第三章 会计核算方法体系 第一节 账 户 一、 账户的定义 所谓账户，是指对会计要素的具体内容所作的分类。这是在充分考虑会计核算阶段最 终应当提供的信息基础上，对会计要素的各个组成部分预先进行的科学分类，并给每类一 个恰当的名称，以便作为连续、系统的记录、整理和集合会计数据的重要手段。制定这种 分类是做好会计记录的基础或前提。一个完整的账户就是分类账，可以用手工也可以用计 算机来做。 企业在生产经营过程中不断发生的经济业务是非常复杂的，在经济业务影响下不断发 生变化的资产、负债和所有者权益又是多种多样的。会计对它们如果不进行科学的整理分 类、归纳综合，就直接加以登记，则所得的会计资料必然是杂乱无章的，这样就不利于提供 有 用的会计信息。因此，必须根据国家对经济管理的要求，企业经营管理的需要，以及企业 的投资者对权益的维护，通过设置和运用账户等专门方法，对资产、负债和所有者权益进 行整理分类、科学归纳，再分门别类进行计量、计算和登记，然后才能综合总结出有效的 会计信息。 经济业务不断发生，资金运动连续地进行。每一账户不仅能够在一定日期总结出各 项目的静态状况，而且更主要的是在提供动态指标方面，在日常生产经营活动过程中，及 时反映和控制资产、负债、所有者权益、收入、费用及利润的增减变化过程。它同会计报 表分工协作。 账户设置，一般应遵循以下几项原则： (1) 便于记清账目。有利于正确记录和反映一个会计主体的生产、经营或业务活动情况。 (2) 适应会计主体业务的需要。对企业来说，账户的设置应该与企业的业务特点相适应。制 造业、商业和服务业等企业，其业务各有特点，所设置的账户应当符合它们各自的行业特 点，充分满足它们业务上的要求。账户设置的繁简，还应与企业规模相称。 (3) 有利于为企业的债权人、所有者、政府机关等提供在其经济决策中有用的会计信息。按 照会计信息应具有相关性、可比性的质量要求，账户所提供的会计信息，应能够帮助有关 决策者分析、判断企业的资产结构、权益结构、变现能力、偿债能力和获利能力等。 (4) 有利于加强一个单位的内部管理。账户的记录，应保证能够正确地确定一定期间的经营 成果，全面地反映一定日期的财务状况，确切地反映经营者的工作业绩，落实企业主管人 员的经营管理责任。 每一个账户必须反映以下六项内容：①内容摘要； ②项目增加；③项目减少； ④项目增或减的日期；⑤引起项目增或减的原因； ⑥账户的余额。 任何一个账户都有一个增加栏和一个减少栏。会计人员常常将其对应为账户的左边即 借方，账户的右边即贷方。“借”一个账户即意味着将一笔业务记入一个账户的左边。“贷 ”一个账户即将业务记入账户的右边。 二、 账户的名称——会计科目 账户名称又叫会计科目，账户就是根据会计科目开设的。因此，会计科目是会计具体 内容分类的标志，如固定资产、材料、现金、应收账款等。一个会计科目只核算一定的经 济内容，全部会计科目则要包括会计核算的全部内容。会计科目之间既要有严格的界限， 又要有科学的联系，绝对不允许相互混淆。 账户与会计科目既有区别，又有联系。它们的联系表现在，都是分门别类地反映某项 资产、负债和所有者权益的经济内容。它们的区别是，会计科目只是个名称，它只能表明 某项经济内容，而账户既有名称，又有可以实际操作的结构，即有一定的格式，可以进行 连续、系统地记录和反映某项经济内容的增减变化及其结果。但在实际工作中，会计科目 和账户的两种名称往往互相通用，不加区别。 同时，为了便于会计工作的进行，尤其是为了方便会计电算化，可以为每一个会计科 目编一个固定的号码。这些号码称为会计科目编号。例如,“现金”科目的编号为101，“银 行存款”科目的编号为102等。在各会计科目编号之间，应留有适当的空号，以便在增添 新的会计科目时使用。 会计科目按提供指标的详细程度不同，分为总分类科目(又称总账科目、一级科目) 和明细科目。明细科目又可分为子目和细目。 现将工业企业的会计科目表列示于表3.1。 表3.1 工业企业会计科目表 顺序号 编号 名称 顺序号 编号 名称    一．资产类 32 209 其他应付款  1 101 现金 33 211 应付工资  2 102 银行存款 34 214 应付福利费  3 109 其他货币资金 35 221 应交税金  4 111 短期投资 36 223 应付利润  5 112 应收票据 37 229 其他应交款  6 113 应收帐款 38 231 预提费用  7 114 坏帐准备 39 233 待扣税金  8 115 预付帐款 40 241 长期借款  9 119 其他应收款 41 251 应付债券  10 121 材料采购 42 261 长期应付款  11 123 原材料 43 301 实收资本  12 128 包装物 44 311 资本公积  13 129 低值易耗品 45 313 盈余公积  14 131 材料成本差异 46 321 本年利润  15 133 委托加工材料 47 322 利润分配  16 135 自制半成品   四．