第二章 所得税的税收管辖
权
第一节 税收管辖权的确立
原则及其类型
税收管辖权是国家主权的重要组成部分
国家主权是国家处理国内国际事务的最高权力,
它的行使范围一般要遵从属地原则和属人原则。
属地原则:即一国政府可以在本国区域内的领
土行使政治权力。
领土包括哪些部分?
属人原则:即一国可以对本国的全部公民和居
民行使政治权力。
公民与居民的区别?( P2)
税收管辖权的确立原则
-属人原则:居民税收管辖权( resident
jurisdiction to tax)和公民税收管辖权
( citizen jurisdiction to tax),按照属
人主义原则,以国家主权所能达到的人员范围
为依据,以居民或公民为标准,行使的税收管
辖权。
-属地原则:收入来源地税收管辖权( source
jurisdiction to tax),按照属地主义原则,
以国家主权所能达到的地域范围为依据,基于
所得来源地或财产所在地而行使的税收管辖权。
税收管辖权的选择:
以收入来源地税收管辖权或地域税收管辖权为基
础形成了三种模式:
( 1) 地域税收管辖权 +居民税收管辖权
( 占多数 )
( 2) 地域税收管辖权 +居民税收管辖权 +公
民税收管辖权 ( 美国 P17,墨西哥 )
( 3) 单纯地域税收管辖权:香港, 乌拉圭, 哥
斯达黎加, 肯尼亚, 巴拿马, 赞比亚
公司单纯地域税收管辖权:法国、巴西;
个人单纯地域税收管辖权:台湾
税收管辖权的约束:主权约束、外交豁
免权约束( P3)
讨论:
1、三种管辖权同时实施的原因?
2、只实行地域管辖权的原因?
第二节 居民身份确认规则
一、自然人税收居民身份确定规则
问题:税收居民与居住管理法中的居民相同吗?
(一)自然人税收居民身份的判定标准
1、住所标准:一般指一个人固定的或永久性居住
地。
判定标准,a、固定性(永久住所)和非固定性:前者如
德( P22)、日,后者如美(绿卡)、英(普通居民 P14)
多数国家把当事人的家庭(配偶、子女)所
在地作为判定住所的重要标准。
b、经济利益中心或经济活动中心:主
要经济活动所在地、主要财富坐落
地(管理地)
包括一些大陆法系国家,如法国
( P19)、奥地利、比利时、荷兰等
2、居所标准
住所与居所的区分,a,住所是个人的久住之
地, 而居所只是人们因某种原因暂住或客居
之地; b,住所通常涉及一种意图, 即某人
打算将某地作为其永久性居住地, 而居所通
常是指一种事实, 即某人在某地已经居住了
较长时间或有条件长时期居住 ( 但实际的判
断很难 )
例:法国的临时居民( P21),英(普通居
民 P14,15)、中国(习惯性居所)
3、停留时间标准
1) 纳 税年 度,半年 期,英, 德, 加, 瑞士
( 183/182/180)
一年期:中, 日, 韩,
巴西
2) 任何 12个月:新西兰-半年期
3) 多个纳税年度:英 ( P16), 美 ( P17)
少数国家不实行停留时间标准:如比利时和希腊
4.意愿标准
希腊, 英 ( P17 ), 美 ( 绿卡 ), 法 ( P20) 可
能被提前认定为永久居民
(二)我国个人所得税居民身份确定规则
1.住所标准,P23
改进:习惯性居住修改为住房、主要经济活
动所在地、主要财富坐落地等明确标准?
2.时间标准:
改进:一年期改成半年期?支付制与汇
入制?任何 12个月? 90天优惠? 5年的
变动?
