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第十章所有者权益
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第一节 概述第二节 实收资本第三节 资本公积第四节 剩余权益
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第一节 概 述一,所有者权益的特征所有者权益,指所有者在企业资产中享有的经济利益,其金额为资产减去负债后的余额 。
1)所有者权益是企业的,永久性,权益,在企业存续期内企业没有归还的义务 。
2)所有者权益是企业清偿的物资基础,是企业亏损的承担者 。
3)所有者权益可以依法参与企业税后利润的分配 。
4)所有者权益在数额上等于资产减去负债后的余额,所以,没有专门的计量问题 。
5)所有者权益与企业具体的资产项目没有直接的对应关系 。
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二,所有者权益与负债的区别
1)性质不同 。 负债是对债权人负担的经济责任,企业与债权人之间的关系是债权债务关系；而所有者权益则是企业对投资者负担的经济责任,企业与投资者之间的关系是产权归属关系 。
2)偿还期限不同 。 负债必须在确定的时期内或特定日期偿还；所有者权益可长期,
持续使用于企业 。
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3)享有权利不同 。 债权人与企业之间只有债权债务关系,无权参入企业管理；而企业投资者则有法定的管理企业或委托他人管理企业的权利 。
4)责任与风险不同 。 负债必须按事先约定偿还本息,债权人承担风险较小；而所有者权益直接受到企业经营盈亏的影响 。 无论何种企业组织形式,企业发生亏损总是减少所有者权益 。 因而,投入资本是一种典型的风险资本,所有者权益是一种剩余权益 。
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三,所有者权益的分类实收资本 (股本 ),是企业实际收到的由投资者投入的资本 。 也是企业在设立时向工商行政管理部门注册登记的资本总额 。
资本公积,与投入资本一起,构成企业经营资本的基础 。 主要包括股票溢价发行收入,法定财产重估增值,接受捐赠的资产价值和资本汇率折算差额等 。
盈余公积,是企业按规定从税后利润中提取形成的公积金,是由企业盈利而形成的所有者权益 。
未分配利润,是指企业实现的利润中留于以后年度分配或待分配的部分 。
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第二节 实收资本一、实收资本概述二、实收资本核算的法定依据三、实收资本的帐务处理四、不同组织形式企业实收资本的核算
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一,实收资本概述实收资本是指投资人作为资本投入到企业中的各种资产的价值 。 我国目前实行注册资本金制度,要求企业的实收资本与其注册资本相一致 。 企业实收资本比原注册资金数额增减超过 20%时,应持资金使用证明或者验资证明,向原登记主管机关申请变更登记 。
公司法对各类公司注册资本的最低限额有明确规定 。 有限责任公司的注册资本最低限额为：以生产经营为主的公司人民币 50万元；以商品批发为主的公司人民币 50万元；以商业零售为主的公司人民币 30万元；科技开发,咨询,
服务性公司人民币 10万元 。 股份有限公司注册资本的最低限额为人民币 1000万元 。
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二,实收资本核算的法定依据为保证债权人及各方投资者的合法权益,
企业需聘请注册会计师验证投资者投入资本及资本变更情况,并出具验资证明 。
验资证明,资产评估报告,投资合同或协议,企业收到投资者投入资本的有关凭证,
如银行收款凭证及证明,实物资产及转移清单,房屋产权及场地使用权等权利变更文件等等,是企业核算实收资本必须的原始凭证和法律依据 。
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企业可根据自身情况决定一次或分期筹集资本金 。 一次性筹集的,应在营业执照签发之日起六个月内筹足资本 。 分期筹集的,第一次出资额不得低于总出资额的 15％,且应在营业执照签发之日起三个月内筹集；最后一次出资应于营业执照签发之日起三年内缴清 。
企业筹集资本的方式可以是货币资产,
实物资产和无形资产 。 对实物投资,不得吸收投资者已设立有担保物权的资产及租赁资产 。
对吸收无形资产投资,一般不得超过注册资本的 20％,特殊情况经有关部门批准后,最高也不得超过 30％ 。
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三,实收资本的一般帐务处理例 1.某有限公司经批准于 2001年 2月 8日成立,
注册资本 5 000 000元,分别由五位股东出资组建 。 甲股东出资 800 000元现金；乙股东以一台全新的设备出资 1 500 000元；丙股东以钢料 1 170 000元出资,其中 。 材料成本 1
000 000元,增值税款 170 000元；丁股东以某产品 1 030 000元出资；戊股东以一项价值
500 000元的非专利技术出资 。 现已办妥有关手续 。
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借：银行存款 800 000
原材料 1 000 000
应交税金 — 应交增值税 170 000
库存商品 1 030 000
固定资产 1 500 000
无形资产 500 000
贷：实收资本 —甲 800 000
--乙 1 500 000
--丙 1 170 000
--丁 1 030 000
--戊 500 000
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四,现代企业的组织形式
1,独资企业独资企业是指由单个出资者出资设立的企业 。 在独资企业,出资者对企业全部财产和经营收益享有所有权,同时对企业的债务也单独承担无限清偿责任 。 从法律上讲,独资企业所拥有的资产和负债与业主个人另外所拥有的资产和负债没有本质的区别 。
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2.合伙企业合伙企业是指二人以上按照协议投资,
共同经营,共负盈亏的企业 。 合伙企业一般也不是法人,合伙人对企业的负债负有连带无限责任 。
3.公司公司是指由两个或两个以上的股东出资设立的,从事盈利性经济活动的企业法人 。
(1)公司具有盈利性,以盈利为目的
(2)公司具有社团性,它是一种联合体
(3)公司具有法人性,是企业法人
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1)有限责任公司指由两个以上股东共同出资,每个股东以其所认缴的出资额对公司承担责任,公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人 。
(1)公司责任具有有限性,即股东以其出资额对公司承担责任；
(2)公司股东出资具有非股份性,即股东出资不划分为相等的股份；
(3)公司资本具有封闭性,即不向社会募集；
(4)公司组织具有简便性,设立程序简单 。
国有独资公司
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2)股份有限公司指其全部资本分为等额股份,股东以其所持有的股份为限对公司承担有限责任,公司以其全部资产对公司的债务承担有限责任的企业法人 。
(1)股东的责任具有有限性；
(2)资本募集具有公开性；
(3)股东出资具有股份性
(4)公司资本具有证券性股份公司设立有发起式和募集式两种 。
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五,不同组织形式企业实收资本的核算
(一 )国有独资公司 实收资本的核算公司法规定,国有独资公司归属有限责任公司,但与一般有限责任公司不同 。 国有独资公司的投资者单一,无论在其组建时或投资者追加投资时,投资者投入的资金全部作为实收资本入帐,不产生资本公积 。 国有独资公司不发行股票,不会产生股票溢价发行收入；也不会在追加投资时,为维持一定的投资比例而产生资本公积 。
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(二 )有限责任公司 实收资本的核算有限责任公司,是指由两个以上股东共同出资,每个股东以其所认缴的出资额对公司承担有限责任,公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人 。
核算时应注意：
1.按照公司章程所规定的出资方式,出资额和出资缴纳期限出资 。
2.所有者投入资本应区别情况处理 。
3.转让出资应经其他投资者同意 。
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例 2,某公司 20001年 3月 9日由甲,乙,丙三位股东出资组建,出资协议规定,其出资比例分别为 35%、
35%和 30%,注册资本总额为 1 000 000元 。 甲,乙,
丙三位股东的出资方式如下表所示出资者出资方式表出资者 货币资金 实物资产 无形资产 合 计甲 100 000 150 000 100 000 350 000
乙 100 000 250 000 350 000
丙 80 000 220 000 300 000
合计 280 000 620 000 100 000 1 000 000
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借：银行存款 280 000
原材料 200 000
应交税金 —应交增值税 34 000
固定资产 386 000
无形资产 100 000
贷：实收资本 —甲 350 000
---乙 350 000
---丙 300 000
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例 3,续上例,2001年 5月 1日,甲,乙,丙三位出资者一致同意丁加入该公司,其注册资本增至 2 000 000元,丁以银行存款出资 500
000元,占 10%的股份 。 丁参加后,其余增资由甲,乙,丙按原持股比例以银行存款出资 。