成本类  17 137 产成品 48 401 生产成本  18 138 分期收款发出商品 49 405 制造费用  19 139 待摊费用   五．损益类  20 151 长期投资 50 501 产品销售收入  21 161 固定资产 51 502 产品销售成本  22 165 累计折旧 52 503 产品销售费用  23 166 固定资产清理 53 504 产品销售税金及附加  24 169 在建工程 54 511 其他业务收入  25 171 无形资产 55 512 其他业务支出  26 181 递延资产 56 521 管理费用  27 191 待处理财产损益 57 522 财务费用    二．负债类 58 531 投资收益  28 201 短期借款 59 541 营业外收入  29 202 应付票据 60 542 营业外支出  30 203 应付帐款     31 204 预收帐款      三、 账户的结构 (一) 账户的一般结构 账户的基本结构分为左右两方，一方登记增加，另一方登记减少。用哪一方登记增加， 用哪一方登记减少，则取决于账户的性质和记账方法。会计人员和学生常常使用一种简单 的形式即“T”字来理解账户的结构，我们称之为“T”形账，见表3.2 所示。 表3-2 （左方） 帐户名称（会计科目） （右方） 上列账户左右两方，分别用来记录其增加数额和减少数额。增减数额相抵后的差额， 叫做账户余额。余额按其表现的不同时间分为期初余额和期末余额。本期期末余额就是 下期的期初余额。账户期末余额的计算公式如下： 期末余额=期初余额+本期增加发生额-本期减少发生额 (二) 借贷记账法下的账户结构 借贷记账法以借、贷为记账符号来反映资金的增减变化。在借贷记账法下，任何账户 都分为借方和贷方两个基本部分。通常是左方为借方，右方为贷方。 借贷规则规定：在方程式左边的各项即资产、费用项目的增加应计入其账户的左边即 借方；方程式右边项目即负债、所有者权益和收入的增加记入其账户的右边即贷方。 在“T”形账形式下这种规则即： 资产 + 费用 = 负债 + 所有者权益 + 收入 借 贷 借 贷 借 贷 借 贷 借 贷 + - + - - + - + - + 各项经济业务在登入各账户之前，如果有期初余额应先将期初余额登入账内。正如账 户的一般结构所述，借方合计即为借方本期发生额，贷方合计即为贷方本期发生额，期末 余额反映某账户在本期增减变动后的结果。 资产类账户的期末余额可根据下列公式计算： 期末余额(借方)=期初余额(借方)+借方本期发生额 -贷方本期发生额 权益类账户的期末余额可根据下列公式计算： 期末余额(贷方)=期初余额(贷方)+贷方本期发生额 -借方本期发生额 第二节 借贷记账法 借贷记账法也称借贷复式记账法。复式记账是与单式记账相对应的。单式记账就是对 发生的经济业务，只在一个账户中登记。例如用银行存款1万美元购入低值易耗品，只需 在银行存款账户中记减少1万美元，而不再记增加1万美元的低值易耗品账户。复式记账是 指对发生的经济业务，要以相等的金额在两个或两个以上相互联系的账户中登记。同样对 这项经济业务，在复式记账法下，既要在银行存款账户中记减少1万美元，又要在低值易 耗品账户中记增加1万美元。由于复式记账能反映资金运动的来踪去迹，是一种科学的记 账方法。 借贷记账法是以“借”和“贷”为记账符号的一种复式记账。 (一) 记账符号 “借”(Debit简写Dr.)或“贷”(Credit简写Cr.)两字为借贷记账法的专用记账符号。 在现代会计中，作为一种记账的术语，它已完全与其原有的词义无关了，专门用来反映资 本的存在形态和所有权的增减变化。所谓借方，就是账户左边的代名词；所谓贷方，就是 账户右边的代名词。 (二) 记账规则 将所发生的会计事项记入账户时有两种情况：一是同时记入两类账户；二是只记入同 类账户。从这些会计事项在有关账户中的数量变化看，也有两种情况：其一，同增或同减， 且同增或同减的数额相等；其二，有增有减，增加和减少的数额相等。另外，在借贷记账 法中，人们又规定：凡资产的增加和权益的减少，记入账户的借方；凡权益的增加和资产 的减少，记入账户的贷方。