第十五章 终结审计与审计报告 15.1.1编制审计差异调整表和试算平衡表 　　（一）编制审计差异调整表 1、审计差异是指被审计单位的会计处理方法与有关会计准则、制度的不一致。 建议调整的不符事项 核算误差（不正确的会计核算引起的误差） 都需要在审计工作底稿中 不建议调整的不符事项（未调整不符事项） 以会计分录的形式反映 重分类误差 --------- -------------- 未按规定编制会计报表引起的误差 2、CPA确定了建议调整的不符事项和重分录误差后，应以书面方式及时征求被审计单位对需要调整会计报表事项的意见。 被审单位予以采纳-----------------------------取得被审计单位同意调整的书面确认 被审单位不予采纳--------------应分析原因，并根据未调整不符事项的性质和重要程度，确定在审计报告中予反映否及如何反映。 （二）编制试算平衡表（掌握操作）P350-352 15.1.2获取管理当局声明书和律师声明书 　　（一）管理当局声明书------口头证据的书面化 1、性质：管理当局声明书是被审计单位管理当局在审计期间向CPA提供的各种重要口头声明的书面陈述。 2、作用：（1）明确管理当局对会计报表应负的会计责任；（2）保护CPA 　　 3、格式： 　　（1） 标题：××公司管理当局声明书 　　（2） 收件人：会计师事务所&注册会计师 　　（3） 声明内容：根据要求确定 　　 （4） 签章：①被审计单位负责人； ②会计机构负责人； ③公章 （5） 日期：与审计报告日一致 特定情况下， 是CPA获取该声明的日期 　　（6） 管理当局声明书的内容： 4、特别关注： 　　 （1）管理当局声明书形式上出自于被审计单位管理当局， 实际上往往由CPA自己写好，而要求由管理当局认可与签署。 管理当局拒绝就对会计报表具有重大影响的事项提供必要的书面声明 CPA应将其视为审计范围受到严重限制 或者拒绝就重要的口头声明予以确认， 出具保留意见或无法表示意见的审计报告。 　　 （2）管理当局声明书是被审计单位管理当局提供的书面陈述，是一种内部证据，其可靠性和证明力不强， 但是在每次审计中CPA必须取得。 （二）律师声明书---外部证据 　　 1、概念：律师对CPA函证的被审计单位资产负债表日至复函日期后事项和或有事项的答复和说明。 　　 2、证明力：针对期后事项和或有事项-----一般具有较强的证明力 针对形成审计意见----------其本身不足以对CPA形成审计意见提供基本理由（）。 CPA仍应根据律师的职业条件和声誉情况来确定声明书的合理性。 除非律师关于被审计单位法律事项的意见是不合理的，否则CPA应接纳律师声明书中的意见。 3、对审计报告的影响：律师声明书的内容，可能会影响CPA发表审计意见的类型。 如果律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或隐瞒信息 CPA一般应认为审计范围受到限制 或是对被审计单位叙述的情况应予修正而不加修正 就不能出具无保留意见的审计报告。 15.1.4执行分析性复核程序-------------第三次分析性复核 　　 1．分析性复核程序被广泛运用于审计阶段的全过程。 　　 2．在对会计报表进行总体性复核时，可以运用比率法及其他比较技术。 执行人------项目经理、部门经理甚至主任会计师来。 对象--------集中在CPA认定的重要的审计领域和考虑了所有建议调整的不符事项和重分类误差后的会计报表方面。 15.1.5撰写审计总结 完成审计实质性测试后审计项目经理应对作底稿全面复核，撰写审计总结，概括说明审计计划执行情况及审计目标是否实现 （一）审计总结的重要性 （二）审计总结一般包括的内容 　　 　　 15.1.6完成审计工作底稿的二级复核（参见第六章）P359 15.1.7★★评价审计结果----为确定将要发表的审计意见的类型以及在整个审计工作中是否遵循了独立审计准则。 （结合第七章节） CPA必须完成四项工作： （一）对重要性和审计风险进行最终的评价---------决定发表何种类型审计意见的必要过程 两个步骤： 第一步 按会计报表项目确定可能的审计差异即可能错报金额 　　　　 　　 　　 　 第二步： 确定各报表项目可能的错报金额的汇总数对会计报表层次重要性水平和 其他与这些错报有关的会计报表总额的影响程度 如果CPA得出结论，审计风险处在一个可接受的水平，那么他可以直接提出审计结果所支持的意见； 如果CPA认为审计风险不能接受：（1）追加实施额外的实质性测试 （2）说服被审计单位作必要调整，以便使重要错报的风险降低到一个可接受的水平。 否则，应慎重考虑该审计风险对审计报告的影响。 （二）对已审计会计报表进行技术性复核 ----可以通过填列和复核会计报表检查清单的方式来进行 （三）对被审单位已审计会计报表形成审计意见并草拟审计报告 （四）对审计工作底稿进行最终复核 ------一般由会计师事务所的主任会计师承担，是对整套审计工作底稿进行的原则性复核。 　　 1、对审计工作底稿进行最终复核的意义 2、签发审计报告前复核的内容 　　　　 　　 　 15.1.8与客户沟通 　　一、沟通的目的与方式 （1）明确责任 沟通的目的 （2）建立良好的工作关系 （3）保证执业质量，提高审计效果和效率 （4）为被审计单位提供更好的服务。 　 　 二、沟通的事项 1、业务性质、经营规模和组织结构 首次接受委托前的沟通 2、经营情况及经营风险 3、以前期间接受审计的情况 4、会计机构的设置情况 1、审计目的、审计范围、 （一）审计计划阶段的沟通事项 签订业务约定书时的沟通 2、会计责任与审计责任 3、签约双方的义务和审计报告的使用责任 　 （1）被审计单位情况及其最新变化 编制审计计划时的沟通 （2）新的法规或专业准则对审计工作的影响 （3）评估审计风险所需的资料 （4）被审单位采用的会计政策/估计及其变更等 1．审计计划中确定的需要其协助的工作，如存货监盘与询证函的寄发 2．管理当局对有关事项的解释、声明及提供的其他证据 （二）审计实施阶段的沟通事项 3．固有风险和控制风险较高的会计报表认定 4．已发现的重大错误、舞弊或可能违反法规的行为 5．审计工作中受到的限制与阻碍 1．有关会计报表的分歧 2．重大审计调整事项 3．会计信息披露中存在的可能导致修改审计报告的重大问题 （三）完成审计工作时的沟通内容 4．被审计单位面临的可能危及其持续经营能力等的重大风险 5．已审计意见的类型及审计报告的措辞 6．CPA拟提出的关于内部控制方面的建议 7．与已审计会计报表一同披露的其他信息的沟通 15.2.1~15.2.3审计报告的作用、种类及与会计报表的关系 1、鉴证作用：鉴证会计报表——针对被审计单位 （二）审计报告的种类 （一）审计报告的作用 2、保护作用：保护会计信息使用者的利益——针对社会公众 1、按性质分： 3、证明作用：证明工作成果和明确审计责任——针对CPA 标准审计报告: 是指包括标准措辞的引言段、范围段和意见段的无保留意见的审计报告（不附加任何说明段、强调事项段或修正性用语） 非标准审计报告: 标准审计报告以外的其他 2、按审计报告使用目的分：公布目的审计报告和非公布目的审计报告； 3、按审计报告的详简程度分：简式审计报告和详式审计报告。 （三）审计报告与会计报表的关系 内容 编制依据 承担责任 对使用者作用 编制者  会计报表 反映财务信息 企业会计准则 被审计单位承担 主要 被审计单位  审计报告 不反映财务信息 独立审计准则 事务所及注师承担 参照 事务所  　　1、区别： 　　 　 2、联系： （1）密切相关，它们通常同时呈送委托人或正式对外公布。没有CPA的鉴证，会计报表的可信性及使用价值就会打折扣。 　　 （2）审计报告的正确性取决于两个方面：审计证据的充分与可靠、审计结论或意见的适当表述。 15.3.1~15.3.3总则、审计报告的基本内容、审计报告的审计类型 　　 1、审计报告是指： CPA根据独立审计准则的要求， 在实施审计工作的基础上对被审计单位年度会计报表发表意见或无法发表意见的书面文件。 2、CPA应当复核与评价由审计证据得出的结论，以作为对会计报表发表意见的基础。 3、CPA应当在审计报告中清楚地表达对会计报表整体的意见，并对出具的审计报告负责。 4、CPA出具的审计报告应当后附已审计的会计报表。 5、CPA应当将审计报告径送收件人，无需经其他单位审定。 二、审计报告的基本内容----应当包括下列基本要素： 标题 统一规范为“审计报告”  收件人 一般是指审计业务的委托人全称  引言段 应当说明下列内容：1、名称、日期或函盖的期间。2、当局的责任， CPA的责任  范围段 应说明下列内容：1、CPA按照独立审计准则计划和实施审计工作，以合理确信会计报表是否不存在重大错报。 2、审计工作为CPA发表意见提供了合理的基础。 3审计工作包括在抽查的基础上检查支持会计报表金额和披露的证据，评价管理当局 在编制会计报表时采用的会计政策和作出重大会计估计，以及评价会计报表的整体反映。  说明段 根据需要，在审计报告的意见段之前增加说明段。（保留或否定）  意见段 应当说明：会计报表是否符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定P369 在所有重大方面是否公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。