借：银行存款 1 300 000
贷：实收资本 —甲 280 000
--乙 280 000
--丙 240 000
--丁 200 000
资本公积 300 000
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(三 )股份有限公司 股本的核算股份有限公司,是指全部资本由等额股份构成并通过发行股票筹集资本,股东以其所持股份对公司承担有限责任,公司以其全部资产对公司债务承担责任的企业法人 。
1.企业根据不同的设立方式 (发起式与募集式 )，
选择不同的会计处理方法 。
1)筹集资本的费用处理不同发起 方式费用小,直接计入开办费或管理费用 。 募集 方式费用大,溢价发行的,从溢价收入中支付；面值发行的,列作长期待摊费用,分期摊销 。
2)筹集资本的风险不同
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2.“股本,帐户的设置为便于计算和反映各股东所持股份占企业全部股本的比例,企业的股本总额应按股票面值与股份总数的乘积计算 。
股份有限公司的股份分为普通股与优先股,主要区别在如下几个方面：
1)利润分配权 2)剩余资产分配权
3)投票表决权 4)优先认股权按投资主体,股份有限公司的股份分为国家股,法人股和社会公众股 。 企业应按股份的种类在,股本,帐户下分设明细帐户进行核算 。
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例 4.某股份有限公司由 A,B,C,D,E,F六家企业投资组建而成,总股本 30 000 000股,
每股面值 1元 。 公司采用发起设立方式,其中发起人 A认购 10 000 000股,款已收存银行 。 另外,公司筹建期间以银行存款支付验资费,注册登记费等相关费用 90 000元 。
借：银行存款 9 910 000
长期待摊费用 90 000
贷：股本 10 000 000
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例 5,某股份有限公司采用募集方式设立,总股本 50 000 000股,每股面值 1元,发行价每股
2.4元,根据与大江证券公司签订的股票发行协议,手续费率 2%,从股票溢价收入中扣除,
余款由证券公司转入该公司账户 。
总收入 =50 000 000Ｘ 2.4=120 000 000(元 )
手续费 =120 000 000Ｘ 2%=2 400 000(元 )
净收入 =120 000 000-2 400 000=117 600 000
借：银行存款 117 600 000
贷：股本 50 000 000
资本公积 67 600 000
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例 6,续上例，假定股票按面值发行。
总收入 =50 000 000Ｘ 1=50 000 000(元 )
手续费 =50 000 000Ｘ 2%=1 000 000(元 )
净收入 =50 000 000-1 000 000=49 000 000元借：银行存款 49 000 000
长期待摊费用 1 000 000
贷：股本 50 000 000
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3,股本的扩张股份有限公司一般可通过发行新股或发放股票股利或以资本公积,盈余公积增资等形式扩张资本 。
发行新股必须具备规定的条件 。 发行新股 (或配股 )使公司的资产与股东权益同时增加 。
发放股票股利,即用利润转增资本,它是利润分配和股本扩张的双重行为 。 与现金股利相比,它不会减少公司的资产和股东权益；
与发行新股相比,它不会增加公司的资产和股东权益 。 发放时借记,利润分配,,贷记,股本,。 目前我国发放股票股利是按面值折股的 。
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(1)资本公积转增股本例 7.某公司 2000年 10月 15日经批准将原计入资本公积的资本溢价 1 800 000元转增实收资本,
并向原登记机关办理了变更登记手续 。
借：资本公积 —资本溢价 1 800 000
贷：实收资本 1 800 000
注：若资本公积以,接受捐赠非现金资产准备,等各种,准备,形式存在时,不能转增资本金；如果该企业是有限责任公司或股份有限公司,需按原投资者的持股比例增加各股东的股权 。
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(2)盈余公积转增股本例 8.某公司 2000年 10月 12日经批准用盈余公积中一般盈余公积 500 000元转增实收资本,并办理了有关变更登记 。 假定该公司原有注册资本 2 000 000元,盈余公积 —一般盈余公积
1 000 000元,
借：盈余公积 —一般盈余公积 500 000
贷：实收资本 500 000
注,如果该企业是有限责任公司或股份有限公司,需按原投资者的持股比例增加各股东的股权 。
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(3)投资者追加投资例 9.某有限责任公司由 A,B,C,D四 位投资者共同投资 1 000 000元组建而成,其持股比例为各占 25%。
2000年 10月 18日,经股东会决议,拟再增资 1 000
000元,其中四位原投资者各现金出资 150 000元,
余下部分吸收新投资者 E加入,五人持股比例为各占
25%,现已与 E达成投资协议,由 E出资 600 000元占有相应比例 。 2000年 10月 31日,公司收到各投资者出资并向原登记机关变更了登记 。
借：银行存款 1 200 000
贷：实收资本 —A 150 000
--B 150 000
--C 150 000
--D 150 000
--E 400 000
资本公积 — 资本溢价 200 000
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(4)股票增资例 10.某股份有限公司于 2001年 3月 5日召开股东大会决议利润分配方案为,10股配送 2股普通股 。 该公司目前的股本总数为 60 000 000股,
每股面值 1元,市价每股 5元 。 2001年 4月 8日发放股票股利并向原登记机关变更了登记 。
借：利润分配 —支付普通股股利 60 000 000
贷：股本 12 000 000
资本公积 —股票溢价 48 000 000
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4,股票的回购公司法规定：公司不得收购本公司的股票,但为减少公司资本而注销股份或者与持有本公司股票的其他公司合并时除外 。
按法定程序减资而收购本公司股票时,
仍应按面值注销股本,超出面值支付的收购价款,应区别情况作不同处理 。 若属溢价发行的,先冲销资本公积中的股本溢价,不足部分依次冲销盈余公积,未分配利润；若按面值发行的,则直接冲销盈余公积,未分配利润 。
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例 11.某公司股票在深交所挂牌上市,原发行股票 80 000 000股,每股面值 1元,发行价每股
2.8元 。 2001年 2月 5日,因资金相对过剩,公司董事会提议并经股东大会批准,决定缩减资本 5 000 000股 。 2001年 3月 2日,公司完成收购任务,当日股价每股 4元 。
借：股本 —普通股 5 000 000
资本公积 — 股票溢价 9 000 000
盈余公积 — 一般盈余公积 6 000 000
贷：银行存款 20 000 000
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例 12.公司以 28元价格收回每股面值 20元,原以
25元发行的普通股 100股 。
（ 1） 面值法公司收回股票时借：库藏股 2 000
资本公积 500
盈余公积 300
贷：银行存款 2 800
公司注销库藏股时借：股本 2 000
贷：库藏股 2 000
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(2) 成本法：
公司收回股票时借：库藏股 2 800
贷：银行存款 2 800
公司注销库藏股时借：股本 2 000
资本公积 500
盈余公积 300
贷：库藏股 2 800
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5.股票分割股票分割与股票股利极其相似,若管理者有意将一部分留存收益转增资本,则作为股票股利处理；若欲压低发行在外的股票市价,则作为股票分割处理 。
例 13.某公司原有流通在外的普通股 5 000 000
股,每股面值 1元,发行价每股 10元,发行价每股 15元,现行市价每股 60元 。 公司决定实行股票分割,其分割比例为 1,2。
分割前,5 000 000股,每股面值 1元；
分割后,10 000 000股,每股面值 0.5元 。
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6.认股权证认股权证是赋予其持有者按规定价格购买公司一定数量普通股票权利的证券 。 认股权证发行时,收到的款项即为投资者对企业投入的资本,在认股权证被行使时,持证人原先的付款加上行使认股权证另付的款项代表了新股东的投资总额 。
例 14.某公司 2001年 1月 18日发行认股权证 10
000张,每张发行价 100元,每张认股权证可购买股票 100股,每股面值 1元 。 现认股权证已全部发行成功 。 2001年 2月 1日,该公司发行股票,每股发行价 5元 。
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(1)发行认股权证借：银行存款 1 000 000
贷：认股权证 1 000 000
(2)发行股票借：银行存款 5 000 000
认股权证 1 000 000
贷：股本 1 000 000
资本公积 5 000 000
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(四 )独资企业改组为股份制企业
1,国有企业改建为股份制企业
1)首先对企业的固定资产,流动资产,无形资产,
长期投资以及其他资产进行全面清查登记,对各项资产损失以及债权债务进行全面清查核实 。 在此基础上编制资产负债表,利润表,利润分配表,连同财产清册报主管财政机关审批 。