综合以上情况，在借贷记账法下，一笔会计事项发生以后，都 要以相等的金额，同时记入两个或两个以上相互联系的账户中，一个记借方，一个记贷方。 有借必有贷，借贷必相等。这就是借贷记账法的记账规则。 (三) 记账规则的应用 借贷记账法的应用要经过分析业务并编制会计分录、过账、月末结账和编制试算表等 四个环节。 1. 分析业务并编制会计分录 为了保证账户记录的正确性，在把经济业务记入账户之前，应先根据原始凭证编制会 计分录。会计分录是对每笔经济业务列示其应借记和应贷记的账户及其金额的一种记录。 编制会计分录，必须根据经济业务的内容，确定应借、应贷的账户及其金额。会计分录是 账户记录的依据，会计分录的正确与否，直接影响到账户的记录，乃至影响到会计信息的 质量。分录的格式是上借下贷，并退两格。 仍以A公司发生的经济业务举例说明。 例3.1 1月4日，A公司获得外商以固定资产方式的投资，评 估价200 000美元。 这项业务会使资产和所有者权益同时增加，涉及的账户是固定资产和实收资本，分录 为： 借：固定资产200 000 贷：实收资本200 000 例3.2 1月 10日，公司将 10 000美元现金存入银行。 这项业务是资产内部的一增一减，银行存款增加，现金减少，分录为： 借：银行存款10 000 贷：现金10 000 例3.3 1月11日，公司向B公司购入原材料一批，价款5 0 00美元，进项税 额850美元，款项尚未支付。 这项业务会使资产中的原材料增加5 000美元，负债中进项税抵扣应交税金，但应付 账款却增加5 850美元，分录为： 借：原材料5 000 应交税金——应交增值税(进项税额)850 贷：应付账款5 850 例3.4 1月20日，公司用银行存款 5 850美元，偿付所欠B 公司的货款。 这项业务使资产中的银行存款减少5 850美元，同时使负债中的应付账款减少5 850 美元，分录为： 借：应付账款5 850 贷：银行存款5 850 例3.5 1月21日，公司从银行借款 10 200美元，直接偿还 前欠货款。 这项业务是负债的一增一减，短期借款增加，应付账款减少，分录为： 借：应付账款10 200 贷：短期借款10 200 例3.6 1月22日，公司销售产品一批，价款40 000美元， 销项税额 6 800，货款尚未收到。 这项业务会使收入增加，应收账款增加，负债中销项税使应交税金增加，分录为： 借：应收账款46 800 贷：产品销售收入40 000 应交税金——应交增值税(销项税额)6 800 例3.7 1月23日，公司用现金支付邮电费1 000美元。 这项业务会使资产中的现金减少，费用中的管理费用增加，分录为： 借：管理费用1 000 贷：现金1 000 例3.8 1月24日，零售产品销售收入5 000美元，以现金收 讫。 这项业务使资产和收入同时增加，分录为： 借：现金5 000 贷：产品销售收入5 000 例3.9 1月26日采购员出差归来，报销差旅费 600美元，同 时交回多余现金400美元。 这项业务使资产中的现金增加，应收款减少，费用中的管理费用增加，分录为： 借：管理费用600 现金400 贷：其他应收款——采购员1 000 例3.10 1月30日，公司将盈余公积金 100 000美元转增资 本。 这项业务是所有者权益内部的一增一减，分录为： 借：盈余公积100 000 贷：实收资本100 000 2. 过账 过账，就是把分录中的金额抄写到账户中去。为了便于查询，还应在账户中注明分 录号数。 3. 月末结账 月末结账，就是在月末时分别计算出各个账户的本期借、贷方发生额合计数和期末余额 数。期末余额的计算方法为： 等式左边的资产和费用类账户： 期末借方余额=期初借方余额+ 本期借方发生额合计数+本期贷方发生额合计数 等式右边的负债、所有者权益和收入类账户： 期末贷方余额=期初贷方余额+ 本期贷方发生额合计数+本期借方发生额合计数 现将以上10个分录的过账和结账列示如下： 现金 银行存款 ⑧ 5 000 ② 10 000 ② 10 000 ④ 5 850 ⑨ 400 ⑦ 1 000 合计 10 000 合计 5 850 合计 5 400 合计 11 000 余额 4 150 余额 5 600 固定资产 原材料 ① 200 000 ③ 5 000 合计 200 000 合计 5 000 余额 200 000 余额 5 000 应收帐款 其他应收款 ⑥ 46 800 ⑨ 1 000 合计 46 800 合计 1 000 余额 46 800 余额 1 