第一章 概论 教学目的和要求：通过本章的学习，了解审计的起源与发展，掌握审计的基本职能以及审计与会计的关系，进而理解并掌握审计的定义、审计目标与审计对象，以及审计中的重要概念，为以后的学习打一定的理论基础。 教学重点：审计的定义、审计目标与审计对象，以及审计中的重要概念。 教学难点：审计中的重要概念 教学时间：10课时，其中案例分析2课时 教学内容： 第一节 审计职能的演变 一、我国审计的起源与发展 （一）政府审计的产生与发展（六个阶段） 1．西周时期的萌芽阶段 根据《周礼》记载，在周朝官制天官系统中（如下图），“宰夫”即为周朝官厅审计的主持者。宰夫不掌管财物收支，但他有权对负责会计的“司会”和负责财政的“小宰”所掌管的账目进行审查。宰夫是独立于财计部门之外的职官，标志着我国政府审计的萌芽。  ? 2．秦汉时期的确立阶段 秦汉时期设“御史大夫”行使经济监察大权，沿袭并发展了自战春秋国时期所形成的上计制度。所谓上计制度是定期报表的审核制度。它是我国历史上最早的审计监督制度。 3．隋唐时期的健全阶段 隋唐时期，在刑部下设“比部”进行审计。比部是独立于财计部门之外的审计组织，行使司法审计监督权。 宋代，专门设置“审计司”，隶属于太府寺。南宋时还曾设过“审计院”。宋代审计司（院）的建立，是我国“审计”的正式命名，从此，“审计”一词便成为财政监督的专用名词。 4．元明清时期的停滞阶段 元朝取消比部，由户部兼管会计报告的审核，独立的审计机构被取消。明清虽设置都察院，但由于取消了比部这样的独立审计组织，财计监督和政府审计的职能还是大大削弱了。 5．中华民国的演进阶段 辛亥革命以后，建立了中华民国。1912年，国务院下设“中央审计处”。1914年，北洋政府将其改为审计院。同年颁布了《审计法》。 6．新中国的振兴阶段 中华人民共和国成立初期，国家没有设立独立的审计机构。对财政、财务收支监督，是通过不定期的会计检查进行的。十一届三中全会以后，为了适应经济发展和体制改革的需要，我国建立政府审计机构、实行审计监督制度并纳入1982年的宪法。1983年9月政府审计的最高机关——中华人民共和国审计署成立。1984年12月中国审计学会成立。1988年12年，国务院发布了《中华人民共和国审计条例》。1994年第八届全国人大常委会第九次会议通过的并于1995年1月1日实施的《中华人民共和国审计法》，从法律上进一步确立了政府审计的地位。审计法对审计监督的基本原则、审计机关和审计人员、审计机关职责和权限、审计程序和法律责任等作了全面规定。 　　（二）民间审计的产生与发展 1918年，北洋政府《会计师暂行章程》1921年谢霖“正则会计师事务所” 1933年，成立了“全国会计师协会”，至1947年，全国已拥有注册会计师近2600余名 1980年12月，财政部《关于成立会计顾问处的暂行规定》 1981年1月1日，“上海会计师事务所”宣告成立 1986年7月，国务院《中华人民共和国注册会计师条例》 1988年11月，中国注册会计师协会成立 1994年1月1日，《中华人民共和国注册会计师法》实施 （三）内部审计的产生与发展 1984年，国务院和县级以上政府部门、国家财政金融机构、大中型企业事业组织和基本建设单位，都设立了独立的内部审计机构，实行内部审计制度 1985年10月审计署发布《审计署关于内部审计工作的若干规定》 1995年7月和2003年3月审计署先后颁布《审计署关于内部审计工作的规定》 1987年3月底，审计署在北京怀柔召开了第一届全国内部审计工作会议，会后还成立了中国内部审计学会 自2000年至2003年4月中国内部审计协会正式发布了《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》和十个具体准则 中国内部审计协会于2003年5月22日发布了《内部审计人员岗位资格证书实施办法》及《内部审计人员后续教育实施办法》，从2003年7月1日施行 二、审计的基本职能 （一）审计的基本职能 1．经济监督 经济监督是指审计通过监察和督促被审计单位的经济活动，使其沿着规定的正常轨道运行。在实际工作中，要充分发挥审计的经济监督职能，必须具备三个条件： （1）审计人必须具有法律保证的独立地位； （2）审计人必须具有审计监督权； （3）审计监督必须有明确、客观的标准。 