2)评估资产,并报国有资产管理部门立项确认 。
经确认的评估资产的损失以及待摊费用,递延资产等,区别情况处理 。
3)企业对占用的国有土地,经评估确认后,可分别情况处理 。
4)原国家专项拨款,各类建设基金投入以及按规定实行先征后退办法返还给企业的各项税收等所形成的资本公积,转为国家股；尚未形成资本公积而单独反映的,继续作负债管理 。
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5)应付工资及福利费,职工教育经费余额,
转作流动负债 。
6)离退休人员经费区别不同情况办理 。
7)经批准确认的资产评估价值自评估基准日起,到股份制企业注册登记日止,一年内有效 。 过期才能注册登记的,或在有效期内被评估的资产价格有重大变化的,须重新评估 。 有效期内,原企业实现利润 (或亏损 )而增加 (或减少 )的净资产,分别情况处理 。
8)改建企业应按评估确认后的帐面净资产折股；评估确认的净资产按规定折股后与公司实收资本如有差额的,作资本公积处理 。
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2,独资企业改组为股份制企业的会计核算
1)资产评估例 15,某国有企业经批准改组为股份制企业，改组前企业资产、负债及实收资本帐面余额如下 (单位：万元 )：
现金 1 短期借款 270
银行存款 50 应付帐款 40
短期投资 50 其他应付款 41
应收帐款 38 实收资本 788
原材料 200
库存商品 100
固定资产 1 000
减：累计折旧 300
合 计 1 139 合 计 1 139
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经评估确认的资产价值为：固定资产增加
100万元；原材料增加 20万元；库存商品减少
10万元；短期有价证券增加 2万元；所得税率
33%。
(1 000 000+200 000-100 000+20 000)X33%
= 369 600
借：固定资产 1 000 000
原材料 200 000
短期投资 20 000
贷：资本公积 750 400
库存商品 100 000
递延税款 369 600
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调整后的科目余额表如下 (万元 )
现金 1 短期借款 270
银行存款 50 应付帐款 40
短期投资 52 其他应收款 41
应收帐款 38 递延税款 36.96
原材料 220 实收资本 788
库存商品 90 资本公积 75.04
固定资产 1 100
减：累计折旧 300
合 计 1 251 合 计 1 251
企业净资产 =788+75.04=863.04
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2)原有企业净资产折股例 16,上 例中国有独资公司改组为股份公司,核定股本总额为 2 000万元,股份总额为 2 000万股,每股面值 1元 。 该企业原资产和负债全部转归该组后的股份公司所有,企业净资产 863.04万元,换取股票
863.04万股 。 对外发行 1 100万股,每股实收股金
1.20元 。
A.沿用原企业帐册的会计处理借：实收资本 7 880 000
资本公积 750 400
贷：股本 8 630 400
借：银行存款 13 200 000
贷：股本 11 000 000
资本公积 2 200 000
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B,结束旧帐，另立新帐的处理借：短期借款 2 700 000
应付帐款 400 000
其他应付款 410 000
递延税款 369 600
实收资本 7 880 000
累计折旧 3 000 000
资本公积 750 440
贷：现金 10 000
银行存款 500 000
短期投资 520 000
应收帐款 380 000
原材料 2 200 000
库存商品 900 000
固定资产 11 000 000
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建立新帐借：现金 10 000
银行存款 500 000
短期投资 520 000
应收帐款 380 000
原材料 2 200 000
库存商品 900 000
固定资产 11 000 000
贷：短期借款 27 000 000
应付帐款 400 000
其他应付款 410 000
累计折旧 3 000 000
递延税款 369 600
股本 8 630 000
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第三节 资 本 公 积一,资本公积概述资本公积是指归企业投资者共享的,非收益转化形成的资本准备金 。 实收资本是投资者对企业的投入,并通过资本的投入谋求一定的经济利益；而资本公积有特定来源,
由所有投资者共同享有 。
资本公积形成的主要来源有：资本溢价和股本溢价,接受捐赠资产,资产评估增值,
股权投资准备,外币资本折算差额等 。
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二、资本公积的核算
(一 )资本溢价例 17.某有限责任公司设立时实收资本为 1 800 000元,
A,B,C三位投资者各出资 600 000元 。 经营四年后,该公司净资产达 2 500 000元 。 此时 D投资者欲加入该公司 。 经各方协商和办理增资手续,D出资者出资 800 000元而占变更后注册资本 2 400 000元的 25%。 收到 D出资者的出资额时借：银行存款 800 000
贷：实收资本 — D 600 000
资本公积 — 资本溢价 200 000
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(二 )股本溢价例 18.某上市公司委托东方证券公司代理发行新增普通股 15 000 000股,每股面值 1元,
每股发行价格 3元 。 双方签订的承销协议约定：证券公司从发行收入中扣除 3%作为承销费用 。
借：银行存款 43 650 000
贷：股本 15 000 000
资本公积 — 股本溢价 28 650 000
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(三 )接受捐赠资产在企业持续经营情况下,在接受捐赠实物资产时,可将其视为一种投资行为,应当按照同类资产的市场价格或根据所提供的有关凭据所确定的价值借记有关资产帐户,按未来该资产价值实现时应交的所得税贷记
,递延税款,帐户,按接受捐赠实物资产价值扣除未来应交所得税后的余额贷记,资本公积 —接受捐赠非现金资产准备,帐户 。 待该项受赠资产价值实现时,再转入,资本公积 —其他资本公积转入,帐户 。
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例 19,A公司对 B公司的投资占 B公司注册资本的 80%。
96年 12月 B公司接受捐赠设备一台,价值 500 000元,
预计使用年限 5年,预计净残值 20 000元,99年 12月
B公司出售该台设备,收到价款 190 000元存入银行 。
所得税率 33%。 B公司会计处理如下：
96年 12月接受该项设备 500 000X33%=165 000
借,固定资产 500 000
贷：资本公积 — 接受捐赠资产准备 335 000
递延税款 165 000
99年 12月出售该项设备借,固定资产清理 212 000
累计折旧 288 000
贷：固定资产 500 000
借：银行存款 190 000
贷：固定资产清理 190 000
52
借：营业外支出 22 000
贷：固定资产清理 22 000
借：递延税款 165 000
贷：应交税金 —应交所得税 165 000
借：资本公积 —接受捐赠资产准备 335 000
贷：资本公积 —其他资本公积 335 000
A公司 335 000X80%=268 000
借：长期股权投资 —B公司 (股权投资准备 )
268 000
贷：资本公积 —被接受单位接受捐赠准备
268 000
借：资本公积 —被接受单位接受捐准备 268 000
贷：资本公积 —其他资本公积 268 000
53
(四 )股权投资准备
1.暂记,资本公积,帐户,待该项长期股权投资处置时,作为已实现的价值转为投资收益,计入利润表 。
2.将差额中未来应交的所得税,贷记,递延税款,帐户；扣除未来应交所得税后的余额,
贷记,资本公积 —股权投资准备,帐户 。 处置时,除依法交纳所得税外,还应将部分资本公积转入,资本公积 —其他资本公积,帐户,但不能计入损益 。
54
例 20.假定 E公司对 F公司的投资占 F公司注册资本的
60%,按权益法核算 。 F公司以一项场地使用权对 G
公司投资,占其注册资本的 15%,按成本法核算 。 F
公司该项无形资产的帐面摊余价值为 7 000 000元,
评估确认价值为 8 000 000元 。 初始投资后,F公司未追加投资,也未从 G公司获得任何投资利润 。 两年后 F公司将对 G公司的股权投资转让,收到转让股权款项 8 900 000元 。 F公司所得税率 33%。
F公司 (8 000 000-7 000 000)X33%=330 000
投资时 借：长期股权投资 — G公司 8 000 000
贷：无形资产 7 000 000
资本公积 — 股权投资准备 670 000
递延税款 330 000
55
转让投资时借：银行存款 8 900 000
贷：长期股权投资 — G公司 8 000 000
投资收益 900 000
借：递延税款 330 000
贷：应交税金 — 应交所得税 330 000
借：资本公积 — 股权投资准备 670 000
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 670 000
E公司 670 000X60%=402 000
借：长期股权投资 — F公司 (股权投资准备 )402 000
贷：资本公积 — 被投资单位股权投资准备 402 000
借：资本公积 — 被投资单位股权投资准备 402 000
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 402 000
57
(五 )资产评估增值准备国有资产在下列情况下必须进行评估：
(1)资产拍卖,转让；
(2)企业兼并,出售,联营,股份经营；
(3)与外国公司,企业和其他经济组织或者个人开办中外合资经营企业或中外合作经营企业；
