期间的报表,如果无法做到,
投资企业也可按被投资单位会计年度所提供的会计报表计算确认投资损益,但两者会计年度最多相差三个月 。
121
(3)如果按会计制度规定,投资企业应采用权益法核算而未按权益法核算的,其后改用权益法核算时,如为重大的会计差错,应调整发现年度的年初未分配利润,但股权投资差额应按投资时的投资成本与应享有投资时被投资单位净资产的份额计算 。
(4)投资企业由于追加投资而使长期股权投资由成本法改为权益法时,应自改按权益法时计算股权投资差额 。
122
7,对权益法的评价优点,帐面价值能反映投资企业在被投资单位净资产中应享有的权益；投资收益以被投资单位实际损益和持股比例来衡量,不受利润分配政策的影响,能较为客观地反映投资损益,体现了实质重于形式的原则 。
局限性,其会计处理忽视被投资企业是独立法人这一法律事实；投资收益的实现和现金流入的时间,金额不相吻合；确认投资收益时忽视了被投资单位从净利润中提取盈余公积的现实；核算较为复杂 。
123
六,成本法与权益法的转换
1.权益法转为成本法投资企业对被投资单位的持股比例下降,
或其他原因对被投资单位不再具有控制,共同控制和重大影响时,应中止采用权益法,
改按成本法核算 。 投资企业应在中止权益法时,按投资的帐面价值作为投资成本 。 与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目不作任何处理 。 其后,被投资单位宣告分派利润或现金股利时,属于已记入投资帐面价值的部分,作为投资成本的收回,冲减投资成本 。
124
例 23,B企业由 A,C,D企业投资建立,A企业拥有 B企业 30%的股份,C和 D企业各拥有 B
企业 35%的股份 。 1997年 1月 1日 C企业将所拥有 B企业 35%的股份和 A企业所拥有的 20%
的股份转让给 D企业,D企业成为 B企业的母企业,控制 B企业,A企业失去了对 B企业的影响力,因而将该项投资改为成本法核算 。
改按成本法核算时该项投资的帐面价值余额为 900 000元,其中,投资成本 700 000元,
损益调整 200 000元,未提取减值准备 。 1997
年 5月 1日 B企业宣告分派 1996年度的股利,A
企业可获得股利 10 000元 。
125
(1)转按成本法核算时借,长期股权投资 —股票投资 900 000
贷,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 )
700 000
--股票投资 (损益调整 )
200 000
(2)宣告发放股利借,应收股利 10 000
贷,长期股权投资 —股票投资 10 000
126
2.成本法转为权益法投资企业对被投资单位的持股比例增加，或其他原因使长期股权投资由成本法改为权益法核算的，投资企业应在中止采用成本法时,按投资的帐面价值作为投资成本，并计算股权投资差额 。与该项长期股权投资有关的资本公积准备项目不作任何处理。
127
例 24.H公司在 1999年初以前对 L公司的股权投资占 L公司注册资本的 10%,采用成本法核算 。
1998年年末 H公司,长期股权投资,的帐面余额为 100 000元,1999年 1月 1日又以 1 700 000
元收购 L公司 70%的股份,使持股比例达到
80%,改用权益法核算 。 L公司 1999年 1月 1日所有者权益 2 000 000元的明细项目如下：实收资本 1 000 000元；资本公积 (资本溢价 )200 000元；盈余公积 450 000元；未分配利润 350 000元 。 H公司计算股权投资差额如下：
股权投资差额 =(100 000+1 700 000)-2 000 000Ｘ 80%
= 200 000 (元 )
128
H公司 1999年 1月 1日追加投资的会计处理：
借,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 1 800 000
贷,银行存款 1 700 000
长期股权投资 —股票投资 100 000
借,长期股权投资 —股票投资 (股权投资差额 ) 200 000
贷,长期股权投资 —股票投资 (投资成本 ) 200 000
129
七,长期股权投资的处置处置长期股权投资时,按所收到的处置收入与长期股权投资帐面价值的差额确认为当期投资损益 。 处置长期股权投资时应同时结转已计提的减值准备,原计入资本公积准备项目的金额转入,资本公积 —其他资本公积转入,帐户 。 部分处置某项长期股权投资时,应按该项投资的总平均成本确定其处置部分的成本,并按相应比例结转已计提的减值准备和资本公积准备项目 。 尚未摊销的股权投资差额也应按比例摊销 。
130
第五节 长期投资减值一、长期投资减值的判断标准是指长期投资预计未来可收回金额低于帐面价值所发生的损失。
1,有市价的长期投资
(1) 市价持续两年低于帐面价值；
(2) 该项投资暂停交易一年；
(3) 被投资单位当年发生严重亏损；
(4) 被投资单位持续两年发生亏损；
(5) 被投资单位进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象。
131
2,无市价的长期投资
(1)影响被投资单位经营的政治或法律等环境发生重大变化,可能导致出现巨额亏损 。
(2)被投资单位提供的商品因消费者需求发生结构性变化,或被其他商品所替代,面临被淘汰的困境 。
(3)被投资单位所从事产业的生产技术或市场竞争格局发生实质性变化,面临停业清算的处境；
(4)被投资单位的财务状况,现金流量恶化,
发生连续或严重亏损,出现资不抵债进行清理整顿,破产清算或出现不能持续经营的迹象 。
132
二、长期投资减值的会计处理长期投资的减值分为暂时性减值和永久性减值,暂时性减值 是由于被投资单位暂时的财务状况不佳,或由于市价发生暂时下跌所产生的减值； 永久性减值 是在可预计的未来不可能恢复的长期投资减损 。
(1)长期投资减值准备应按个别投资项目计算确定 。
(2)对存有资本公积准备项目的长期投资,计提的减值准备应先冲减原该项投资的资本公积准备项目,不足冲减的部分确认为当期投资损失 。
(3)已确认损失的长期投资的价值又得以恢复,应在原已确认的投资损失的数额内转回 。
133
例 25,A企业 1997年 1月 1日对 B企业长期股权投资的帐面价值为 450 000元,A企业持有 B企业的股份为 75
000股,并按权益法核算该项长期股权投资 。 同年 7
月 5日,B企业所在地区发生洪水,企业被冲毁,大部分资产已损失,并难有恢复的可能,使其股票市价下跌为每股 2元 。
应提减值准备 = 450 000 – 2 Ｘ 75 000 = 300 000
借,投资收益 —长期投资减值准备 300 000
贷,长期投资减值准备 —B企业 300 000
若 B企业市价后又回升至每股 3元应冲回减值准备 = 300 000 – (450 000 – 3Ｘ 75 000)
= 75 000 (元 )
借,长期投资减值准备 —B企业 75 000
贷,投资收益 —长期投资减值准备 75 000
134
本 章 结 束