经济监督职能是审计最基本的职能。一般认为政府审计的职能侧重于经济监督。 2．经济鉴证 鉴证是指鉴定与证明。经济鉴证就是通过审核检查，确定被审计单位的会计资料及有关经济资料是否真实、合法和合理，是否可以依赖，并做出书面证明。审计鉴证职能的作用发挥，依赖于审计主体，即审计人的权威性。 一般而言，独立的民间审计组织具有较高的权威性，因而其主要职能被认为是鉴证职能。 3．经济评价 经济评价就是通过审核检查，评定被审计单位的计划、预算、预测、决策等议案是否先进可靠，经济活动是否按照既定的目标进行，经济效益的高低优劣，以及内部控制是否健全、有效等，从而有针对性地提出意见和建议，以促使其改善经营管理，提高经济效益。 评价应建立在真实情况的基础上，审核检查经济活动是评价的前提。同时，经济评价还需要有一定的评价标准和依据。 一般认为，经济评价职能是内部审计的主要职能。 （二）审计的作用 1．防护性作用 总体上看，审计的防护性作用可以概括为维护正常的经济秩序。具体而言，审计的作用主要表现在以下几个方面： （1）降低会计信息风险。会计信息风险是指财务报表的信息不可靠的可能性。可靠的会计信息是社会经济良好运行的基础。审计能够对会计信息的可靠性提供合理的保证，从而降低会计信息风险。 一般认为，会计信息风险的产生主要出于以下原因：第一，信息提供人的目标与信息使用人的目标不一致； 第二，信息不对称，信息使用者很难得到关于企业经营的详细资料，而信息提供者则拥有企业的详细信息； 第三，交易日趋复杂，使用者很难对会计信息的质量做出评价； 第四，交易量大，从而导致出错的可能性就大； 第五，经济业务的不确定性增加。 会计信息风险的降低可以起到以下两个方面的作用：一是，维护投资者的权益。通过提供可靠的会计信息，帮助投资者做出正确的决策。民间审计的产生就是基于维护所有者利益。例如，英国的“南海公司”实践充分说明了这一点。二是，维护债权人的权益。即通过提供可靠的信息，为债权人做出正确的决策奠定基础。例如，美国联合植物公司（植物油的主要出口商）破产。 案例1“南海泡沫”：1710成立的英国南海股份有限公司，利用公司的舞弊行为和不真实的会计记录，迷惑投资者和潜在投资者，使其股价狂涨，从1719年中的114英镑/股一路飙升到1720年7月的1050英镑/股。各种职业的人，包括军人和家庭妇女都卷入了这场旋涡。 1720年，英国国会通过了《泡沫公司取缔法》，许多公司被解散。投机热潮开始冷却，而南海公司股价也随之一落千丈，从1720年8月25日的900英镑/股一路狂跌至1720年12月份的124英镑/股。当年底，政府对南海公司资产进行清理，发现其实际资本已所剩无几，高价买金南海公司的投资者遭受了巨大损失。 英国议会特邀了一位精通会计事务的名位查尔斯.斯内尔的会计师对南海公司进行秘密查证。这也是历史上的第一次民间审计。在股份有限公司，所有权与经营权分离，因此必须有一个了解、熟悉会计语言的第三人，站在客观、公正的立场，独立检查财务报表，提高会计信息的可靠性。如果缺少民间审计，经营者就会为所欲为，严重损害所有者利益，从而破坏整个社会的稳定性。 　　案例2“美国联合植物公司破产案”：20世纪60年代，美国联合植物公司（植物油的主要出口商）破产，震动了金融届。该公司的51个债权人（包括公司和银行等）持有近20亿磅色拉油的单。调查结果表明单是伪造的，价值1.75亿美元的色拉油存货实际并不存在。 在破产听证会上，51个债权人中没有一个在公司贷款市区的审定的财务报表，如果债权人在发放贷款时，要求公司必须提交富有经注册会计师审定的会计报表，则在该公司骗取巨额贷款之前，注册会计师就可以发现该公司的存货不足。 （2）有利于政府加强管理 审计既是政府进行宏观管理的手段，也是政府进行宏观管理提供可靠信息。 （3）防止和发现违法行为 通过开展财务审计和财经法纪审计可以防止并发现违法行为。 2．建设性作用 审计的建设性作用主要是通过对被审计单位内部控制、经营管理活动的审查和评价，并对问题提出改进建议，能够有效促进其内部控制的完善和经营管理的改善。 三、审计与会计的关系 （一）审计与会计的联系 （1）会计资料是审计的直接审查对象； （2）一般公认会计原则是主要的审计依据； （3）审计与会计的最终目标是一致的。 （二）审计与会计的区别 （1）审计与会计的职能不同； （2）审计与会计的方法不同； （3）审计与会计的工作程序不同。 ? 第二节　审计定义 一、审计的一般涵义 （一）审计的性质 关于审计的性质，主要存在四种观点： （1）查账论，即认为审计就是审查会计，审计就是查账，把审计、查账、会计检查看成是一回事。 （2）系统过程论该种观点是美国会计学会的审计概念委员会在1972年发布的《基本审计概念说明》中率先提出的，他们将审计定义为一种“系统过程”。 （3）经济监督论，即认为审计是经济监督，只有经济监督才是审计的本质特征。 （4）经济控制论或经济控制观。即认为在财产所有权与经营管理权相分离的情况下，审计的本质应是一种保证受托经济责任全面有效履行的特殊经济控制。审计活动实际上是一种控制活动，审计行为是一种控制行为，而以审计在整个社会系统中的作用来看，它实际上是一种特殊的控制机制。 （二）审计的定义 1．美国会计学会的定义 美国会计学会在1972年《基本审计概念说明》中将审计定义为：审计是为了确认关于经济行为和事件的申明与既定标准之间的一致程度而客观地收集和评定有关证据，并将其结果传达给有关使用者的系统过程。该定义包括六个要素： 　　（1）系统过程：审计是有组织的行为并且遵循一定的逻辑顺序。 　　（2）客观性。它是指获得信息方式的质量要求，也是对从事审计的人员的质量要求。 　　（3）收集和评价证据。这是指可以支持申明的鉴证材料。 　　（4）关于经济行为和事件的申明。这是对审计主题的解释，也就是需要证实或证伪的命题。 　　（5）与既定标准的符合程度。即意味着审计人员的目标是要确定申明与标准之间的符合程度。 　　（6）传达结果。就是将审计结果传达给有关方面。这种传达可以是口头的，也可以是书面的。 2．中国审计学会审计基本理论研究组的定义 该定义是：审计是由专职机构和人员，依法对被审计单位的财政、财务收支及其有关经济活动的真实性、合法性、效益性进行审查，评价经济责任，用以维护财经法纪，改善经营管理，提高经济效益，促进宏观调控的独立性的经济监督活动。该定义包括以下几项内容： 　　（1）审计的性质是独立性的经济监督活动； 　　（2）审计的职能是经济监督； 　　（3）审计的主体是专职机构和人员； 　　（4）审计的对象是被审计单位的财政、财务收支及其有关经济活动，针对它们的真实性、合法性、效益性和经济责任； 　　（5）审计的依据是法律、法规，包括宪法、审计法规、会计法规、财政法规、经济法规以及其他有关的规章制度等； 　　（6）审计的目的是维护财经法纪、改善经营管理、提高经济效益、促进宏观调控； 　　（7）审计的方法是审查和评价。 （三）审计关系人 ?审计活动中存在三方面关系人：审计委托人（或审计授权人）、被审计人和审计人。这三方面关系人又分别称为第一关系人、第二关系人和第三关系人。三方关系人之间的关系如下图所示：  ? 二、审计的种类 （一）审计的基本分类 审计的基本分类包括按审计内容分类、按审计主体的性质分类意见审计主体与被审计单位的关系分类。 1．按审计内容分类。审计按内容分为财务审计、财经法纪和经济效益审计三种： 财务审计是指对被审计单位的会计报表及其他会计资料所进行的审计。注册会计师进行的年度会计报表审计就是典型的财务审计。 财经法纪审计是指对存在严重侵占国家资财、严重损失浪费和其他严重损害国家经济利益的行为的单位和各恩进行的专案审计。 经济效益审计是指考核和评价被审计单位财务收支和经营管理活动的效果与效率，并提出改进措施的活动。 　　2。按审计主体的性质分类。审计主体分为政府审计、民间审计和内部审计三种： 政府审计也称国家审计，是指由国家审计机关所进行的审计。 民间审计也称独立审计，我国成为社会审计，是指由民间审计组织所进行的审计。这里的民间审计组织包括会计师事务所和审计师事务所。 内部审计是由部门或单位内部的审计部门所进行的审计。 3．按审计主体与被审计单位的关系分类。审计按审计主体与被审计单位的关系可分为外部审计和内部审计两种： 外部审计是指由独立与被审计单位之外的审计组织实施的审计。如会计师事务所实施的审计。 内部审计是由部门或单位内部的审计部门所进行的审计。 （二）审计的其他分类 审计的其他分类包括按审计范围分类、按审计的法律义务分类、按审计时间分类和按审计的执行地点分类。 1．按审计范围分类。审计按对象范围分为全部审计、局部审计和专项审计三种： 全部审计是指对被审计单位的全部经济活动及相关资料进行的审计。比如，年度会计报表审计。 局部审计是是指被审计单位的部分经济活动或部分资料所进行的审计。比如，对某公司存货的审计。 专项审计是指根据特定需要或目的进行的审计。比如，自筹基建资金来源审计。 2．按内容范围分类。审计按内容范围分为单项审计和综合审计： 单项审计是指仅就被审计单位的财务收支或经济效益进行的审计。财务审计、经济效益审计都属于单项审计。 综合审计是支队被审计单位整体经济责任的履行情况进行的审计，是财务审计和经济效益审计的综合。 3．按审计的法律义务分类。审计按法律义务分为法定审计和自愿审计： 法定审计，也称强制审计，是指按照法律、法规的规定必须执行的审计。比如，上市公司年度会计报表审计、中外合资企业年度会计报表审计。 自愿审计，也成委托审计，是指被审计单位根据自身的需要委托审计组织进行的审计。 4．按审计时间分类。审计按时间分为事前审计、事中审计和事后审计三种： 事前审计是指在经济活动开始以前实施的审计。比如，可行性研究审计、计划审计。 事中审计是指在经济活动进行过程中实施的审计。比如，期中审计。 事后审计是指在经济活动结束以后实施的审计。比如，财务审计。 5．按审计的执行地点分类。审计按执行地点分为就地审计和送达审计： 就地审计是指审计人员直接到被审计单位进行审计。 送达审计是指审计人员在审计组织所在地对被审计单位报送的资料进行的审计。 ? 第三节　审计目标 一、审计总目标 （一）审计总目标的演变 审计目标是在一定历史环境下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果，它包括审计总目标和审计具体目标两个层次。审计总目标是将审计作为一项系统工作或活动所期望实现的目标。 　　审计目标具有以下特征： 　　1．审计目标体现了审计的职能 　　2．审计目标是人们经济活动意识的反映 　　3．审计目标具有一定的系统性 　　4．审计目标具有相应的历史稳定性和动态性 影响审计目标确立的因素主要包括： 1．社会需求是影响审计目标确立的根本因素； 2．审计能力是影响审计目标确立的决定性制约因素； 3．社会环境的制约使审计目标成为现实的审计目标，其中国家法律、法庭判决和会计职业团体对审计目标的确立具有重要影响。 审计总目标的演变经历了四个阶段： 第一阶段是始于审计产生之初，一直到20世纪30年代会计报表审计形成的以查错防弊为主要审计目标阶段； 第二阶段是始于20世纪30年代中期并一直持续到80年代的以验证会计报表的真实、公允性为主要审计目标阶段； 第三阶段是以美国注册会计师协会（AICPA）的第53、54号《审计准则说明书》的发布为标志的以查错防弊与验证会计报表的真实公允性两目标并重为主要审计目标阶段； 第四阶段是以美国AICPA发布《改进企业报告》为标志的以降低信息风险为主要审计目标阶段。 （二）我国的审计总目标 根据我国的《独立审计基本准则》规定，审计总目标是：对被审计单位会计报表的合法性、公允性及会计处理方法的一贯性发表审计意见。《独立审计具体准则第1号——会计报表审计》进一步明确为对被审计单位会计报表的以下方面发表审计意见： 　　（1）会计报表的编制是否符合《企业会计准则》及国家其他有关财务会计法规的规定（即合法性）； 　　（2）会计报表在所有重大方面是否公允地反映了被审计单位的财务状况、经营成果和资金变动情况（即公允性）； 　　（3）会计处理方法和选用是否符合一贯性原则（即一贯性）。 二、审计具体目标 （一）被审计单位管理当局的认定 被投资单位管理当局的认定可归纳为五项认定： 1．存在或发生。该认定是指：资产负债表所列的各项资产、负债和所有者权益在资产负债表日是否存在，利润表所列的各项收入和费用在会计期间内是否确实发生。 2．完整性。该认定是指：在会计报表中应该列示的所有交易和项目是否都列入了。对于列示在会计报表上的每个项目，管理当局都暗示性地认定：所有有关的交易和事项都已包括在内。 3．权利与义务。该认定是指：在某一特定日期，各项资产是否确属公司的权利，各项负债是否确属公司的义务。 