000 应付帐款 应交税金 ④ 5 850 ③ 5 850 ③ 850 ⑥ 6 800 ⑤ 10 200 合计 850 合计 6 800 合计 16 050 合计 5 850 余额 5 950 余额 10 200 短期借款 实收资本 ⑤ 10 200 ① 200 000 合计 10 200 ⑩ 100 000 余额 10 200 合计 300 000 余额 300 000 盈余公积 管理费用 ⑩ 100 000 ⑦ 1 000 合计 100 000 ⑨ 600 余额 100 000 合计 1 600 余额 1 600 产品销售收入 ⑥ 40 000 ⑧ 5 000 合计 45 000 余额 45 000 4. 编制试算表 试算表就是把总账里各个账户的余额根据其借或贷的方向全部列示出来，计算一下借 方的总额与贷方总额是否相等的表式。如果账务处理过程没有差错，则借方总额与贷方总 额应该相等。通过编制试算表可以发现错误，比如：一笔业务的过账只过入了一方，过账 时有一方金额发生错误——数据移位或过了两次账等。但是如果一笔业务过账全部发生 错误或错用了账户的话，通过试算表就无法发现。 A公司1月30日编制一张试算表，如表3.3所示。 表3.2A公司试算表 单位：美元 米勒公司试算表19XX年1月30日 借方 贷方 现金 5 600 银行存款 4 150 固定资产 200 000 原材料 5 000 应收帐款 46 800 其他应收款 1 000 应付帐款 10 200 应交税金 5 950 短期借款 10 200 实收资本 300 000 盈余公积 100 000 管理费用 1 600 产品销售收入 45 000 ——— ——— 367750 367750 在试算表中列示账户在总账中的排列顺序是很重要的。因为一般情况下账户在总账中 的排列是按各类账户在扩展的会计方程式中自左到右的顺序列示的，即资产、负债、所有 者权益、收入和费用。 第三节 会计循环 会计循环即是指企业在一个会计期间内，必须根据原始凭证填制记账凭证，根据记账 凭证登记账簿并进行试算平衡，经过调整结清各账户的记录，最后编制出会计报表的程序。 会计核算按照这个基本程序有步骤地、连续不断地、周而复始地进行。 一、 会计凭证 会计凭证是记录经济业务的发生情况，明确经济责任，可以作为记账根据的书面说明。 会计凭证按其填制程序和用途的不同，可分为原始凭证和记账凭证。每发生一项经济业务， 必须取得能够证明该项经济业务实际情况的书面证明，即原始凭证。然后依据原始凭证， 编制能够如实反映该项经济业务的会计分录，作为记账根据的书面证明，即记账凭证。 (一) 原始凭证 原始凭证的基本内容包括：①原始凭证的名称；②原始凭证的日期和编号；③ 接受凭证的单位或个人；④经济业务的内容摘要；⑤数量、单价和金额；⑥填制 单位的名称、公章和有关责任人员的签章。 原始凭证按来源渠道不同，分为自制原始凭证和外来原始凭证两种。 原始凭证的审核，主要包括合法性、合规性、合理性审核以及完整性审核和正确性审 核。 (二) 记账凭证 记账凭证是根据原始凭证或原始凭证汇总表做成经济业务的会计分录，并作为记账直接依 据的书面文件。按经济业务是否涉及货币资金可分为收款凭证、付款凭证和转账凭证三种。 表3.4为通用记账凭证的格式。 表3.4 通用记账凭证 年 月 日凭证编号： 摘 要总账科目明细科目借方金额贷方金额 合 计 会计主管 记账 出纳 复核 制单 附件张 记账凭证审核的主要内容：①记账凭证与其所附原始凭证的内容是否相符，张数是 否一致；②分录是否正确，金额有无差错；③有关人员的签章；④重新复核并进行实质性 审查。经审核无误后，才能据以登记账簿。 二、 登记会计账簿 (一) 会计账簿及其分类 会计账簿是根据账户开设账页、用于序时和分类地记录各种经济业务所形成的簿籍。 设置和登记账簿是会计核算工作的一个重要环节，同时也是使会计核算资料系统化而广泛 采用的一种专门方法。 会计账簿按其用途分为日记账、分类账和备查簿。 日记账是指按经济业务发生的时间先后顺序逐日逐笔登记的账簿，企业一般设现金日 记账和银行存款日记账。在一个实际的会计系统中，关于经济交易的信息都是在记录日记 账的账户中。日记账是一个经济交易的序时(一天接一天)记录。在任何方便的时候，日 记账中记录的借贷方数目可以转入分类账。反过来，最新的分类账可以用来编制公司的财 务报表。 最简单的日记账可以称为普通日记账，经济交易记入普通日记账时应注意以下几点： (1) 借方账户的名称先写，借方数额出现在金额栏的左边。 (2) 贷方账户的名称出现在借方账户的下边并向右边缩进，贷方金额出现在金额栏的 右边。 (3) 关于每笔交易的简要描述紧挨在每笔日记账分录的下边。 表3.5将上述A公司1月份的业务活动记入普通日记账。 表3.5 A公司1月份的业务活动 单位：美元 普通日记账 日期账户名称与经济事件描述借方贷方 1月4日 固定资产 200 000 实收资本 200 000 (以固定资产方式投资) 1月10日 银行存款 10 000 现金 10 000 (将现金存入银行) 1月11日 原材料 5 000 应交税金——应交增值税(进项税额) 850 应付账款 5 850 (购入原材料，款项尚未支付) 1月20日应付账款5 850 银行存款5 850 (用银行存款偿付所欠货款) 1月21日应付账款10 200 短期借款10 200 (从银行借款偿付所欠货款) 1月22日应收账款46 800 产品销售收入40 000 应交税金——应交增值税(销项税额)6 800 (销售产品，货款尚未收到) 1月23日现金5 000 产品销售收入5 000 (用现金支付邮电费) 1月24日现金5 000 产品销售收入5 000 (销售产品，现金收讫) 1月26日管理费用600 现金400 其他应收款——采购员1000 (采购员报销出差费用并交回多余现金) 1月30日盈余公积100 000 实收资本100 000 (将盈余公积金转增资本) 分类账是指对全部经济业务按照总分类账户和明细分类账户进行分类登记的账簿，包 括总账和明细账；分类账的例子见上述A公司1月份业务活动的过账。 备查簿是指对某些在序时账和分类账中未能记载的经济业务事项进行补充登记的账 簿，它提供报表之外必要的参考资料，如租入固定资产登记簿、应收账款核销登记簿等。 会计账簿按其外表形式可分为订本账、活页账和卡片账。订本账是账页连续编号装订 成册的账簿，适用于总账和序时账；明细账一般用活页式或卡片式，活页账年终时应订本 归档。 会计账簿按账页格式不同可分为三栏式账簿、多栏式账簿和数量金额式账簿。总账和 反映债权债务关系的明细账一般用三栏式(借方、贷方、余额)；有关收入、费用的明细账 用多栏式；存货明细账多用数量金额式。 (二) 记账程序 记账程序也叫会计核算形式、账务处理程序，是指以账簿为中心，将凭证、账簿和报 表有机结合的组织方式。各种记账程序的区别在于总账的登记依据不同。前述借贷记账的 应用之举例中，总账直接根据记账凭证的会计分录登记，称为记账凭证记账程序。对于 大中型企业来说，多采用科目汇总表记账程序，即先把记账凭证汇总(10天、20天或一 个月汇总)，通过科目汇总表，汇总出各个账户的本期借方和贷方发生额，再据以登记总账 ，这样，既可试算平衡，又能极大地节省总账的登记工作量。 三、 试算表与试算平衡 把一定时期，例如一个月或一个年度的会计分录，从日记账全部过入分类账后，各分 类账就已经记录和反映了当期的经济业务。于是，就可以根据分类账各个账户的资料，结 计本期利润，编制会计报表。 然而，会计人员总要对各分类账的登记和过账的正确性确有把握，才能着手结计本期 利润，并编制会计报表。那么，怎样才能有把握地认为各分类账登记和过账的正确性呢？ 如前所述，根据借贷记账法“有借必有贷”的平衡原理，任何一笔会计分录都要有等 额的借项与贷项，这必然形成了全部总分类账户借贷两方的本期发生额的总数以及借贷两 方结余额的总数的平衡关系。所以，过账以后，两者相等，便可以认为各账户的登记和过 账是基本正确的。如果试算表中借贷双方不相等，意味着发生了以下一种或几种错误。典 型的错误有：①过账时，将借方余额过到贷方或相反；②计算账户余额时发生计算错 误；③将账户余额过入试算表时发生抄写错误；④将借方也列在贷方栏或相反；⑤ 试算表以外的错误。 需要注意的是，试算表并不能证明交易事项已经正确分析和记入正确账户。例如，如 果收到现金时借记土地账户而不借记现金账户，试算表仍然是平衡的。同样，如果一笔交 易完全被忽略没有记入分类账，通过试算表也不能揭示这个错误。 四、 调整、对账和结账 账簿的日常记录，由于多种原因，可能产生账不符实的情况；或者由于某些原因，致 使账簿日常记录不能确切反映本期的收入和费用。由此，在编制会计报表前，应对总分类 账户的某些记录作必要调整，将已发生而且应由本期成本负担的费用全部计入本期成本， 如预提租金、预提保险金、税金账项调整等；并将已发生而且应归属于本期的收入全部计 入本期收入，如应收银行存款利息、应收出租包装物租金收入等。把本期发生的实际成本 与本期获得的实际收入加以配比，正确确定本期损益。