时间标准
(境内工作期间)
境内所得
(境外工作期间)
境外所得
境内
支付
境外支
付
境内支
付
境外支
付
非居民 90( 183)
天以下
征 免# 免 免
90( 183)
-1年
征 征 免 免
居民 1-5年 征 征 征 免#
5年以上 征 征 征 征
(三)自然人居民身份确定规则冲突的
协调:决胜法 P28
永久性住所--重要利益中心--习惯
性居所--国籍--协商解决
二、法人税收居民身份确定规则
(一)法人的性质和类型 P29
(二)法人税收居民身份的判定标准
1.登记注册地标准:美、瑞典( P31)
2.实际管理与控制中心所在地标准:一般认
为, 公司的董事往往掌握公司的重要权力,
因此可根据公司董事的居住地或公司董事会
地点来判定公司的管理和控制机构所在地 。
例:英 ( P32)
3.总机构所在地标准:日, 中 ( P36)
总机构所在地标准强调的是法人组织结构主
体的重要性;而管理和控制中心强调的是法
人权力中心的重要性 。
4.选举权控制标准:澳、新 ( P34)
许多国家都同时采用不同的标准,其中 1,2
标准最为常用。
( 三 ) 模式
1.标准 1( 美, 法, 丹, 埃及, 尼日尔, 瑞典,
泰 )
2.标准 2( 新加坡, 马来西亚, 墨西哥, 爱尔兰 )
3.标准 1or2( 英, 加, 德, 希腊, 印, 荷兰, 瑞
士, 卢森堡 )
4.标准 1+3( 日 ) 1or3( 韩国, 比利时 )
5.标准 2or3( 葡萄牙, 挪威 )
6.标准 1or2or3( 西班牙 )
7.标准 1or2or4( 澳大利亚 )
8.标准 1or2or3or4( 新西兰 ( P34))
( 四 ) 法人居民身份确定规则冲突的协调
两个协定范本都推荐实际管理机构所在地标准,
中美协定是协商 。
什么是实际管理控制中心? 或实际管理机构所在
地? ( 两者的差别 ),股东会, 董事会, 总经
理办公机构, 企业经营运行的指挥中心?
决胜法在法人方面的不可行或不必要性:自然人
各国标准可能套不上,法人可以套上
( 五 ) 中国企业所得税居民身份确定规
则
确定规则:总机构所在地标准? 登记
注册地标准? 实际管理与控制中心所
在地标准? ( P39)
第三节 居民与非居民的纳税义
务
纳税人对一国政府的纳税义务与该国实行
的税收管辖权、税收征管制度以及纳税人有密
切相关。
一、居民的纳税义务
一个实行居民管辖权的国家要对本国居民
的国内外一切的所得进行征税,从纳税人的角
度看,该纳税人其所得不仅要向国内政府缴纳
税收,而且还要向其外国来源的所得向本国政
府纳税。居民纳税人这种就其国内外一切所得
(全球所得)向居住国政府交纳的义务被称为
无限纳税义务。
在一个实行居民管辖权的国家,无论
是自然人居民还是法人居民都要对居住
国家政府负有无限纳税人义务。
1、区分非长期居民与长期居民
自然人居民通常分为 非长期居民 和 长
期居民,
两者都负有无限纳税义务,但非长期
居民有条件的无限纳税义务,长期居民
负有无条件的无限纳税义务。
2、不同国家的不同规定
有的国家规定也有不同,如美国、英国、
加拿大、日本一些发达国家,法人居民和自
然人居民一样要就其国内、国外的一切所得
向本国政府的税。但又同时规定,本国居民
公司来源于境外子公司的利息、红利、所得
等在未汇回本国以前可以先不交纳本国的所
得税,当这些境外所得汇回本国以后,本国
居民公司再就其申报纳税。由于这时居民公
司就其境外股息、红利、所得的纳税义务并
不是在境外所得时而产生,而是被推迟到境
外所得汇回本国以后才产生,所以上述规定
通常被称为, 推迟纳税, 。显然推迟纳税的
规
定是对居民管辖权所要求的全球所得征
收原则的一种暂时否定。
发达国家实行推迟课税规定以其承
认外国子公司独立的法人实体地位是分
不开,如果不实行推迟课税,母公司居
住国对境外子公司的利润无论是否汇回
都要缴税,这就等于失去了外国子公司
头上的, 面纱,,把外国子公司与国内