4．估价与分摊。该认定是指：各项资产、负债、所有者权益、收入和费用等要素是否按适当的金额列入会计报表中。 5．表达与披露。该认定是指：会计报表上的特定组成要素是否被适当地加以分类、说明和披露。在会计报表上，管理当局暗示性地认定了所有内容都表达适当且披露充分。 （二）审计具体目标的确定 审计具体目标包括一般目标和项目目标。在审计实务中，一般审计目标包括以下几个方面： 1. 总体合理性。该目标是指审计人员须先根据他所掌握的有关被审计单位的全部信息，评价某账户余额的合理性。如果审计人员对总体合理性目标不满意，那么他就可能将更多的注意力放在影响总体合理性的一个或几个其他具体项目上。总体合理性测试的目的在于帮助审计人员评价账户余额中是否存在重要错报。 2. 真实性——所列金额真实。该目标是由管理当局关于“存在或发生”的认定推论得出的。 3. 完整性——发生的金额均已包括。该目标是由管理当局关于“完整性”的认定推论得出的。 4. 所有权——所列金额确属被审计单位所有。该目标是由管理当局关于“权利和义务”的认定推论得出的。 5. 估价——所列金额均经正确估价。 6. 截止——资产负债表日前后的交易是否计入恰当的期间 7. 机械准确性——账证、账账、账表是否相符。该目标关心的是有关账表资料、数字、计算、加总及勾稽关系是否正确。 上述5、6、7三项具体目标是由管理当局关于“估价或分摊”的认定推论得出的。 8. 披露——会计报表是否恰当地反映了账户余额和相应的披露要求。 9. 分类——所列金额的分类是否恰当。该目标在于确定每个项目和每个账户记录是否在会计报表中恰当列示。 8、9两项具体目标是由管理当局关于“表达与披露”的认定推论得出的。 ? 第四节　审计对象 　　一、审计对象的涵义 ? 　关于审计对象主要存在两种观点：一是，审计对象应包括审计谁和审计什么的问题；二是，“审计谁”是审计客体问题，是与审计主体相对应的，只有“审计什么”才是审计对象问题。然而，在实际工作中，审计谁和审计什么都是首先要考虑的问题。我国的宪法和审计法对“审计谁”，即审计客体特定为： 1．? 国务院各部门、地方各级人民政府和财政金融机构。 2．? 全民所有制企业、事业单位和基本建设单位。 3．? 中国人民解放军。 4．? 人民团体。 5．? 有国有资产的中外合资经营企业、中外合作经营企业、全民所有制与其他所有制联营企业等。 6．? 在接受委托的条件下，被指定的集体所有制企业、外资企业等。 　　在这里，我们仅就“审计什么”来谈审计对象，即将审计对象定义为“审计什么”，一般是指被审计单位的经济活动。 　　二、审计对象的内容 　　审计对象的内容包括两个方面： 1．被审计单位的财务收支及其有关的经营管理活动。 2．被审计单位的作为提供财务收支及其有关经营管理活动信息载体的各种会计资料及其相关资料。 ? 第五节　审计中的重要概念 一、独立性 　　对“独立性”的理解并非易事，在实践中需要从以下方面进行理解： （一）需要独立 谁需要独立？对此观点不一，主要有以下三种观点： 1．审计人员独立论。该观点认为审计独立是对审计人员提出的要求，审计独立即为审计人员的独立。 2．审计主体独立论。该观点认为，审计独立性是由审计关系客观规定的。在审计关系中，审计人处于与审计委托人（或授权人）及被审计单位以外的独立超脱地位。独立的审计人作为审计主体，包括审计组织和审计人员，均应独立于被审计单位之外，不参与其经营管理活动，与被审计单位及主要负责人在经济上没有利害关系，即审计主体应在组织上、工作上和经济上保持独立。 3．审计职业独立论。即认为，审计独立性应从两个方面进行分析：一是审计人员在实施审计过程中的事实上的独立性；二是审计人员作为一种职业团体的外观上的独立性。 （二）应独立于谁 对“应独立于谁”这一问题的回答也存在以下观点： 1．审计关系人论。即审计独立性表现在审计人对被审计人和委托人（或授权人）保持独立性。 2．被审计人论。即认为审计独立性是针对被审计人而言的，审计应独立于被审计单位。 3．委托人论。该观点认为独立性应针对审计委托人（或授权人），应与审计委托人（或授权人）保持独立。 4．外部组织与服务对象论。即认为审计人员在执行审计业务时，应当在实质上和形式上独立于外部组织和所服务的对象，与委托人及相关团体保持一种超然独立的地位。 