P369  强调事项段 （根据需要） 1.当存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况、且不影响已发表的意见时； 2.当存在可能对会计报表产生重大影响的不确定事项（持续经营问题除外）、且不影响已发表的意见时， 注册会计师应当考虑在审计报告的意见段之后增加强调事项段对此予以强调。 3.注册会计师应当在强调事项段中指明，该段内容仅用于提醒会计报表使用人关注，并不影响已发表的意见。 4.除上两种情形外，注册会计师不应在审计报告的意见段之后增加强调事项段或任何解释性段落，以免会计报表使用人产生误解  注册会计师签名 及盖章 两名CPA签名并盖章  会计师事务所名称地址及盖章 ***会计师事务所 中国**市 (并加盖会计师事务所公章)  报告日期 CPA完成审计工作的日期。 指CPA完成了所有程序，获取的审计证据足以支持对会计报表发表意见，应考虑以下因素： 应当实施的程序已经完成； 要求调整或披露的事项已经提出，被审单位已作出或拒绝作出调整或披露； ③管理当局已经正式签署会计报表。（审计报告日期不应早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期） 不早于被审计单位管理当局签署会计报表的日期。   三、审计报告的类型比较表--------审计报告另附表 出具该审计报告时的情形   无保留意见 ①会计报表符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量； ②注册会计师已经按照独立审计准则计划和实施了审计工作，在审计过程中未受到限制； ③不存在应当调整或披露而被审计单位未予调整或披露的重要事项  保留意见 ①会计政策的选用、会计估计的作出或会计报表的披露不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告； ②因审计范围受到限制，无法获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告  否定意见 经过审计后，如果认为会计报表不符合国家颁布的企业会计准则和相关会计制度的规定，未能从整体上公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。则CPA应出具否定意见的审计报告。。  无法表示意见 CPA在审计过程中，如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对会计报表发表意见。则CPA应出具无法表示意见的审计报告。   15.6期后发现事实的处理（会计报表公布后） （一）期后发现审计报告日存在的事实及其处理 1、如果CPA在已审计会计报表公布后意识到会计报表中存在重大错误，有责任保证会计信息使用者了解有关错误情况。 未能发现的错误无论是CPA的过失，还是被审计单位的过失，CPA都有责任采取措施予以纠正。 2、补救办法：要求被审计单位发布修正后的会计报表，并说明原因。 如后一期的报表在应修正的报表发布以前完成，可以在后一期会计报表中反映错报的情况。 CPA有责任促使被审计单位采取适当的措施，向会计报表的使用者通报会计报表的错报情况。 　 3、如果被审计单位拒绝合作，CPA可以将此情况： 　　　 　 4、只有当审计报告日已经存在的信息表明会计报表未公允表达时，才需撤消或重新公布会计报表。 （二）在会计报表公布日后发现的重大不一致和重大错报（其他信息与已审报表） 1．在查阅审计报告公布日后，获取的其他信息时应关注两种情况：如存在-----应当提请被审单位修改已审会计报表或其他信息 ①重大不一致： 即其他信息与已审会计报表中的相关信息相互矛盾，并可能导致CPA对审计结论和审计意见产生怀疑； ②对事实的重大错报： 即在其他信息中，对已审会计报表所反映事项不相关的重要信息做出了不正确的披露。 2．如果已审计会计报表须作修改，但被审计单位拒绝， -----应根据须作修改的事项对会计报表的影响程度，重新考虑已出具审计报告的适当性。 被审单位同意修改原来提供的有关资料 ------CPA应当将前一次出具的审计报告撤销，在实施必要的审计程序的基础上， 针对修改后的资料重新出具审计报告，而不是出具补充审计报告，以免对审计报告使用人造成误导。 3． 如果认定其他信息对事实的重大错报确实存在： （1）被审单位同意修改 ------实施检查被审单位所采取的措施是否适当等必要的程序，以合理确信会计报表使用人知悉修改情况。 （2）被审计单位拒绝修改 ----- 考虑以书面形式告知被审单位管理当局，并考虑征求律师的意见。 特殊目的的审计及特殊目的审计报告另附表