母公司视为一体进行征税,其结果必然
是对外国子公司独立法人地位的否认。
发达国家实行推迟课税,对本公司参
与国外竞争也是有利。发达国家的所得税
税率过去一直很高,在推迟课税的规定下,
本国的公司到税率较低的一些发展中国家
去投资办公司,只要这些境外的子公司利
润不汇回,发达国家的母公司的境外投资
者就不必按本国的高税率负担税收。对于
本公司以较低的税负在发展中国家参与当
地公司竞争是十分有利的。
另外,在某公司所在国通货膨胀的因素下,
母公司从境外子公司取得的股息、红利、所得
滞留在境外一段时间以后再汇回,就这笔境外
所得在本国应纳税款的价值会大大下降。曾任
美国财政部助理部长、美国哈佛大学法学院已
故教授斯坦利曾经指出:如果美国公司把受控
外国子公司的利润滞留在海外十五年以后再汇
回,这等于这笔利润不用交纳任何所得税。
这种推迟课税的规定给跨国公司的国际避
税行为提供了很大便利,成为税法中的一个巨
大漏洞,为了防止跨国公司的国际避税,许多
国家取消推迟课税的规定。
二、非居民的纳税义务
在一个实行居民管辖权和地域管辖权的国
家,居民负有无限纳税义务,要就其国内外的
所得向该居住国政府纳税;而非居民一般只需
就该国境内来源的所得向该国政府的纳税,这
种对该国负有的仅就来源其境内的所得纳税的
义务被称为 有限纳税义务 。 无论是自然人还
是法人,各国一般都规定,非居民外国人在本
国停留时间没有达到标准的规定,其有限纳税
义务在一定条件下可以得到豁免。
例如,我国个人所得税法实施条例中
的 90天规则,对这部分我国境内雇主支付
或我国境内机构负担的工资薪水所得之所
以不能豁免,是因为这部分工资薪水已构
成我国境内相关企业或个人雇主以及外国
公司在华机构的成本费用,相应减少其应
缴纳的所得税,如果说我国在对这部分工
资薪金所得免税,税收利益就会受到双重
影响。
美国税法规定:非居民外国人在美国
临时工作不足九十天,报酬不超过三千
美元,其来源于美国的劳务所得可以不
在美国缴纳所得税。新西兰规定:如果
非居民外国人在新西兰停留时间一个纳
税年度中少于九十二天,他在新西兰取
得的个人劳务所得免税。(不包括演员
和职业运动员的收入)。
讨论:我国居民身份确定规则应如何修改?
权
第一节 税收管辖权的确立
原则及其类型
税收管辖权是国家主权的重要组成部分
国家主权是国家处理国内国际事务的最高权力,
它的行使范围一般要遵从属地原则和属人原则。
属地原则:即一国政府可以在本国区域内的领
土行使政治权力。
领土包括哪些部分?
属人原则:即一国可以对本国的全部公民和居
民行使政治权力。
公民与居民的区别?( P2)
税收管辖权的确立原则
-属人原则:居民税收管辖权( resident
jurisdiction to tax)和公民税收管辖权
( citizen jurisdiction to tax),按照属
人主义原则,以国家主权所能达到的人员范围
为依据,以居民或公民为标准,行使的税收管
辖权。
-属地原则:收入来源地税收管辖权( source
jurisdiction to tax),按照属地主义原则,
以国家主权所能达到的地域范围为依据,基于
所得来源地或财产所在地而行使的税收管辖权。
税收管辖权的选择:
以收入来源地税收管辖权或地域税收管辖权为基
础形成了三种模式:
( 1) 地域税收管辖权 +居民税收管辖权
( 占多数 )
( 2) 地域税收管辖权 +居民税收管辖权 +公
民税收管辖权 ( 美国 P17,墨西哥 )
( 3) 单纯地域税收管辖权:香港, 乌拉圭, 哥
斯达黎加, 肯尼亚, 巴拿马, 赞比亚
公司单纯地域税收管辖权:法国、巴西;
个人单纯地域税收管辖权:台湾
税收管辖权的约束:主权约束、外交豁
免权约束( P3)
讨论:
1、三种管辖权同时实施的原因?
2、只实行地域管辖权的原因?
第二节 居民身份确认规则
一、自然人税收居民身份确定规则
问题:税收居民与居住管理法中的居民相同吗?