(4)企业清产核资,企业清算等 。
企业资产评估的目的不同,所产生的资产评估增值或减值,在会计处理上也不尽相同 。
1.清产核资
2.企业兼并
3.企业股份制改制
58
例 21.C企业对 D企业的股权投资占 D企业注册资本的
75%。 1999年末 D企业进行股份制改组,对资产进行评估 。 经评估确认：固定资产原值增值 800 000元,
累计折旧未发生增减值 。 D企业对资产评估增值部分采用综合调整的方法,即按 10年分摊计入应纳税所得额 。
D企业 对评估结果调帐 800 000X33%=264 000
借：固定资产 800 000
贷：资本公积 —资产评估增值准备 536 000
递延税款 264 000
10年内每年进行调整时借,递延税款 26 400
贷：应交税金 —应交所得税 26 400
借：资本公积 —资产评估增值准备 53 600
贷,资本公积 —其他资本公积转入 53 600
59
C企业 536 000X75%=402 000
D企业资产评估调帐时借：长期股权投资 — D企业 (股权投资准备 ) 402 000
贷：资本公积 — 被投资单位评估增值准备
402 000
D企业计提折旧并调整时借：资本公积 — 被投资单位评估增值准备 40 200
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 40 200
60
(六 )外币资本折算差额是指企业接受外币资本投资时,因实收资本帐户与资产帐户采用不同外汇折算率而形成的记帐本位币折算差额 。
例 22.某公司决定接受外商投资,合同约定投资数额为
300 000美元,折算汇率为 1美元兑换 8.10元人民币 。
现已收到外商投资,当月 1日市场汇价为 1美元兑换
8.40元人民币 。 人民币为记帐本位币 。
300 000X(8.40-8.10)=90 000
借,银行存款 (美元户 ) 2 520 000
贷,实收资本 2 430 000
资本公积 —外币折算差额 90 000
61
(七 )拨款转入拨款转入是指国家对某些国有企业拨入的,专项用于某项目的拨款,在该项目完成后所形成的资产的拨款部分转入资本公积 。
企业收到拨款时暂作长期负债处理,待该项目完工后,属于费用并按规定予以核销的部分,冲减长期负债；属于形成资产的部分暂作为资本公积处理,待转增资本金时,作为资本金的一项来源 。
例 23.某公司 2000年 10月 2日收到国家拨入的一项专用设备研究经费 1 500 000元存入银行 。
2001年 6月 3日该项目完成并已通过鉴定 。 实际支出经费 1 650 000元 。
62
(1)收到研究经费时借：银行存款 1 500 000
贷：专项应付款 1 500 000
(2)发生费用支出时借：固定资产 1 650 000
贷：银行存款 1 650 000
(3)专项拨款转账借：专项应付款 1 500 000
贷：资本公积 —拨款转入 1 500 000
63
(八 )补充流动资本国家对一些特殊的国有重点企业实行国家补充流动资金制度,企业在收到国家拨补的流动资本时,作为资本公积处理 。
例 24.某公司 2001年 4月 30日收到国家拨入的用于补充流动资本的款项 2 000 000元存入银行 。
借：银行存款 2 000 000
贷：资本公积 —补充流动资本
2 000 000
64
第四节 留存收益一,留存收益概述留存收益是指企业从历年实现利润中提取或形成的留存于企业内部的积累,来源于企业的生产经营活动所实现的利润 。
(一 )盈余公积盈余公积是企业按一定比例从净利润 (税后利润 )中提取的资本积累,目的是为了对投资者的利润分配进行限制,增强企业自我发展和承受风险的能力 。
1.法定盈余公积
2.任意盈余公积
3.法定公益金
(二 )未分配利润
65
二,留存收益的核算
(一 )利润分配的程序
1.提取法定盈余公积金和法定公益金
2.提取任意盈余公积金
3.向投资者分配利润或股利
(二 )盈余公积的帐务处理
1)提取盈余公积借：利润分配贷：盈余公积
66
2)用盈余公积弥补亏损借：盈余公积贷：利润分配
3)用盈余公积转增资本借：盈余公积贷：实收资本 (股本 )
4)用法定公益金购建集体福利设施借：固定资产等贷：银行存款等借：盈余公积 —法定公益金贷：盈余公积 —任意盈余公积
67
(三 )利润分配的帐务处理
1.“利润分配 —未分配利润,帐户余额会计年度终了，企业应将,本年利润,
帐户余额和,利润分配,其他各明细帐户余额都转入,利润分配 —未分配利润,明细帐户中来。
2.用利润弥补亏损无需专门作会计分录企业弥补亏损有三条渠道：
1)用以后年度税前利润补亏，但不能超过 5年；
2)用以后年度税后利润补亏；
3)用盈余公积补亏。
68
例 25.公司 1999年度实现净利润 3 000 000元,利润分配方案已获股东大会通过,决定：提取 10％ 法定盈余公积金,5％ 法定公益金和 8％ 任意盈余公积金,
支付股利 500 000元 。
借,利润分配 --提取法定盈余公积 300 000
--提取法定公益金 150 000
--提取任意盈余公积 240 000
--应付普通股股利 500 000
贷,盈余公积 --法定盈余公积 300 000
--法定公益金 150 000
--任意盈余公积 240 000
应付股利 500 000
69
借：本年利润 3 000 000
利润分配 —未分配利润 3 000 000
借：利润分配 —未分配利润 1 190 000
贷：利润分配 --提取法定盈余公积 300 000
--提取法定公益金 150 000
--提取任意盈余公积 240 000
--应付普通股股利 500 000
70
3.提请批准的利润分配方案与批准的方案之间差异的处理例 26.某上市公司 1995年实现净利润 2 000 000
元 。 公司董事会于 1996年 3月 31日提出公司当年利润分配方案,拟对当年实现净利润进行分配 。 1996年 5月中旬,该公司举行股东大会,
对董事会提请批准的利润分配方案进行了审批,批准通过的利润分配方案与提请批准的利润分配方案存在着差异 。 董事会提请批准的利润分配方案和股东大会批准的利润分配方案具体如下：
71
项 目 提请批准的方案 最终批准的方案提取法定盈余公积 200 000 200 000
提取法定公益金 200 000 200 000
提取任意盈余公积 100 000 200 000
分配股利 1 200 000 1 400 000
合 计 1 700 000 2 000 000
72
会计处理如下：
1)按提请批准的利润分配方案借：利润分配 —提取法定盈余公积 200 000
--提取法定公益金 200 000
--提取任意盈余公积 100 000
--应付普通股股利 1 200 000
贷：盈余公积 —法定公益金 200 000
--法定盈余公积 200 000
--任意盈余公积 100 000
应付股利 1 200 000
73
2)若股东大会批准的利润分配方案与原方案不一致时,需编制调整分录借：利润分配 —未分配利润 300 000
贷：应付股利 200 000
盈余公积 —任意盈余公积 100 000
按我国现行制度的有关规定,对于董事会利润分配方案与股东大会利润分配方案的差异采取调整当期有关项目年初数的方法处理 。
74
4.股票股利的处理公司向股东分派现金股利,必须具备三个条件,
1)有足够的可供给投资者分配的利润
2)有充足的现款
3)国家法规规定及公司自行规定的限制与股利分派相关的日期和股利种类：
1)股利宣告日 (12.10)
2)股权登记日 (1.10)
3)除息日 (1.7)
4)派息日 (1.25)
75
1)现金股利,发放的股利为现金。
2)股票股利,即发放的股利为股票 。 由公司按股票比例配发新股票给股东 。
3)财产股利,即发放的股利为公司所持有的财产 。
4)负债股利,指发放的股利为公司发行的债券或应付票据 。
我国目前只允许发放现金股利和股票股利 。
76
现金股利 与 股票股利 的处理方法是不一样的。
1)对现金股利，在董事会确定利润分配方案后，必须进行帐务处理；而股票股利在此时不需进行帐务处理，只需在当期会计报表中批露。
2)对现金股利，股东大会批准的利润分配方案与董事会提请批准的利润分配方案之间发生差异时，必须调整会计报表相关项目的年初数或上年数；而股票股利在股东大会批准利润方案并实际发放时，直接进行帐务处理，不存在有关项目调整问题。
虽然股票股利与现金股利在同一利润分配方案中提出并批准，但现金股利是作为实现净利润当年的利润分配处理，在实现净利润当年的利润分配表中反映；而股票股利则是作为发放股票股利当年的利润分配处理，在实际发放股票股利当年的利润分配表中反映。
例 27.企业外发股票 40 000 000股 。 每股发放现金股利 0.02元,另外每 10股发放红股 1股 。 市价每股 2元 。
(1)发放现金股利 40 000 000X0.02=800 000
借,利润分配 --应付股利 800 000
贷,应付股利 800 000
借：应付股利 800 000
贷：银行存款 800 000
(2)发放红股时借,利润分配 --应付股利 8 000 000
贷：应付股利 8 000 000
借：应付股利 8 000 000
贷：股本 4 000 000
资本公积 4 000 000
15
78
例 27.企业外发股票 40 000 000股 。 每股发放现金股利 0.02元,另外每 10股发放红股 1股 。 市价每股 2元 。
(1)发放现金股利 40 000 000X0.02=800 000
借,利润分配 --应付股利 800 000
贷,应付股利 800 000
借：应付股利 800 000
贷：银行存款 800 000
(2)发放红股时借,利润分配 --应付股利 8 000 000
贷：应付股利 8 000 000
借：应付股利 8 000 000
贷：股本 4 000 000
资本公积 4 000 000
79
5.以前年度利润的调整企业年度会计报表报出后,如果由于以前年度记帐差错等原因导致多计或少计利润,但以前年度帐目已经结清,不能再调整以前年度利润的,
会计核算时,按公司会计制度规定：
一是不再调整以前年度的帐目 。 通过,以前年度损益调整,帐户,归集所需要调整的事项,
以及相关所得税的调整,并将其转入,利润分配 — 未分配利润,帐户 。
二是不再调整以前年度会计报表,仅调整本年度会计报表相关项目的年初数,但在对外提供比较会计报表时,应当调整会计报表相关项目的数字 。
80
例 28.某股份有限公司 1999年 6月发现 1998年一项已完工投入使用的固定资产未结转在建工程,该项固定资产原始价值 350 000元,
1998年应提折旧 30 000元 。 该公司所得税率
33%.