同时，为了保证编制的会计报表数 据准确、内容真实，在调整有关账户之后，还必须对账簿记录进行核对，这就是对账工作。 完成对账工作后，即可结转有关账户，结束各账户的日常记录，借以总结反映企业在某一 会计期间的财务状况和经营成果。 最后，为核对调账、结账的准确性，还可以编制结账后的试算表，为会计报表的编制 做好充分的准备工作。 至此，账户结束工作即告完成，一次会计循环也就至此结束。但是，会计处理工作是 依次继起，周而复始的，下一次会计循环是在此循环的基础上继续进行的。于是这个会计 期末编制的资产负债表，也就成为下一会计期间开设总分类账户的依据。 第四节 调整分录 在人为确定的各个会计期末，编制会计报表时必须进行一些适当的会计估计和调整。 对资产的成本进行分摊以及将涉及多个会计期内的其他业务的影响正确报告所编制的记录 ,我们把它叫做调整分录。调整分录能帮助会计人员公正地反映跨期业务对每一个会计期的 影响， 这种分录在编制报表之前在总账中做出。企业需要做调整分录一般出于以下几种原因： (1) 应该将取得某项可以使用很多年的资产所发生的成本分摊到因为使用它而产生的各个 受益会计期内。最初，这些项目的成本被记录为资产，因为他们将在未来的几个会计 期间有益于企业，经过一段时间，这些资产被耗用掉，它们的成本变成物品或服务 期间的费用。制造企业买的设备、农民购买的拖拉机、银行买的计算机终端等，这 都能使主体在多个期间使用受益的资产，这些项目的成本就应在受益期内分摊。 (2) 有些发生的业务从一个会计期末延续到下一个会计期间，也必须确定它对前后两个会 计期内的影响，这样就可以确保每期经营成果的报告是准确的，它们对每期末财务状 况的影响也在报表上正确反映了。这种业务包括支付租金、支付保险费、收到的订货 款以及已赚得的利息等。 (3) 企业有时在会计期间发生的经济业务可能还没有入账。如办公用品的领用并不是每一 次都进行会计记录，而是累积到每一会计期末，通过清点办公存货，确定了期末余额 以后计算出当期的使用额后再计入账户。 (4) 有些账户反映的价值在期末报表日被发现有错误或者需要进行调整。比如：存货的 余额可能不对，投资价值可能下降，应收账款可能无法收回等，这些情况的出现使会 计人员需要做一些修改记录。 有几种不同的调整分录，一些影响费用，一些影响收入。基本可归纳为六种类型：① 折旧调整；②预付调整；③应计费用；④应计收入； ⑤预收收入；⑥更正分录。 一、 折旧调整 可折旧的资产是指在使用过程中能够保持形状和尺寸但会逐渐耗用完或者解体的实物 资产。每一个期间，可折旧资产的一部分有用性消失。因而，它的成本的相应部分就被确认 为折旧费用。 注意，折旧费是一种非现金费用。现金的支出是在取得资产之时，我们是在应计制的基 础上准备会计报表而不是现金制。 例3.11 A公司1998年4月1日用现款36 000美元购买了某建筑 物。因为该建筑物是旧的， 预计仅有20年使用寿命。因此，A公司每年将确认建筑成本的1/20作为折旧费用，即每 年的折旧费为1 800美元。 当购得该建筑物时要做下面的分录： 单位：美元 1998年4月1日建筑物36 000 银行存款36 000 (用现款购买建筑物) 一年以后即1999年3月31日企业要准备财务报表时，必须做一笔调整分录，将建筑 物的折旧费记入这一年的账务中，调整分录如下： 单位：美元 1999年3月31日折旧费用1 800 累计折旧——建筑物1 800 (至3月31日一年的折旧费) 累计折旧账户是资产账户的一个备抵账户。它有贷方余额，在这个余额中减资产账户(建 筑物)以便在资产负债表上正确地列示资产的余额。 二、 预付费用 预付费用是指为在未来取得的一项利益(或资产)而发生的支出，它也将随着利益的取得 而被耗用从而转成费用。随着预付费用因为内部交易或时间的消逝而被耗用，需要做调整 分录。 例3.12 假设A公司1998年11月1日为其建筑物购买一年的保险，支付了480美元，这笔业务要 做如下分录： 单位：美元 1998年11月1日预付保险费480 银行存款480 (支付建筑物一年保险费) 在A公司会计年度末即1999年3月31日一年保期中已经过了5个月，只剩下7个月了， 所以保费中应该只有280美元($480×7/12 = $280)仍可使企业获利，而其他2 00 美元($480×5/12 = $200)随着时间的推移已经使用。因而在3月31日公司应 做 如下调整分录： 单位：美元 1999年3月31日保险费用200 预付保险费200 (记录五个月的保险费) 三、 应计费用 应计费用是指在会计期内已经发生的费用，但是因为没有收到发票或者没有支付而还没有进 行记录，因而会计期末对这种情况也要进行调整。 