(一)自然人税收居民身份的判定标准
1、住所标准:一般指一个人固定的或永久性居住
地。
判定标准,a、固定性(永久住所)和非固定性:前者如
德( P22)、日,后者如美(绿卡)、英(普通居民 P14)
多数国家把当事人的家庭(配偶、子女)所
在地作为判定住所的重要标准。
b、经济利益中心或经济活动中心:主
要经济活动所在地、主要财富坐落
地(管理地)
包括一些大陆法系国家,如法国
( P19)、奥地利、比利时、荷兰等
2、居所标准
住所与居所的区分,a,住所是个人的久住之
地, 而居所只是人们因某种原因暂住或客居
之地; b,住所通常涉及一种意图, 即某人
打算将某地作为其永久性居住地, 而居所通
常是指一种事实, 即某人在某地已经居住了
较长时间或有条件长时期居住 ( 但实际的判
断很难 )
例:法国的临时居民( P21),英(普通居
民 P14,15)、中国(习惯性居所)
3、停留时间标准
1) 纳 税年 度,半年 期,英, 德, 加, 瑞士
( 183/182/180)
一年期:中, 日, 韩,
巴西
2) 任何 12个月:新西兰-半年期
3) 多个纳税年度:英 ( P16), 美 ( P17)
少数国家不实行停留时间标准:如比利时和希腊
4.意愿标准
希腊, 英 ( P17 ), 美 ( 绿卡 ), 法 ( P20) 可
能被提前认定为永久居民
(二)我国个人所得税居民身份确定规则
1.住所标准,P23
改进:习惯性居住修改为住房、主要经济活
动所在地、主要财富坐落地等明确标准?
2.时间标准:
改进:一年期改成半年期?支付制与汇
入制?任何 12个月? 90天优惠? 5年的
变动?
时间标准
(境内工作期间)
境内所得
(境外工作期间)
境外所得
境内
支付
境外支
付
境内支
付
境外支
付
非居民 90( 183)
天以下
征 免# 免 免
90( 183)
-1年
征 征 免 免
居民 1-5年 征 征 征 免#
5年以上 征 征 征 征
(三)自然人居民身份确定规则冲突的
协调:决胜法 P28
永久性住所--重要利益中心--习惯
性居所--国籍--协商解决
二、法人税收居民身份确定规则
(一)法人的性质和类型 P29
(二)法人税收居民身份的判定标准
1.登记注册地标准:美、瑞典( P31)
2.实际管理与控制中心所在地标准:一般认
为, 公司的董事往往掌握公司的重要权力,
因此可根据公司董事的居住地或公司董事会
地点来判定公司的管理和控制机构所在地 。
例:英 ( P32)
3.总机构所在地标准:日, 中 ( P36)
总机构所在地标准强调的是法人组织结构主
体的重要性;而管理和控制中心强调的是法
人权力中心的重要性 。
4.选举权控制标准:澳、新 ( P34)
许多国家都同时采用不同的标准,其中 1,2
标准最为常用。
( 三 ) 模式
1.标准 1( 美, 法, 丹, 埃及, 尼日尔, 瑞典,
泰 )
2.标准 2( 新加坡, 马来西亚, 墨西哥, 爱尔兰 )
3.标准 1or2( 英, 加, 德, 希腊, 印, 荷兰, 瑞
士, 卢森堡 )
4.标准 1+3( 日 ) 1or3( 韩国, 比利时 )
5.标准 2or3( 葡萄牙, 挪威 )
6.标准 1or2or3( 西班牙 )
7.标准 1or2or4( 澳大利亚 )
8.标准 1or2or3or4( 新西兰 ( P34))
( 四 ) 法人居民身份确定规则冲突的协调
两个协定范本都推荐实际管理机构所在地标准,
中美协定是协商 。
什么是实际管理控制中心? 或实际管理机构所在
地? ( 两者的差别 ),股东会, 董事会, 总经
理办公机构, 企业经营运行的指挥中心?