(1)结转在建工程借：固定资产 350 000
贷：在建工程 350 000
(2)调整上年利润借：以前年度损益调整 30 000
贷：累计折旧 30 000
81
(3)计算多交的所得税 30 000X33%=9 900
借：应交税金 — 应交所得税 9 900
贷：以前年度损益调整 9 900
(4)结转未分配利润借：利润分配 — 未分配利润 20 100
贷：以前年度损益调整 20 100
82
本 章 结 束
第十章所有者权益
2
第一节 概述第二节 实收资本第三节 资本公积第四节 剩余权益
3
第一节 概 述一,所有者权益的特征所有者权益,指所有者在企业资产中享有的经济利益,其金额为资产减去负债后的余额 。
1)所有者权益是企业的,永久性,权益,在企业存续期内企业没有归还的义务 。
2)所有者权益是企业清偿的物资基础,是企业亏损的承担者 。
3)所有者权益可以依法参与企业税后利润的分配 。
4)所有者权益在数额上等于资产减去负债后的余额,所以,没有专门的计量问题 。
5)所有者权益与企业具体的资产项目没有直接的对应关系 。
4
二,所有者权益与负债的区别
1)性质不同 。 负债是对债权人负担的经济责任,企业与债权人之间的关系是债权债务关系；而所有者权益则是企业对投资者负担的经济责任,企业与投资者之间的关系是产权归属关系 。
2)偿还期限不同 。 负债必须在确定的时期内或特定日期偿还；所有者权益可长期,
持续使用于企业 。
5
3)享有权利不同 。 债权人与企业之间只有债权债务关系,无权参入企业管理；而企业投资者则有法定的管理企业或委托他人管理企业的权利 。
4)责任与风险不同 。 负债必须按事先约定偿还本息,债权人承担风险较小；而所有者权益直接受到企业经营盈亏的影响 。 无论何种企业组织形式,企业发生亏损总是减少所有者权益 。 因而,投入资本是一种典型的风险资本,所有者权益是一种剩余权益 。
6
三,所有者权益的分类实收资本 (股本 ),是企业实际收到的由投资者投入的资本 。 也是企业在设立时向工商行政管理部门注册登记的资本总额 。
资本公积,与投入资本一起,构成企业经营资本的基础 。 主要包括股票溢价发行收入,法定财产重估增值,接受捐赠的资产价值和资本汇率折算差额等 。
盈余公积,是企业按规定从税后利润中提取形成的公积金,是由企业盈利而形成的所有者权益 。
未分配利润,是指企业实现的利润中留于以后年度分配或待分配的部分 。
7
第二节 实收资本一、实收资本概述二、实收资本核算的法定依据三、实收资本的帐务处理四、不同组织形式企业实收资本的核算
8
一,实收资本概述实收资本是指投资人作为资本投入到企业中的各种资产的价值 。 我国目前实行注册资本金制度,要求企业的实收资本与其注册资本相一致 。 企业实收资本比原注册资金数额增减超过 20%时,应持资金使用证明或者验资证明,向原登记主管机关申请变更登记 。
公司法对各类公司注册资本的最低限额有明确规定 。 有限责任公司的注册资本最低限额为：以生产经营为主的公司人民币 50万元；以商品批发为主的公司人民币 50万元；以商业零售为主的公司人民币 30万元；科技开发,咨询,
服务性公司人民币 10万元 。 股份有限公司注册资本的最低限额为人民币 1000万元 。
9
二,实收资本核算的法定依据为保证债权人及各方投资者的合法权益,
企业需聘请注册会计师验证投资者投入资本及资本变更情况,并出具验资证明 。
验资证明,资产评估报告,投资合同或协议,企业收到投资者投入资本的有关凭证,
如银行收款凭证及证明,实物资产及转移清单,房屋产权及场地使用权等权利变更文件等等,是企业核算实收资本必须的原始凭证和法律依据 。
10
企业可根据自身情况决定一次或分期筹集资本金 。 一次性筹集的,应在营业执照签发之日起六个月内筹足资本 。 分期筹集的,第一次出资额不得低于总出资额的 15％,且应在营业执照签发之日起三个月内筹集；最后一次出资应于营业执照签发之日起三年内缴清 。
企业筹集资本的方式可以是货币资产,
实物资产和无形资产 。 对实物投资,不得吸收投资者已设立有担保物权的资产及租赁资产 。
对吸收无形资产投资,一般不得超过注册资本的 20％,特殊情况经有关部门批准后,最高也不得超过 30％ 。
11
三,实收资本的一般帐务处理例 1.某有限公司经批准于 2001年 2月 8日成立,
注册资本 5 000 000元,分别由五位股东出资组建 。 甲股东出资 800 000元现金；乙股东以一台全新的设备出资 1 500 000元；丙股东以钢料 1 170 000元出资,其中 。 材料成本 1
000 000元,增值税款 170 000元；丁股东以某产品 1 030 000元出资；戊股东以一项价值
500 000元的非专利技术出资 。 现已办妥有关手续 。
12
借：银行存款 800 000
原材料 1 000 000
应交税金 — 应交增值税 170 000
库存商品 1 030 000
固定资产 1 500 000
无形资产 500 000
贷：实收资本 —甲 800 000
--乙 1 500 000
--丙 1 170 000
--丁 1 030 000
--戊 500 000
13
四,现代企业的组织形式
1,独资企业独资企业是指由单个出资者出资设立的企业 。 在独资企业,出资者对企业全部财产和经营收益享有所有权,同时对企业的债务也单独承担无限清偿责任 。 从法律上讲,独资企业所拥有的资产和负债与业主个人另外所拥有的资产和负债没有本质的区别 。
14
2.合伙企业合伙企业是指二人以上按照协议投资,
共同经营,共负盈亏的企业 。 合伙企业一般也不是法人,合伙人对企业的负债负有连带无限责任 。
3.公司公司是指由两个或两个以上的股东出资设立的,从事盈利性经济活动的企业法人 。
(1)公司具有盈利性,以盈利为目的
(2)公司具有社团性,它是一种联合体
(3)公司具有法人性,是企业法人
15
1)有限责任公司指由两个以上股东共同出资,每个股东以其所认缴的出资额对公司承担责任,公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人 。
(1)公司责任具有有限性,即股东以其出资额对公司承担责任；
(2)公司股东出资具有非股份性,即股东出资不划分为相等的股份；
(3)公司资本具有封闭性,即不向社会募集；
(4)公司组织具有简便性,设立程序简单 。
国有独资公司
16
2)股份有限公司指其全部资本分为等额股份,股东以其所持有的股份为限对公司承担有限责任,公司以其全部资产对公司的债务承担有限责任的企业法人 。
(1)股东的责任具有有限性；
(2)资本募集具有公开性；
(3)股东出资具有股份性
(4)公司资本具有证券性股份公司设立有发起式和募集式两种 。
17
五,不同组织形式企业实收资本的核算
(一 )国有独资公司 实收资本的核算公司法规定,国有独资公司归属有限责任公司,但与一般有限责任公司不同 。 国有独资公司的投资者单一,无论在其组建时或投资者追加投资时,投资者投入的资金全部作为实收资本入帐,不产生资本公积 。 国有独资公司不发行股票,不会产生股票溢价发行收入；也不会在追加投资时,为维持一定的投资比例而产生资本公积 。
18
(二 )有限责任公司 实收资本的核算有限责任公司,是指由两个以上股东共同出资,每个股东以其所认缴的出资额对公司承担有限责任,公司以其全部资产对其债务承担责任的企业法人 。
核算时应注意：
1.按照公司章程所规定的出资方式,出资额和出资缴纳期限出资 。
2.所有者投入资本应区别情况处理 。
3.转让出资应经其他投资者同意 。
19
例 2,某公司 20001年 3月 9日由甲,乙,丙三位股东出资组建,出资协议规定,其出资比例分别为 35%、
35%和 30%,注册资本总额为 1 000 000元 。 甲,乙,
丙三位股东的出资方式如下表所示出资者出资方式表出资者 货币资金 实物资产 无形资产 合 计甲 100 000 150 000 100 000 350 000
乙 100 000 250 000 350 000
丙 80 000 220 000 300 000
合计 280 000 620 000 100 000 1 000 000
20
借：银行存款 280 000
原材料 200 000
应交税金 —应交增值税 34 000
固定资产 386 000
无形资产 100 000
贷：实收资本 —甲 350 000
---乙 350 000
---丙 300 000
21
例 3,续上例,2001年 5月 1日,甲,乙,丙三位出资者一致同意丁加入该公司,其注册资本增至 2 000 000元,丁以银行存款出资 500
000元,占 10%的股份 。 丁参加后,其余增资由甲,乙,丙按原持股比例以银行存款出资 。
借：银行存款 1 300 000
贷：实收资本 —甲 280 000
--乙 280 000
--丙 240 000
--丁 200 000
资本公积 300 000
22
(三 )股份有限公司 股本的核算股份有限公司,是指全部资本由等额股份构成并通过发行股票筹集资本,股东以其所持股份对公司承担有限责任,公司以其全部资产对公司债务承担责任的企业法人 。
1.企业根据不同的设立方式 (发起式与募集式 )，
选择不同的会计处理方法 。
1)筹集资本的费用处理不同发起 方式费用小,直接计入开办费或管理费用 。 募集 方式费用大,溢价发行的,从溢价收入中支付；面值发行的,列作长期待摊费用,分期摊销 。
2)筹集资本的风险不同
23
2.“股本,帐户的设置为便于计算和反映各股东所持股份占企业全部股本的比例,企业的股本总额应按股票面值与股份总数的乘积计算 。
股份有限公司的股份分为普通股与优先股,主要区别在如下几个方面：
1)利润分配权 2)剩余资产分配权
3)投票表决权 4)优先认股权按投资主体,股份有限公司的股份分为国家股,法人股和社会公众股 。 企业应按股份的种类在,股本,帐户下分设明细帐户进行核算 。
24