例3.13 假设A公司雇员的工资为每天50美元，一周按5天付工资，在下一周的周四支付，该公司 会计年度结束日为3月31日，是星期三，那么在年末，A公司发生了该周三天的工资费用 150美元，还未向雇员支付，必须做相应的调整分录以记录雇员的150美元工资费 用。 单位：美元 1999年3月31日工资费用150 应付工资150 (记录员工工资费用) 到下个周四支付工资($50×5 = $250)时，这笔数额实际包括这个会计年度发生 的150美元以及新的会计年度发生的部分($50×2 = $100)。 四、 应计收入 应计收入是指当期因为销售发票还未开出或货款没有收到，所以没有进行账务处理但事实 上已经赚得的收入，这种情况需要在会计期末进行调整。 例3.14 假设A公司于2月1日借给其员工1 000美元，每月利率1%(按单利算利息)，那么，该 员工在还款时不仅要偿还所借的1 000美元，还要偿付每月的利息10美元。如果借款在3 月31日还未偿还，A公司要准备其财务报表，需做调整分录如下： 单位：美元 1999年3月31日应收利息20 利息收入20 (员工借款应付到3月31日止利息) 当借款在6月30日偿还时，有关还款分录如下： 单位：美元 1999年6月30日银行存款1 050 贷款——员工1 000 利息收入30 应收利息20 (收回员工的借款和利息) 五、 预收收入 预收收入是指客户已经预付货款但事实上还未实现的收入。当预先收到货款时应记为负债， 直到货物提供或劳务支付以后才能转为真正实现的收入。 例3.15 A公司1月1日收到B公司预付的一年的租金1 200美元，即每月100美元的租金。这时 做如下会计分录： 单位：美元 1999年1月1日银行存款1 200 预收房屋出租费1 200 (预收客户服务费) 到3月31日即会计年末，其中的300美元租金收入已真正实现，只剩900美元还需提供九 个月房屋出租服务。该公司应对此做如下调整分录： 单位：美元 1999年3月31日预收租金收入300 租金收入300 (已提供三个月房屋出租服务) 六、 修正分录 修正分录即在会计期末对没有正确反映当期业务的会计记录进行修正。这些情况由会计错 误或有些经营环境变化所引起。 需要做修正分录的情况很多，我们这里以无法收回的欠款为例。 例3.16 3月31日B公司欠A公司10 000美元，这笔款子B公司已拖欠了九个月，现在B公司宣 布破产，从而无法偿还。因而这笔欠款已不可能收回，那么，在3月31日，需做调整分录： 单位：美元 1999年3月31日坏账费用10 000 应收款——B公司10 000 (因B公司破产，注销其欠款) 第五节 会计电算化 会计电算化就是以电子计算机为主的当代电子信息技术应用到会计工作中去的简称， 它用电子计算机作为工具替代手工记账、算账、报账，并完成对会计信息的分析、预测、 决策。 以上介绍了会计循环的基本内容。下面来分析一下手工状态下企业的会计业务流程和 会计电算化下的会计业务流程的区别。 表3.6表现了手工状态下会计工作的流程及其基本内容。 表3.6 手工状态下会计工作的流程及其基本内容 第一步：编制会计分录 根据原始凭证分析经济业务的性质，确定每笔经济业务 发生后记借方和贷方的账户及金额，编制记账凭证 第二步：登记账簿 根据记账凭证，将借记和贷记的金额分别记入总分类账 和各明细分类账的相应账户 第三步：汇总、编制试算表 根据分类账各账户的余额，编制试算平衡表 第四步：调整 根据权责发生制调整有关账项，编制必要的调整分录， 借以处理在会计期末需要递延或预计的收入和费用项目 第五步：编制会计报表 根据调整以后的各账户余额，编制企业财务报表，反映 企业财务成果 第六步：结账 编制结账分录，结清收入和费用类账户，并结转本期净 收益 会计电算化改变了原有手工方式下处理会计信息的若干方法，从而外在地简化了核算形式 和工作手续。一些原有的手工工序现在将按照软件的设定改由计算机自动在后台处理。图 3.1说明了会计电算化形式下的会计业务流程。 由上述的对比可以看出，由于采用了计算机技术，会计电算化大大简化了手工会计流程中 的步骤，具体内容如下： (1) 编制会计分录。当计算机输入记账凭证时，会计软件可以提供多种帮助和平衡校验能 力，确保记账凭证符合有借必有贷，借贷必相等的原则。 (2) 登记账簿。过账工作将由计算机来自动完成，所有会计资料均可以通过记账凭证获得， 并保证处理过程中如实反应记账凭证的内容。 (3) 汇总和试算平衡。在电算化会计中，试算平衡已无须进行。因为系统软件在用户输入凭 证时 就已平衡校验，而各种账簿、表格又均由凭证文件汇总得到，所以在内部机制已保证 登账环节不会发生错误。 (4) 调整。计算机可以根据事先设计好的要求，自动编制记账凭证，自动登记总账、明细 账。 (5) 编制会计报表。实现会计电算化后，会计报表都有标准格式和基本的填列方法，通过 事先定义，计算机可以根据人工要求自动产生会计报表。对于各种内部管理所要求填报 的会计报表，也可由用户自行定义。 (6) 结账。结账可由计算机自动完成，通常在结账过程中，会计信息系统会要求使用人员 进行当期业务数据的备份，并做好下期记账的准备工作。 会计电算化带来的优点是明显的，可以归纳为以下几个方面： (1) 准确性的差别。以前的会计工作，需要经过许多手工的环节，人为的错误难免发生。有 些错误可以即时发现并予以纠正，但也有一些错误要等到财务大检查或内部审计时，才 被发现，从而带来繁琐的订正工作。电算化会计利用电子计算机进行会计数据处理，只 要硬件、软件工作正常，输入的资料准确无误，其核算处理结果必然准确。因此，会 计电算化大大增加了会计的准确性。 (2) 处理速度的差别。在手工作业前提下，若想增加处理速度，只能靠增加人力来解决，但 是无 限制地增加人力显然是不可能的。因此，手工会计总是事后反映。在当今的信息时代，这 样的处理速度显然不能令人满意。会计电算化由于采取了计算机网络技术建立起强大的 会计信息系统之后，整个财务工作将处于一个全新的信息共享的数据处理平台上，其速 度之快和效率之高是手工会计无法比拟的。 (3) 档案存储方式的差别。手工会计下，档案的存储是一件费时又费力的工作。计算机存储 技术的应用解决了会计档案的存储空间和存储数量的问题，而且与软件配合还解决了会 计资料的快速查询问题。 (4) 会计业务水准的差别。长期以来我国的手工会计的业务水准不均衡，一些财会人员的业 务水准不能达到现代会计所需要的业务水准。计算机在会计领域的运用，在一定程度上 弥补了会计人员素质上的缺陷。因为从日常开支的会计业务处理到月末会计报表的编 制，会计工作的所有环节都在会计软件中给予充分考虑并提供了实现手段，体现了当前 会计业务处理的最高水准。 (5) 工作重点的差别。手工会计下，会计人员的大部分精力放在了繁琐简单的重复性业务中 ，无暇考虑会计的管理智能。会计电算化使会计人员从日常业务处理工作中解脱出来，将 更多的精力放在会计信息的分析和财务管理上，从而极大地发挥了会计参与管理的作 用。 思 考 题 1. 简述会计科目与账户的联系及区别。 2. 在汇账中，“借”与“贷”的含义是什么?借贷规则是什么? 3. 会计循环的目的是什么?列出其中各步骤的工作。 4. 什么是调整分录，它们在什么时候做? 5. 解释以下项目： (1) 预付费用。(2) 应计费用。(3) 应计收入。(4) 预收收入。 6. “累计折旧”是什么账户，它应列示在哪张财务报表上? 7. 简述会计电算化的优点。 练 习 题 8. 汤姆开办了一个室内设计公司，在其经营的第一个月发生了以下经济业务： 9月2日 个人投资2 500美元到公司中。 4日租用一间办公室并支付当月租金500美元。 5日为一个朋友完成室内设计，仅收取正常价格的一半，即400美元， 朋友当即付现。 7日完成一项服务应收费1 250美元，客户未付款。 8日赊购办公用品95美元。 11日购买一台办公设备，成本6 400美元。当即付现1 000美元，余额 签发一张应付票据。 15日提供服务应收费900美元，客户未付款。 17日从公司提款400美元 20日收回9月7日客户欠款1 250美元。 23日支付报纸广告费45美元。 28日提供设计服务，收现670美元。 30日当月收到一张电费账单，总额90美元。 30日支付购买办公设备欠款500美元。 30日当月使用办公用品30美元。 (提示：建立下列账户分类账——现金、应收账款、办公用品、办公设备、应付账款、应付 票 据、应付电费、汤姆投资、提款、设计服务收入、租金费用、广告费用、电费、办公用品费 用。) (1) 分析经济业务并在一般日记账中进行记录。 (2) 将日记账分录过入分类账。 (3) 根据分类账准备试算表。 9. 根据下列信息编制会计期末为3月31日时的调整分录： (1) 12月1日借出一笔款子，总额为10 000美元，每月利率1%。 (2) 每星期五支付雇员五天工资，总额为2 000美元，而会计期末是星期四。 (3) 3月份电费单据列示电费为860美元，尚未支付。