决胜法在法人方面的不可行或不必要性:自然人
各国标准可能套不上,法人可以套上
( 五 ) 中国企业所得税居民身份确定规
则
确定规则:总机构所在地标准? 登记
注册地标准? 实际管理与控制中心所
在地标准? ( P39)
第三节 居民与非居民的纳税义
务
纳税人对一国政府的纳税义务与该国实行
的税收管辖权、税收征管制度以及纳税人有密
切相关。
一、居民的纳税义务
一个实行居民管辖权的国家要对本国居民
的国内外一切的所得进行征税,从纳税人的角
度看,该纳税人其所得不仅要向国内政府缴纳
税收,而且还要向其外国来源的所得向本国政
府纳税。居民纳税人这种就其国内外一切所得
(全球所得)向居住国政府交纳的义务被称为
无限纳税义务。
在一个实行居民管辖权的国家,无论
是自然人居民还是法人居民都要对居住
国家政府负有无限纳税人义务。
1、区分非长期居民与长期居民
自然人居民通常分为 非长期居民 和 长
期居民,
两者都负有无限纳税义务,但非长期
居民有条件的无限纳税义务,长期居民
负有无条件的无限纳税义务。
2、不同国家的不同规定
有的国家规定也有不同,如美国、英国、
加拿大、日本一些发达国家,法人居民和自
然人居民一样要就其国内、国外的一切所得
向本国政府的税。但又同时规定,本国居民
公司来源于境外子公司的利息、红利、所得
等在未汇回本国以前可以先不交纳本国的所
得税,当这些境外所得汇回本国以后,本国
居民公司再就其申报纳税。由于这时居民公
司就其境外股息、红利、所得的纳税义务并
不是在境外所得时而产生,而是被推迟到境
外所得汇回本国以后才产生,所以上述规定
通常被称为, 推迟纳税, 。显然推迟纳税的
规
定是对居民管辖权所要求的全球所得征
收原则的一种暂时否定。
发达国家实行推迟课税规定以其承
认外国子公司独立的法人实体地位是分
不开,如果不实行推迟课税,母公司居
住国对境外子公司的利润无论是否汇回
都要缴税,这就等于失去了外国子公司
头上的, 面纱,,把外国子公司与国内
母公司视为一体进行征税,其结果必然
是对外国子公司独立法人地位的否认。
发达国家实行推迟课税,对本公司参
与国外竞争也是有利。发达国家的所得税
税率过去一直很高,在推迟课税的规定下,
本国的公司到税率较低的一些发展中国家
去投资办公司,只要这些境外的子公司利
润不汇回,发达国家的母公司的境外投资
者就不必按本国的高税率负担税收。对于
本公司以较低的税负在发展中国家参与当
地公司竞争是十分有利的。
另外,在某公司所在国通货膨胀的因素下,
母公司从境外子公司取得的股息、红利、所得
滞留在境外一段时间以后再汇回,就这笔境外
所得在本国应纳税款的价值会大大下降。曾任
美国财政部助理部长、美国哈佛大学法学院已
故教授斯坦利曾经指出:如果美国公司把受控
外国子公司的利润滞留在海外十五年以后再汇
回,这等于这笔利润不用交纳任何所得税。
这种推迟课税的规定给跨国公司的国际避
税行为提供了很大便利,成为税法中的一个巨
大漏洞,为了防止跨国公司的国际避税,许多
国家取消推迟课税的规定。
二、非居民的纳税义务
在一个实行居民管辖权和地域管辖权的国
家,居民负有无限纳税义务,要就其国内外的
所得向该居住国政府纳税;而非居民一般只需
就该国境内来源的所得向该国政府的纳税,这
种对该国负有的仅就来源其境内的所得纳税的
义务被称为 有限纳税义务 。 无论是自然人还
是法人,各国一般都规定,非居民外国人在本
国停留时间没有达到标准的规定,其有限纳税
义务在一定条件下可以得到豁免。
例如,我国个人所得税法实施条例中
的 90天规则,对这部分我国境内雇主支付
或我国境内机构负担的工资薪水所得之所
以不能豁免,是因为这部分工资薪水已构
成我国境内相关企业或个人雇主以及外国
公司在华机构的成本费用,相应减少其应
缴纳的所得税,如果说我国在对这部分工
资薪金所得免税,税收利益就会受到双重
影响。
美国税法规定:非居民外国人在美国
临时工作不足九十天,报酬不超过三千
美元,其来源于美国的劳务所得可以不
在美国缴纳所得税。新西兰规定:如果
非居民外国人在新西兰停留时间一个纳
税年度中少于九十二天,他在新西兰取
得的个人劳务所得免税。(不包括演员
和职业运动员的收入)。
讨论:我国居民身份确定规则应如何修改?