例 4.某股份有限公司由 A,B,C,D,E,F六家企业投资组建而成,总股本 30 000 000股,
每股面值 1元 。 公司采用发起设立方式,其中发起人 A认购 10 000 000股,款已收存银行 。 另外,公司筹建期间以银行存款支付验资费,注册登记费等相关费用 90 000元 。
借：银行存款 9 910 000
长期待摊费用 90 000
贷：股本 10 000 000
25
例 5,某股份有限公司采用募集方式设立,总股本 50 000 000股,每股面值 1元,发行价每股
2.4元,根据与大江证券公司签订的股票发行协议,手续费率 2%,从股票溢价收入中扣除,
余款由证券公司转入该公司账户 。
总收入 =50 000 000Ｘ 2.4=120 000 000(元 )
手续费 =120 000 000Ｘ 2%=2 400 000(元 )
净收入 =120 000 000-2 400 000=117 600 000
借：银行存款 117 600 000
贷：股本 50 000 000
资本公积 67 600 000
26
例 6,续上例，假定股票按面值发行。
总收入 =50 000 000Ｘ 1=50 000 000(元 )
手续费 =50 000 000Ｘ 2%=1 000 000(元 )
净收入 =50 000 000-1 000 000=49 000 000元借：银行存款 49 000 000
长期待摊费用 1 000 000
贷：股本 50 000 000
27
3,股本的扩张股份有限公司一般可通过发行新股或发放股票股利或以资本公积,盈余公积增资等形式扩张资本 。
发行新股必须具备规定的条件 。 发行新股 (或配股 )使公司的资产与股东权益同时增加 。
发放股票股利,即用利润转增资本,它是利润分配和股本扩张的双重行为 。 与现金股利相比,它不会减少公司的资产和股东权益；
与发行新股相比,它不会增加公司的资产和股东权益 。 发放时借记,利润分配,,贷记,股本,。 目前我国发放股票股利是按面值折股的 。
28
(1)资本公积转增股本例 7.某公司 2000年 10月 15日经批准将原计入资本公积的资本溢价 1 800 000元转增实收资本,
并向原登记机关办理了变更登记手续 。
借：资本公积 —资本溢价 1 800 000
贷：实收资本 1 800 000
注：若资本公积以,接受捐赠非现金资产准备,等各种,准备,形式存在时,不能转增资本金；如果该企业是有限责任公司或股份有限公司,需按原投资者的持股比例增加各股东的股权 。
29
(2)盈余公积转增股本例 8.某公司 2000年 10月 12日经批准用盈余公积中一般盈余公积 500 000元转增实收资本,并办理了有关变更登记 。 假定该公司原有注册资本 2 000 000元,盈余公积 —一般盈余公积
1 000 000元,
借：盈余公积 —一般盈余公积 500 000
贷：实收资本 500 000
注,如果该企业是有限责任公司或股份有限公司,需按原投资者的持股比例增加各股东的股权 。
30
(3)投资者追加投资例 9.某有限责任公司由 A,B,C,D四 位投资者共同投资 1 000 000元组建而成,其持股比例为各占 25%。
2000年 10月 18日,经股东会决议,拟再增资 1 000
000元,其中四位原投资者各现金出资 150 000元,
余下部分吸收新投资者 E加入,五人持股比例为各占
25%,现已与 E达成投资协议,由 E出资 600 000元占有相应比例 。 2000年 10月 31日,公司收到各投资者出资并向原登记机关变更了登记 。
借：银行存款 1 200 000
贷：实收资本 —A 150 000
--B 150 000
--C 150 000
--D 150 000
--E 400 000
资本公积 — 资本溢价 200 000
31
(4)股票增资例 10.某股份有限公司于 2001年 3月 5日召开股东大会决议利润分配方案为,10股配送 2股普通股 。 该公司目前的股本总数为 60 000 000股,
每股面值 1元,市价每股 5元 。 2001年 4月 8日发放股票股利并向原登记机关变更了登记 。
借：利润分配 —支付普通股股利 60 000 000
贷：股本 12 000 000
资本公积 —股票溢价 48 000 000
32
4,股票的回购公司法规定：公司不得收购本公司的股票,但为减少公司资本而注销股份或者与持有本公司股票的其他公司合并时除外 。
按法定程序减资而收购本公司股票时,
仍应按面值注销股本,超出面值支付的收购价款,应区别情况作不同处理 。 若属溢价发行的,先冲销资本公积中的股本溢价,不足部分依次冲销盈余公积,未分配利润；若按面值发行的,则直接冲销盈余公积,未分配利润 。
33
例 11.某公司股票在深交所挂牌上市,原发行股票 80 000 000股,每股面值 1元,发行价每股
2.8元 。 2001年 2月 5日,因资金相对过剩,公司董事会提议并经股东大会批准,决定缩减资本 5 000 000股 。 2001年 3月 2日,公司完成收购任务,当日股价每股 4元 。
借：股本 —普通股 5 000 000
资本公积 — 股票溢价 9 000 000
盈余公积 — 一般盈余公积 6 000 000
贷：银行存款 20 000 000
34
例 12.公司以 28元价格收回每股面值 20元,原以
25元发行的普通股 100股 。
（ 1） 面值法公司收回股票时借：库藏股 2 000
资本公积 500
盈余公积 300
贷：银行存款 2 800
公司注销库藏股时借：股本 2 000
贷：库藏股 2 000
35
(2) 成本法：
公司收回股票时借：库藏股 2 800
贷：银行存款 2 800
公司注销库藏股时借：股本 2 000
资本公积 500
盈余公积 300
贷：库藏股 2 800
36
5.股票分割股票分割与股票股利极其相似,若管理者有意将一部分留存收益转增资本,则作为股票股利处理；若欲压低发行在外的股票市价,则作为股票分割处理 。
例 13.某公司原有流通在外的普通股 5 000 000
股,每股面值 1元,发行价每股 10元,发行价每股 15元,现行市价每股 60元 。 公司决定实行股票分割,其分割比例为 1,2。
分割前,5 000 000股,每股面值 1元；
分割后,10 000 000股,每股面值 0.5元 。
37
6.认股权证认股权证是赋予其持有者按规定价格购买公司一定数量普通股票权利的证券 。 认股权证发行时,收到的款项即为投资者对企业投入的资本,在认股权证被行使时,持证人原先的付款加上行使认股权证另付的款项代表了新股东的投资总额 。
例 14.某公司 2001年 1月 18日发行认股权证 10
000张,每张发行价 100元,每张认股权证可购买股票 100股,每股面值 1元 。 现认股权证已全部发行成功 。 2001年 2月 1日,该公司发行股票,每股发行价 5元 。
38
(1)发行认股权证借：银行存款 1 000 000
贷：认股权证 1 000 000
(2)发行股票借：银行存款 5 000 000
认股权证 1 000 000
贷：股本 1 000 000
资本公积 5 000 000
39
(四 )独资企业改组为股份制企业
1,国有企业改建为股份制企业
1)首先对企业的固定资产,流动资产,无形资产,
长期投资以及其他资产进行全面清查登记,对各项资产损失以及债权债务进行全面清查核实 。 在此基础上编制资产负债表,利润表,利润分配表,连同财产清册报主管财政机关审批 。
2)评估资产,并报国有资产管理部门立项确认 。
经确认的评估资产的损失以及待摊费用,递延资产等,区别情况处理 。
3)企业对占用的国有土地,经评估确认后,可分别情况处理 。
4)原国家专项拨款,各类建设基金投入以及按规定实行先征后退办法返还给企业的各项税收等所形成的资本公积,转为国家股；尚未形成资本公积而单独反映的,继续作负债管理 。
40
5)应付工资及福利费,职工教育经费余额,
转作流动负债 。
6)离退休人员经费区别不同情况办理 。
7)经批准确认的资产评估价值自评估基准日起,到股份制企业注册登记日止,一年内有效 。 过期才能注册登记的,或在有效期内被评估的资产价格有重大变化的,须重新评估 。 有效期内,原企业实现利润 (或亏损 )而增加 (或减少 )的净资产,分别情况处理 。
8)改建企业应按评估确认后的帐面净资产折股；评估确认的净资产按规定折股后与公司实收资本如有差额的,作资本公积处理 。
41
2,独资企业改组为股份制企业的会计核算
1)资产评估例 15,某国有企业经批准改组为股份制企业，改组前企业资产、负债及实收资本帐面余额如下 (单位：万元 )：
现金 1 短期借款 270
银行存款 50 应付帐款 40
短期投资 50 其他应付款 41
应收帐款 38 实收资本 788
原材料 200
库存商品 100
固定资产 1 000
减：累计折旧 300
合 计 1 139 合 计 1 139
42
经评估确认的资产价值为：固定资产增加
100万元；原材料增加 20万元；库存商品减少
10万元；短期有价证券增加 2万元；所得税率
33%。
(1 000 000+200 000-100 000+20 000)X33%
= 369 600
借：固定资产 1 000 000
原材料 200 000
短期投资 20 000
贷：资本公积 750 400
库存商品 100 000
递延税款 369 600
43
调整后的科目余额表如下 (万元 )
现金 1 短期借款 270
银行存款 50 应付帐款 40
短期投资 52 其他应收款 41
应收帐款 38 递延税款 36.96
原材料 220 实收资本 788
库存商品 90 资本公积 75.04
固定资产 1 100
减：累计折旧 300
合 计 1 251 合 计 1 251
企业净资产 =788+75.04=863.04
44