所谓超然独立，是指审计人员的身份、立场和观点、见解等应保持高度的独立性，不受外界任何的影响和干扰。 （三）应如何独立 关于如何独立问题分歧更大，主要有以下主张： 1．精神独立观。精神独立观亦称实质独立观、事实独立观。它认为，审计独立的本质是指审计人员在思想上、精神上保持独立。独立性是一种客观公正的能力和立场。 2．双重独立观。该观点认为，精神独立是审计人员必备的条件，但仅仅要求精神上的独立是远远不够的。因为精神独立过于抽象，没有一个客观公正的、可以操作的衡量标准，很可能出现审计人员自认为是独立的，但审计报告使用人或社会公众认为是不独立的情形。因此，审计人员不仅应保持实质上（精神上）的独立性，而且也应保持形式上（经济上）的独立性。 3．三环节独立观。即主张从三个方面考察独立性，包括审计计划的独立性、审计实施的独立性和审计报告的独立性。这是因为“审计人员应充分理解各种压力和因素，其中有些压力和因素可能是细微的，难以引起注意；有些压力和因素可能改变或影响到他们的公正无私。” 　　由此可见，审计独立性主要是指审计组织独立与被审计单位，以第三者的身份对被审计单位的受托责任的履行情况进行监督。独立行使审计结论可靠性的前提和基础。审计的独立性包括组织上、人员上、工作上、经济上的独立性等要素。 二、应有的职业关注 　　应有的职业关注是美国的罗伯特·K·莫茨和侯赛因·A·夏拉夫在《审计哲学》中提出的重要概念，要求审计人员在执行审计业务过程中，应该始终保持应有的职业谨慎，并对以下方面恪守应尽的关注： 1.对相关法律、法规的关注。 2.对已审会计报表文件中所包含的其他信息的关注。 3.对持续经营能力的关注。 　　应有的职业关注与注册会计师的过失责任存在内在联系，在评价注册会计师的过失，是以其他合格注册会计师在相同条件下可做到的谨慎为标准的。注册会计师的过失通常按其程度不同分为： 　　1．普通过失。所谓普通过失，也称为一般过失，通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。 　　2．重大过失。所谓重大过失，是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事项不加考虑，满不在乎。 三、公允表达 　　（一）公允表达的涵义 审计概念中的“公允”，即不偏不倚，是指注册会计师审计意见的形成和表达，不应受到任何偏见或成见的影响和干扰，对影响会计报表公允表达的所有重要信息都要予以披露。 “公允表达(Presents Fairly)”并不意味着会计报表的所有数据绝对可靠和绝对准确，而是表示对所有可能影响会计报表使用者进行正确决策的重大事项均做了充分披露。莫茨和夏拉夫将公允表达概念分为三个子概念： （1）会计上的妥当性概念(The Concept of Accounting Propriety)； （2）适当披露概念(The Concept of Adequate Disclosure)； （3）审计责任概念(The Concept of Audit Obligation)。 　　实际上，公允表达意味着被审计单位的会计报表按照一般公认会计准则的要求恰当地反映了其财务状况、经营成果和财务状况变动情况，包括符合会计准则的规定；不存在重大错误和误导；披露程度适当，不存在重大漏报或故意隐瞒等含义。 　　（二）审计意见的公允表达 审计意见的公允表达，存在两层含义：一是审计意见的公允性；二是审计意见表达的公允性。就前者而言，有赖于上述的有效结构；对后者而言，则要求审计人员： （1）应精于表达； （2）应以明确的、不含糊的专业性语言表达； （3）应以直接、简明的规范用语表达。 四、审计证据 （一）审计证据的涵义 　　审计证据是审计人员在执行审计业务过程中，为了形成审计意见所获得的证据。通俗地说，审计证据应是审计人员在审计过程中通过设计的审计程序，利用各种审计方法，所获取的反映被审计单位经济活动真实情况的各种凭据资料。西方审计学者将审计证据表述为以下等式： 审计证据＝会计基础数据＋确证资料 　　审计证据的形成过程，可以用以下图示表示： 经验证???????? 与审计目标对应 基础资料———→真实资料———————→审计证据 ??? 