2)原有企业净资产折股例 16,上 例中国有独资公司改组为股份公司,核定股本总额为 2 000万元,股份总额为 2 000万股,每股面值 1元 。 该企业原资产和负债全部转归该组后的股份公司所有,企业净资产 863.04万元,换取股票
863.04万股 。 对外发行 1 100万股,每股实收股金
1.20元 。
A.沿用原企业帐册的会计处理借：实收资本 7 880 000
资本公积 750 400
贷：股本 8 630 400
借：银行存款 13 200 000
贷：股本 11 000 000
资本公积 2 200 000
45
B,结束旧帐，另立新帐的处理借：短期借款 2 700 000
应付帐款 400 000
其他应付款 410 000
递延税款 369 600
实收资本 7 880 000
累计折旧 3 000 000
资本公积 750 440
贷：现金 10 000
银行存款 500 000
短期投资 520 000
应收帐款 380 000
原材料 2 200 000
库存商品 900 000
固定资产 11 000 000
46
建立新帐借：现金 10 000
银行存款 500 000
短期投资 520 000
应收帐款 380 000
原材料 2 200 000
库存商品 900 000
固定资产 11 000 000
贷：短期借款 27 000 000
应付帐款 400 000
其他应付款 410 000
累计折旧 3 000 000
递延税款 369 600
股本 8 630 000
47
第三节 资 本 公 积一,资本公积概述资本公积是指归企业投资者共享的,非收益转化形成的资本准备金 。 实收资本是投资者对企业的投入,并通过资本的投入谋求一定的经济利益；而资本公积有特定来源,
由所有投资者共同享有 。
资本公积形成的主要来源有：资本溢价和股本溢价,接受捐赠资产,资产评估增值,
股权投资准备,外币资本折算差额等 。
48
二、资本公积的核算
(一 )资本溢价例 17.某有限责任公司设立时实收资本为 1 800 000元,
A,B,C三位投资者各出资 600 000元 。 经营四年后,该公司净资产达 2 500 000元 。 此时 D投资者欲加入该公司 。 经各方协商和办理增资手续,D出资者出资 800 000元而占变更后注册资本 2 400 000元的 25%。 收到 D出资者的出资额时借：银行存款 800 000
贷：实收资本 — D 600 000
资本公积 — 资本溢价 200 000
49
(二 )股本溢价例 18.某上市公司委托东方证券公司代理发行新增普通股 15 000 000股,每股面值 1元,
每股发行价格 3元 。 双方签订的承销协议约定：证券公司从发行收入中扣除 3%作为承销费用 。
借：银行存款 43 650 000
贷：股本 15 000 000
资本公积 — 股本溢价 28 650 000
50
(三 )接受捐赠资产在企业持续经营情况下,在接受捐赠实物资产时,可将其视为一种投资行为,应当按照同类资产的市场价格或根据所提供的有关凭据所确定的价值借记有关资产帐户,按未来该资产价值实现时应交的所得税贷记
,递延税款,帐户,按接受捐赠实物资产价值扣除未来应交所得税后的余额贷记,资本公积 —接受捐赠非现金资产准备,帐户 。 待该项受赠资产价值实现时,再转入,资本公积 —其他资本公积转入,帐户 。
51
例 19,A公司对 B公司的投资占 B公司注册资本的 80%。
96年 12月 B公司接受捐赠设备一台,价值 500 000元,
预计使用年限 5年,预计净残值 20 000元,99年 12月
B公司出售该台设备,收到价款 190 000元存入银行 。
所得税率 33%。 B公司会计处理如下：
96年 12月接受该项设备 500 000X33%=165 000
借,固定资产 500 000
贷：资本公积 — 接受捐赠资产准备 335 000
递延税款 165 000
99年 12月出售该项设备借,固定资产清理 212 000
累计折旧 288 000
贷：固定资产 500 000
借：银行存款 190 000
贷：固定资产清理 190 000
52
借：营业外支出 22 000
贷：固定资产清理 22 000
借：递延税款 165 000
贷：应交税金 —应交所得税 165 000
借：资本公积 —接受捐赠资产准备 335 000
贷：资本公积 —其他资本公积 335 000
A公司 335 000X80%=268 000
借：长期股权投资 —B公司 (股权投资准备 )
268 000
贷：资本公积 —被接受单位接受捐赠准备
268 000
借：资本公积 —被接受单位接受捐准备 268 000
贷：资本公积 —其他资本公积 268 000
53
(四 )股权投资准备
1.暂记,资本公积,帐户,待该项长期股权投资处置时,作为已实现的价值转为投资收益,计入利润表 。
2.将差额中未来应交的所得税,贷记,递延税款,帐户；扣除未来应交所得税后的余额,
贷记,资本公积 —股权投资准备,帐户 。 处置时,除依法交纳所得税外,还应将部分资本公积转入,资本公积 —其他资本公积,帐户,但不能计入损益 。
54
例 20.假定 E公司对 F公司的投资占 F公司注册资本的
60%,按权益法核算 。 F公司以一项场地使用权对 G
公司投资,占其注册资本的 15%,按成本法核算 。 F
公司该项无形资产的帐面摊余价值为 7 000 000元,
评估确认价值为 8 000 000元 。 初始投资后,F公司未追加投资,也未从 G公司获得任何投资利润 。 两年后 F公司将对 G公司的股权投资转让,收到转让股权款项 8 900 000元 。 F公司所得税率 33%。
F公司 (8 000 000-7 000 000)X33%=330 000
投资时 借：长期股权投资 — G公司 8 000 000
贷：无形资产 7 000 000
资本公积 — 股权投资准备 670 000
递延税款 330 000
55
转让投资时借：银行存款 8 900 000
贷：长期股权投资 — G公司 8 000 000
投资收益 900 000
借：递延税款 330 000
贷：应交税金 — 应交所得税 330 000
借：资本公积 — 股权投资准备 670 000
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 670 000
E公司 670 000X60%=402 000
借：长期股权投资 — F公司 (股权投资准备 )402 000
贷：资本公积 — 被投资单位股权投资准备 402 000
借：资本公积 — 被投资单位股权投资准备 402 000
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 402 000
57
(五 )资产评估增值准备国有资产在下列情况下必须进行评估：
(1)资产拍卖,转让；
(2)企业兼并,出售,联营,股份经营；
(3)与外国公司,企业和其他经济组织或者个人开办中外合资经营企业或中外合作经营企业；
(4)企业清产核资,企业清算等 。
企业资产评估的目的不同,所产生的资产评估增值或减值,在会计处理上也不尽相同 。
1.清产核资
2.企业兼并
3.企业股份制改制
58
例 21.C企业对 D企业的股权投资占 D企业注册资本的
75%。 1999年末 D企业进行股份制改组,对资产进行评估 。 经评估确认：固定资产原值增值 800 000元,
累计折旧未发生增减值 。 D企业对资产评估增值部分采用综合调整的方法,即按 10年分摊计入应纳税所得额 。
D企业 对评估结果调帐 800 000X33%=264 000
借：固定资产 800 000
贷：资本公积 —资产评估增值准备 536 000
递延税款 264 000
10年内每年进行调整时借,递延税款 26 400
贷：应交税金 —应交所得税 26 400
借：资本公积 —资产评估增值准备 53 600
贷,资本公积 —其他资本公积转入 53 600
59
C企业 536 000X75%=402 000
D企业资产评估调帐时借：长期股权投资 — D企业 (股权投资准备 ) 402 000
贷：资本公积 — 被投资单位评估增值准备
402 000
D企业计提折旧并调整时借：资本公积 — 被投资单位评估增值准备 40 200
贷：资本公积 — 其他资本公积转入 40 200
60
(六 )外币资本折算差额是指企业接受外币资本投资时,因实收资本帐户与资产帐户采用不同外汇折算率而形成的记帐本位币折算差额 。
例 22.某公司决定接受外商投资,合同约定投资数额为
300 000美元,折算汇率为 1美元兑换 8.10元人民币 。
现已收到外商投资,当月 1日市场汇价为 1美元兑换
8.40元人民币 。 人民币为记帐本位币 。
300 000X(8.40-8.10)=90 000
借,银行存款 (美元户 ) 2 520 000
贷,实收资本 2 430 000
资本公积 —外币折算差额 90 000
61
(七 )拨款转入拨款转入是指国家对某些国有企业拨入的,专项用于某项目的拨款,在该项目完成后所形成的资产的拨款部分转入资本公积 。
企业收到拨款时暂作长期负债处理,待该项目完工后,属于费用并按规定予以核销的部分,冲减长期负债；属于形成资产的部分暂作为资本公积处理,待转增资本金时,作为资本金的一项来源 。
例 23.某公司 2000年 10月 2日收到国家拨入的一项专用设备研究经费 1 500 000元存入银行 。
2001年 6月 3日该项目完成并已通过鉴定 。 实际支出经费 1 650 000元 。
62
(1)收到研究经费时借：银行存款 1 500 000
贷：专项应付款 1 500 000
(2)发生费用支出时借：固定资产 1 650 000
贷：银行存款 1 650 000
(3)专项拨款转账借：专项应付款 1 500 000
贷：资本公积 —拨款转入 1 500 000
63
(八 )补充流动资本国家对一些特殊的国有重点企业实行国家补充流动资金制度,企业在收到国家拨补的流动资本时,作为资本公积处理 。
例 24.某公司 2001年 4月 30日收到国家拨入的用于补充流动资本的款项 2 000 000元存入银行 。
借：银行存款 2 000 000
贷：资本公积 —补充流动资本
2 000 000
64
第四节 留存收益一,留存收益概述留存收益是指企业从历年实现利润中提取或形成的留存于企业内部的积累,来源于企业的生产经营活动所实现的利润 。
(一 )盈余公积盈余公积是企业按一定比例从净利润 (税后利润 )中提取的资本积累,目的是为了对投资者的利润分配进行限制,增强企业自我发展和承受风险的能力 。
1.法定盈余公积
2.任意盈余公积
3.法定公益金
(二 )未分配利润
65
二,留存收益的核算
(一 )利润分配的程序
1.提取法定盈余公积金和法定公益金
2.提取任意盈余公积金
3.向投资者分配利润或股利
(二 )盈余公积的帐务处理
1)提取盈余公积借：利润分配贷：盈余公积
66
2)用盈余公积弥补亏损借：盈余公积贷：利润分配
3)用盈余公积转增资本借：盈余公积贷：实收资本 (股本 )
4)用法定公益金购建集体福利设施借：固定资产等贷：银行存款等借：盈余公积 —法定公益金贷：盈余公积 —任意盈余公积
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(三 )利润分配的帐务处理
1.“利润分配 —未分配利润,帐户余额会计年度终了，企业应将,本年利润,
帐户余额和,利润分配,其他各明细帐户余额都转入,利润分配 —未分配利润,明细帐户中来。
2.用利润弥补亏损无需专门作会计分录企业弥补亏损有三条渠道：
1)用以后年度税前利润补亏，但不能超过 5年；
2)用以后年度税后利润补亏；
3)用盈余公积补亏。
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例 25.公司 1999年度实现净利润 3 000 000元,利润分配方案已获股东大会通过,决定：提取 10％ 法定盈余公积金,5％ 法定公益金和 8％ 任意盈余公积金,
支付股利 500 000元 。
借,利润分配 --提取法定盈余公积 300 000
--提取法定公益金 150 000
--提取任意盈余公积 240 000
--应付普通股股利 500 000
贷,盈余公积 --法定盈余公积 300 000
--法定公益金 150 000
--任意盈余公积 240 000
应付股利 500 000
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借：本年利润 3 000 000
利润分配 —未分配利润 3 000 000
借：利润分配 —未分配利润 1 190 000
贷：利润分配 --提取法定盈余公积 300 000
--提取法定公益金 150 000
--提取任意盈余公积 240 000
--应付普通股股利 500 000
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3.提请批准的利润分配方案与批准的方案之间差异的处理例 26.某上市公司 1995年实现净利润 2 000 000
元 。 公司董事会于 1996年 3月 31日提出公司当年利润分配方案,拟对当年实现净利润进行分配 。 1996年 5月中旬,该公司举行股东大会,
对董事会提请批准的利润分配方案进行了审批,批准通过的利润分配方案与提请批准的利润分配方案存在着差异 。 董事会提请批准的利润分配方案和股东大会批准的利润分配方案具体如下：
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项 目 提请批准的方案 最终批准的方案提取法定盈余公积 200 000 200 000
提取法定公益金 200 000 200 000
提取任意盈余公积 100 000 200 000
分配股利 1 200 000 1 400 000
合 计 1 700 000 2 000 000
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会计处理如下：
1)按提请批准的利润分配方案借：利润分配 —提取法定盈余公积 200 000
--提取法定公益金 200 000
--提取任意盈余公积 100 000
--应付普通股股利 1 200 000
贷：盈余公积 —法定公益金 200 000
--法定盈余公积 200 000
--任意盈余公积 100 000
应付股利 1 200 000
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2)若股东大会批准的利润分配方案与原方案不一致时,需编制调整分录借：利润分配 —未分配利润 300 000
贷：应付股利 200 000
盈余公积 —任意盈余公积 100 000
按我国现行制度的有关规定,对于董事会利润分配方案与股东大会利润分配方案的差异采取调整当期有关项目年初数的方法处理 。
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4.股票股利的处理公司向股东分派现金股利,必须具备三个条件,
1)有足够的可供给投资者分配的利润
2)有充足的现款
3)国家法规规定及公司自行规定的限制与股利分派相关的日期和股利种类：
1)股利宣告日 (12.10)
2)股权登记日 (1.10)
3)除息日 (1.7)
4)派息日 (1.25)
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1)现金股利,发放的股利为现金。
2)股票股利,即发放的股利为股票 。 由公司按股票比例配发新股票给股东 。
3)财产股利,即发放的股利为公司所持有的财产 。
4)负债股利,指发放的股利为公司发行的债券或应付票据 。
我国目前只允许发放现金股利和股票股利 。
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现金股利 与 股票股利 的处理方法是不一样的。
1)对现金股利，在董事会确定利润分配方案后，必须进行帐务处理；而股票股利在此时不需进行帐务处理，只需在当期会计报表中批露。
2)对现金股利，股东大会批准的利润分配方案与董事会提请批准的利润分配方案之间发生差异时，必须调整会计报表相关项目的年初数或上年数；而股票股利在股东大会批准利润方案并实际发放时，直接进行帐务处理，不存在有关项目调整问题。
虽然股票股利与现金股利在同一利润分配方案中提出并批准，但现金股利是作为实现净利润当年的利润分配处理，在实现净利润当年的利润分配表中反映；而股票股利则是作为发放股票股利当年的利润分配处理，在实际发放股票股利当年的利润分配表中反映。
例 27.企业外发股票 40 000 000股 。 每股发放现金股利 0.02元,另外每 10股发放红股 1股 。 市价每股 2元 。
(1)发放现金股利 40 000 000X0.02=800 000
借,利润分配 --应付股利 800 000
贷,应付股利 800 000
借：应付股利 800 000
贷：银行存款 800 000
(2)发放红股时借,利润分配 --应付股利 8 000 000
贷：应付股利 8 000 000
借：应付股利 8 000 000
贷：股本 4 000 000
资本公积 4 000 000
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例 27.企业外发股票 40 000 000股 。 每股发放现金股利 0.02元,另外每 10股发放红股 1股 。 市价每股 2元 。
(1)发放现金股利 40 000 000X0.02=800 000
借,利润分配 --应付股利 800 000
贷,应付股利 800 000
借：应付股利 800 000
贷：银行存款 800 000
(2)发放红股时借,利润分配 --应付股利 8 000 000
贷：应付股利 8 000 000
借：应付股利 8 000 000
贷：股本 4 000 000
资本公积 4 000 000
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5.以前年度利润的调整企业年度会计报表报出后,如果由于以前年度记帐差错等原因导致多计或少计利润,但以前年度帐目已经结清,不能再调整以前年度利润的,
会计核算时,按公司会计制度规定：
一是不再调整以前年度的帐目 。 通过,以前年度损益调整,帐户,归集所需要调整的事项,
以及相关所得税的调整,并将其转入,利润分配 — 未分配利润,帐户 。
二是不再调整以前年度会计报表,仅调整本年度会计报表相关项目的年初数,但在对外提供比较会计报表时,应当调整会计报表相关项目的数字 。
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例 28.某股份有限公司 1999年 6月发现 1998年一项已完工投入使用的固定资产未结转在建工程,该项固定资产原始价值 350 000元,
1998年应提折旧 30 000元 。 该公司所得税率
33%.
(1)结转在建工程借：固定资产 350 000
贷：在建工程 350 000
(2)调整上年利润借：以前年度损益调整 30 000
贷：累计折旧 30 000
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(3)计算多交的所得税 30 000X33%=9 900
借：应交税金 — 应交所得税 9 900
贷：以前年度损益调整 9 900
(4)结转未分配利润借：利润分配 — 未分配利润 20 100
贷：以前年度损益调整 20 100
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本 章 结 束