所以，只有与审计目标直接相关，为特定的审计目标服务，且被证实为真实的资料才能构成审计证据。 　　通常按照审计证据的外形特征，将其划分为实物证据、书面证据、口头证据和环境四类，对此我们将在第六章作全面介绍。 （二）审计证据的特征 　　《国际审计准则第8号——审计证据》中指出：审计证据应该充分(Sufficiency)、恰当(Appropriateness)。其中，充分是指审计证据的数量要求；适当是指审计证据的质量要求，它包括相关(Relevance)和可靠(Reliability)两个子项。 1.审计证据的充分性 充分性又称足够性，是指审计人员收集到的审计证据在数量上应能满足形成审计意见的需要。审计人员判断审计证据是否充分，应考虑的因素主要包括： （1）?????? 审计风险 （2）?????? 具体审计项目的重要性 （3）?????? 独立审计人员的执业能力 （4）?????? 审计过程中是否发现错误或舞弊 （5）?????? 审计证据的类型与取得途径 （6）?????? 成本效益性 （7）?????? 总体的规模与特征 2.审计证据的适当性 　　（1）审计证据的相关性 （2）审计证据的可靠性 　　五、重要性 　　在我国，重要性是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断或决策。重要性水平可视为会计报表中的错报、漏报能否影响会计报表使用者基于会计报表所做的判断或决策的“临界点”，超过该“临界点”，就会影响会计报表使用者的判断或决策。 对审计重要性概念的理解，应明确以下几点： 　　1. 从总体上看，重要性概念是针对会计报表而言的，是基于成本效益原则的要求而产生的。 　　2. 重要性概念必须以是否影响会计报表使用者的判断或决策为出发点。 　　3. 影响重要性水平的因素是多种多样的，如被审计单位的经营规模、业务性质、内部控制和审计风险、数量因素与质量因素等。 　　4. 重要性水平在理论上是明确的，但实务中对重要性的评估则是审计人员的一种专业判断，所以审计人员确定的重要性水平是否准确，取决于审计人员以往的审计经验，以及对被审计单位具体环境的掌握程度。 　　此外，必须强调的是重要性概念的运用贯穿于整个审计过程，不仅在编制审计计划时要对重要性进行评估，而且在审计实施阶段和审计终结阶段均要对重要性予以充分的考虑。 六、审计风险 （一）审计风险的涵义 审计风险（Audit Risk，简称AR），是指会计报表存在重大错报或漏报，而审计人员审计后发表不恰当审计意见的可能性。一般认为，审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。 1．固有风险（Inherent Risk，缩写为IR） 固有风险是假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报的可能性。 2．控制风险（Control Risk，缩写为CR） 控制风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。 3．检查风险（Detection Risk，缩写为DR） 检查风险是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。 　　产生固有风险、控制风险和检查风险的原因各不相同，可以图1－3加以简要归纳：  图1－3　审计风险的构成要素 可见，在审计风险的三个构成要素中，固有风险和控制风险与被审计单位有关，审计人员对此无能为力。但审计人员通过对被审计单位的了解，可以对被审计单位固有风险和控制风险的高低做出评估，并以此确定审查的范围，使检查风险和总体审计风险降低至可接受的水平。固有风险、控制风险和检查风险的相互关系可以从定量和定性两个方面加以考察： 就定量的角度而言，审计风险三要素的相互关系可以用下列公式表示： 审计风险＝固有风险×控制风险×检查风险 或AR＝IR×CR×DR 　　（二）重要性与审计风险的关系 　　重要性与审计风险是有着内在联系的两个重要概念，它们之间的关系表现为以下两个方面： 　　1. 重要性与审计风险之间是一种互相依存的关系。 ??? 2. 重要性与审计风险之间是一种反向的关系。